Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belastingrecht
nummer 10/00595
uitspraakdatum: 20 september 2011
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X Beheer B.V. te Z (hierna: belanghebbende)
en het incidentele hoger beroep van
de Inspecteur van de Belastingdienst/P (hierna: de Inspecteur)
tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 16 november 2010, nummer AWB 08/1811, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 2000 een navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar belastbaar bedrag van ƒ 5.665.509 (€ 2.570.896). Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van ƒ 427.964 (€ 194.202).
1.2 Na bezwaar heeft de Inspecteur de navorderingsaanslag verminderd tot een, berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 5.508.569 (€ 2.499.680) alsmede de in rekening gebracht heffingsrente verminderd tot een bedrag van ƒ 416.094 (€ 188.815).
1.3 Belanghebbende is in beroep gekomen bij de rechtbank Breda, die het beroepschrift op de voet van artikel 6:15 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) heeft doorgezonden aan de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij uitspraak van 16 november 2010 het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.962.082 (€ 890.354), en de Inspecteur opgedragen de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig te verminderen.
1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft het incidentele hoger beroep van de Inspecteur beantwoord.
1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 augustus 2011 te Arnhem, waarbij de Inspecteur is verschenen. Namens belanghebbende is niemand verschenen.
1.7 De griffier heeft belanghebbende bij aangetekende brief met handtekening retour, verzonden op 4 juli 2011 en gericht aan de gemachtigde van belanghebbende, Postbus 1, Q, uitgenodigd ter zitting te verschijnen onder vermelding van plaats en tijdstip. Namens belanghebbende is, zonder kennisgeving aan het Hof, niemand verschenen. Uit de retour ontvangen, op 5 juli 2011 getekende, Handtekening Retourkaart leidt het Hof af dat de zending op voornoemde datum aan de gemachtigde van belanghebbende is uitgereikt. Belanghebbende is tijdig en op de juiste wijze voor de zitting van het Hof uitgenodigd.
1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De vaststaande feiten
2.1 Voor de feiten verwijst het Hof naar de door de Rechtbank in onderdeel 2. van haar uitspraak vastgestelde feiten (hierbij dient “eiseres” te worden gelezen als “belanghebbende”, en “verweerder” als “Inspecteur”). De Rechtbank heeft de feiten als volgt vastgesteld:
“Eiseres vormt tezamen met haar dochtermaatschappijen A-bedrijf X BV, X B-bedrijf BV, X Z BV, C BV en XD BV in het jaar 2000 een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. De vennootschap XE BV is per 1 januari 2000, als gevolg van de verkoop van de aandelen aan een derde, ontvoegd uit de fiscale eenheid. Voor deze vennootschap is nimmer aangifte Vpb gedaan. De vennootschap is op voorstel van de Belastingdienst voorgedragen voor gerechtelijke ontbinding. Blijkens een uittreksel van het handelsregister van de Kamer van Koophandel is XE BV op 27 april 2004 ontbonden.
Eiseres is uitgenodigd voor het doen van aangifte Vpb voor het jaar 2000.
Namens eiseres is over het jaar 2000 aangifte Vpb gedaan naar een belastbare winst van f1. 51.778 en, wegens verrekenbare verliezen uit voorgaande jaren, een belastbaar bedrag van nihil. Deze aangifte is op 25 september 2001 door de Belastingdienst ontvangen.
Met dagtekening 17 november 2001 is de aanslag Vpb 2000 overeenkomstig de ingediende aangifte vastgesteld.
In januari 2006 heeft verweerder bij eiseres en haar dochtermaatschappijen een boekenonderzoek ingesteld waarbij onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften Vpb over de jaren 2000 tot en met 2003 is beoordeeld. Van de controlebevindingen is met dagtekening 9 januari 2007 een rapport opgemaakt. In het rapport is - voor zover hier van belang - het volgende vermeld:
“(…)
4 Resultatenrekening (X B.V.)
4.1 Kosten facturen X E B.V.
In 2000 worden er een aantal facturen ten laste van het resultaat gebracht naar aanleiding van ontvangen facturen van X E B.V. Op dat moment nog een deelneming van X Beheer B.V. Deze facturen (zie hieronder) hebben als omschrijving:
1. "Bij deze berekenen wij het 2 halfjaar aan u door. Een bedrag van"
2. "Bij deze berekenen wij aan u door een bedrag van:"
3. "Bij deze berekenen wij aan u door de berekeningskosten van 1999"
Door middel van een brief van 30 januari 2006 (zie onderdeel "formele bepalingen" van dit rapport) hebben wij kopieën van de betreffende facturen naar belastingplichtige gestuurd met het verzoek een verklaring en specificatie te geven van de bedragen en de last aannemelijk te maken. Helaas heeft dat geen resultaat gehad. Wij gaan dan ook niet akkoord met deze fiscale last.
