Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belastingrecht
nummer 09/00429
uitspraakdatum: 12 oktober 2010
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst/P (hierna: de Inspecteur)
tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 10 november 2009, nummer AWB 08/4735, in het geding tussen
X te Z (hierna: belanghebbende) en de Inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is over het jaar 2004 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 25.199. Er is heffingsrente berekend.
1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift verenigde uitspraken op bezwaar de aanslag en – naar het Hof begrijpt – de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 10 november 2009 gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag verminderd tot – naar het Hof begrijpt – een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil, bij beschikking het verlies vastgesteld op € 1.755 en – naar het Hof begrijpt – de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd.
1.4 De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.5 Belanghebbende heeft een nader stuk ingediend, gedagtekend 11 juni 2010 en ingekomen bij het Hof op 14 juni 2010.
1.6 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
1.7 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 juli 2010 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, zijn zoon AX en zijn gemachtigde, alsmede de Inspecteur.
1.8 De Inspecteur heeft bij deze mondelinge behandeling een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.9 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De vaststaande feiten
2.1 Belanghebbende, zijn broer en zijn zoon AX zijn de vennoten van Y Vastgoed V.O.F. (hierna: de vof).
2.2 Belanghebbende houdt via X Holding B.V. (hierna: de Holding) aandelen in Bouwbedrijf X B.V. (hierna: de BV).
2.3 De BV dreef haar onderneming in een pand gelegen aan de a-straat te Z (hierna: pand 1). Pand 1 werd gehuurd van belanghebbende en zijn broer.
2.4 Bij brief van 18 juni 1999 bevestigt de gemeente Z aan belanghebbende en zijn broer dat zij op een aan te kopen perceel een bord met de tekst ‘Hier bouwt en vestigt zich Bouwbedrijf X’ kunnen plaatsen.
2.5 Bij notariële akte van levering van 21 december 2000 heeft de gemeente Z aan belanghebbende, zijn broer en zoon – ieder voor een derde onverdeeld aandeel – een bouwterrein (hierna: de grond) geleverd, plaatselijk bekend b-straat 2, ten behoeve van de bouw van een bedrijfsgebouw. De kosten van de grond bedragen € 162.536.
2.6 