Na de peremptoirstelling van 21 april 2006 ontstaat er omkering van de bewijslast.
Aangezien er geen gespecificeerde mutaties voorhanden zijn in de administratie van voor september 2000, hebben wij niet kunnen verifiëren of en voor welk bedrag dit tot een last heeft geleid.
(. ..)
Factuurdatum Nummer Omschrijving (zie hierboven) Bedrag
23-8-2000 T-200012 3 f 2.441.817,00
23-8-2000 T-200013 2 - 868.826,63
14-11-2000 T-200024 1 - 468.339,54
Totaal f 3.778.983
€ 1.714.828
Correctie 2000: meer winst/hoger eindvermogen € 1.714.828
4.2 Kosten factuur X Z B.V.
In 2000 wordt er op grond van een factuur afkomstig van X Z B.V. (toen nog een 100%-dochter van X Beheer B.V.) een last genomen van f. 5.000.000,00 (€2.268.901).
Op de factuur staat als omschrijving "Voor u verrichte werkzaamheden in 2000 Het bedrag van".
Door middel van een brief van 30 januari 2006 (...) hebben wij een kopie van de betreffende factuur naar belastingplichtige gestuurd met het verzoek een verklaring en specificatie te geven van het bedrag en de last aannemelijk te maken. Helaas heeft dat geen resultaat gehad.
Wij gaan dan ook niet akkoord met deze fiscale last.
Na de peremptoirstelling van 21 april 2006 ontstaat er omkering van de bewijslast.
Correctie 2000: meer winst/hoger eindvermogen € 2.268.901
(...)"
Op basis van de bevindingen van het boekenonderzoek heeft verweerder de door eiseres
aangegeven belastbare winst als volgt gecorrigeerd.
Aangegeven belastbare winst f1. 51.778
Correcties
Afschrijving aankoop activa van XE BV - 31.244
Kosten op ontvangen facturen van XE BV - 3.778.983
Kosten op ontvangen facturen van X Z BV - 5.000.000
Kosten op ontvangen facturen van X B-bedrijf BV - 144.582
Voorziening Baegen en C - 467.000
Rentebetaling op interne lening (Horzei Investments BV) - 204.600
Scholingsaftrek - 12.358
Niet aftrekbare kosten (Oort-kosten) - 116.272
Totale correctie f1. 9.755.039
Vastgestelde belastbare winst - 9.806.817
Te verrekenen verliezen - 4.141.308
Vastgesteld belastbaar bedrag f1. 5.665.509
€ 2.570.896
Met dagtekening 23 september 2006 heeft verweerder overeenkomstig de aangekondigde correcties de navorderingsaanslag Vpb 2000 aan eiseres opgelegd.
In de uitspraak op bezwaar heeft verweerder twee correcties teruggenomen. Het betreft het bedrag van f1. 144.582 voor de facturen van X B-bedrijf BV en het bedrag van f1. 12.358 ter zake van de scholingsaftrek.”
Naast de hierboven vermelde feiten heeft het Hof nog de navolgende feiten vastgesteld:
2.2 Naar aanleiding van het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur, met dagtekening 16 november 2007, aan de gemachtigde van belanghebbende een brief gezonden, waarvan de aanhef luidt:
“Betreft
Uitspraak op een bezwaarschrift”
en welke eindigt met:
“Beslissing op het bezwaar
Ik kom gedeeltelijk aan het bezwaar tegemoet. De aanslag zal worden verminderd met in totaal
ƒ 156.940 (of EUR 71.216).”
Over de heffingsrente wordt geen opmerking gemaakt. Deze brief bevat aan het slot een rechtsmiddelverwijzing.
2.3 Met dagtekening 31 december 2007 ontvangt de gemachtigde vervolgens een beschikking van de Belastingdienst (“Apeldoorn”), waarop – voor zover hier van belang – is vermeld:
“Uitspraak op bezwaarschrift
U heeft een bezwaarschrift ingediend tegen de navorderingsaanslag
vennootschapsbelasting, nummer (…). De Belastingdienst komt aan uw bezwaar tegemoet.
De navorderingsaanslag wordt hierbij verminderd. (…) “
Tevens zijn opgenomen de nieuw en de eerder vastgestelde bedragen van de belastbare winst en het belastbare bedrag, alsmede het nieuw vastgesteld te betalen bedrag. Ook bij dit schrijven is een rechtsmiddelverwijzing opgenomen.
2.4 Belanghebbende heeft bij brief van 15 januari 2008 (door de Rechtbank Breda ontvangen op 16 januari 2008) beroep ingesteld tegen de uitspraak op bezwaar.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 In hoger beroep is uitsluitend nog in geschil of de Rechtbank terecht heeft geoordeeld dat belanghebbende ontvankelijk is in haar beroep, en, zo ja, of de Inspecteur de belastbare winst van belanghebbende terecht heeft gecorrigeerd met een bedrag van ƒ 486.339,54 in verband met door XE BV aan belanghebbende doorbelaste kosten.
3.2 Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag bevestigend en de tweede vraag ontkennend. In hoger beroep stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de in 2.3 bedoelde beschikking bij (de gemachtigde van) belanghebbende tot zodanige verwarring heeft geleid dat deze ervan is uitgegaan, en er ook van mocht uitgaan, dat de beroepstermijn eindigde zes weken na dagtekening van die beschikking, derhalve op 11 februari 2008. Ter ondersteuning van zijn standpunt dat de winst van belanghebbende ten onrechte is gecorrigeerd met een bedrag van ƒ 468.339,54 heeft belanghebbende nogmaals een kopie van een reeds eerder overgelegde grootboekkaart van XE BV overgelegd, waaruit – zo begrijpt het Hof de stelling van belanghebbende – naar de mening van belanghebbende dient te worden afgeleid dat dit bedrag, naast dat het in de aangifte vennootschapsbelasting ten laste van het resultaat van belanghebbende over het jaar 2000 is gebracht, in de aangifte over dat jaar eveneens tot het (fiscale) resultaat van belanghebbende is gerekend, zodat voor een correctie geen plaats meer is.
3.3 De Inspecteur beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de tweede vraag bevestigend. De Inspecteur is van mening dat de in 2.2 bedoelde brief van 16 november 2007 als de voor beroep vastbare “uitspraak op bezwaar” moet worden aangemerkt, en dat het beroep derhalve buiten de wettelijke beroepstermijn is ingediend. Van een verschoonbare termijnoverschrijding is naar de mening van de Inspecteur geen sprake nu belanghebbende zich heeft laten bijstaan door een fiscaal deskundige, de brief van 16 november 2007 aan duidelijkheid niets te wensen overlaat, en er van verwarring daarom geen sprake kan zijn. Voor wat betreft de correctie van de winst met het bedrag van ƒ 468.339,54 wijst de Inspecteur er op dat de door belanghebbende overgelegde kopie van de grootboekkaart van XE BV niet aansluit op de consolidatiestaat van belanghebbende.
3.4 Beide partijen hebben voor hun standpunt verder aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan heeft de Inspecteur ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
3.5 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, en tot vermindering van de aanslag met een bedrag van € 468.339,54.
3.6 De Inspecteur concludeert primair tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en niet-ontvankelijk verklaring van het beroep van belanghebbende, en subsidiair tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. Zo belanghebbende in het gelijk mocht worden gesteld, concludeert de Inspecteur tot vermindering van het belastbare bedrag met € 212.523 (f 468.339).
4. Beoordeling van het geschil
4.1 Het Hof zal het incidentele hoger beroep van de Inspecteur als eerste behandelen.
4.2 Met betrekking tot de ontvankelijkheid van het beroepschrift heeft de Rechtbank in onderdeel 4 van haar uitspraak overwogen:
“Naar het oordeel van de rechtbank moet de brief van verweerder van 16 november 2007 worden aangemerkt als de uitspraak op bezwaar, aangezien deze brief aan alle vereisten voor een uitspraak op bezwaar voldoet, waaronder een rechtsmiddelenclausule. De termijn om hiertegen beroep in te stellen bij de rechtbank eindigde ingevolge artikel 6:7 in Pro verbinding met artikel 6:8 van Pro de Awb op 28 december 2007. Echter, op grond van de Algemene termijnenwet en het Besluit gelijkstelling dagen in 2005 tot en met 2007 met een algemeen erkende feestdag, wordt in dit geval de beroepstermijn verlengd tot 2 januari 2008. Nu de verminderingsbeschikking met rechtsmiddelenclausule is gedagtekend op 31 december 2007 en de rechtbank het aannemelijk acht dat eiseres deze beschikking heeft ontvangen voordat de beroepstermijn afliep, is naar het oordeel van de rechtbank sprake van een verschoonbare termijnoverschrijding. Daarbij is van belang dat de Hoge Raad in zijn arrest van 8 december 2006 (nr. 42 929, LJN: AZ3875, BNB 2007/84) heeft geoordeeld dat een tweede beschikking met rechtsmiddelenclausule verwarring kan hebben opgeroepen bij (de gemachtigde van) eiseres.
Het voorgaande brengt mee dat eiseres ontvankelijk is in haar beroep. In de omstandigheid dat eiseres zich in dit geval heeft laten bijstaan door een deskundig gemachtigde ziet de rechtbank anders dan verweerder, geen aanleiding om te oordelen dat sprake is van een verwijtbaar verzuim.”
4.3 Naar het oordeel van het Hof heeft de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing genomen. Het Hof maakt deze beslissing en de daartoe gebezigde gronden tot de zijne. Anders dan de Inspecteur – onder verwijzing naar de parlementaire geschiedenis (MvT, Kamerstukken II, 1988-1989 21 221, nr. 3, p. 130-121) – in hoger beroep nog heeft gesteld, kan de door de Belastingdienst in deze zaak gevolgde werkwijze, naar het oordeel van het Hof, ook bij een ervaren fiscaal deskundige, verwarring omtrent de aard en strekking van het schrijven van 16 november 2007 oproepen. Juist bij een fiscaal ervaren deskundige zal het in strijd met artikel 7:11, tweede lid, van de Algemene wet bestuursrecht ontbreken van een nieuw vastgesteld “bedrag van de aanslag” als mede het ontbreken van enig besluit met betrekking tot de heffingsrente in de brief van 16 november 2007, binnen de wettelijke beroepstermijn gevolgd door de brief van 31 december 2007, tot verwarring hebben kunnen leiden (vergelijk HR 8 maart 2002, nr. 36 382, LJN: AE3822, BNB 2002/274). Dit te meer nu, naar de Inspecteur ter zitting van het Hof heeft verklaard, bij de Belastingdienst ook brieven in gebruik zijn die de motivering van een daarna te verzenden uitspraak op bezwaar geven. Bovendien is met de in de brief van 16 november 2007 aangegeven vermindering van de aanslag met in totaal ƒ 156.940, gezien de in de verminderingsbeschikking feitelijk nieuw vastgestelde hoogte van de belastbare winst, blijkbaar bedoeld een vermindering van de belastbare winst c.q. het belastbare bedrag met genoemd bedrag, zodat de desbetreffende brief in het geheel geen vaststelling van het nieuwe bedrag van de aanslag bevat. Eveneens anders dan de Inspecteur in hoger beroep stelt, acht het Hof het aannemelijk dat de gemachtigde van belanghebbende door de handelswijze van de Belastingdienst ook daadwerkelijk in verwarring is gebracht. Het Hof verwijst daarbij naar een tot de stukken van het geding behorende kopie van de in 2.3 bedoelde brief van 31 december 2011, waarop door de gemachtigde handgeschreven is vermeld “einde beroeptermijn 6-2-08”.
4.4. Met betrekking tot het bedrag van ƒ 468.339,54 heeft de Rechtbank in onderdeel 4 van haar uitspraak als volgt overwogen:
“Voorop staat dat, anders dan verweerder stelt, in dit geval niet de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard. De bewijslast voor de kostenaftrek ter zake van de gefactureerde bedragen rust immers al op eiseres. Het niet ingaan op een uitnodiging van de inspecteur om bepaalde bescheiden ter beschikking te stellen ter onderbouwing van de aftrek, heeft geen gevolg voor de bewijslastverdeling (vgl. Hoge Raad 3 februari 2006, nr. 41 814, LJN: AV0826, V N 2006/9.8).
De deelneming XE BV heeft in 2000 een bedrag van fl. 468.339,54 gefactureerd aan de vennootschap X BV. Op de factuur is slechts vermeld dat het gaat om een doorberekening. Verweerder heeft onweersproken gesteld dat het bedrag van deze factuur in mindering is gebracht op de fiscale winst van eiseres.
Uit de brief van eiseres van 15 juni 2010 met bijlagen kan worden afgeleid dat dit factuurbedrag niet is geëlimineerd uit de winst van eiseres. Dit brengt mee dat de correctie van deze kosten alleen moet vervallen als de daartegenover staande omzet van XE BV zou zijn meegeconsolideerd bij de winstbepaling van de fiscale eenheid (ondanks het feit dat deze deelneming per 1 januari 2000 niet meer tot de fiscale eenheid behoorde). In dat geval zouden de bedragen immers tegen elkaar weg vallen en zou de factuur niet de winst van eiseres drukken. Aangezien eiseres hierover niets heeft gesteld, ook niet in haar brief van 15 juni 2010, gaat de rechtbank ervan uit dat de omzet bij XE BV ter zake van de factuur van ƒ 468.339,54 niet is meegenomen in de consolidatie. De omzet van XE BV die op de consolidatiestaat (bijlage 14 bij het verweerschrift) resteert na de uit de brief van 15 juni 2010 blijkende eliminatie van ƒ 3.310.644, komt weliswaar uit op een bedrag van ƒ 482.250 (ƒ 3.793.194 – ƒ 3.310.644) maar dat is zonder nadere toelichting niet voldoende om aan te nemen dat in het omzetbedrag van ƒ 482.250 tevens de (niet geëlimineerde) factuur van XE BV van ƒ 468.339,54 is begrepen.”
4.5 In hoger beroep zijn door belanghebbende geen nieuwe gronden voor haar stellingen aangevoerd. Wel heeft zij nogmaals een kopie van de grootboekkaart “8075 Verkopen” over het jaar 2000 van XE BV overgelegd. Ter zitting heeft de Inspecteur nogmaals gesteld dat de totaaltelling van deze grootboekkaart niet aansluit met het bedrag van de door belanghebbende gestelde meegeconsolideerde omzet, en dat dit verschil diverse oorzaken kan hebben, maar waarvoor door belanghebbende ook in hoger beroep geen verklaring wordt gegeven. Op grond hiervan komt het Hof tot het oordeel dat de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen. Het Hof maakt die beslissing en de daartoe gebezigde gronden tot de zijne.
4.6 Het beroep wordt mede geacht betrekking te hebben op de heffingsrente (zie Hoge Raad 27 november 2009, nr. 07/13621, LJN: BJ7909, BNB 2010/52). Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is het beroep in zoverre ongegrond.
slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. Het incidentele hoger beroep is eveneens ongegrond.
5. Kosten
Het Hof ziet geen aanleiding een partij te veroordelen in de kosten die de wederpartij in verband met de behandeling van het principale hoger beroep voor het Hof heeft moeten maken.
Nu het incidentele hoger beroep van de Inspecteur ongegrond is acht het Hof termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op 1? € 437 = € 437 (1 punt voor het beantwoorden van het incidenteel hoger beroep, met factor 1) aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
6. Beslissing
Het Gerechtshof:
– bevestigt de uitspraak van de Rechtbank; en
– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 437.
Deze uitspraak is gedaan door mr. M.G.J.M. van Kempen, voorzitter, mr. J. van de Merwe en mr. R.A.V. Boxem, in tegenwoordigheid van mr. W.J.N.M. Snoijink als griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 20 september 2011
De griffier, De voorzitter,
(W.J.N.M. Snoijink) (M.G.J.M. van Kempen)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 27 september 2011.
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer)
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.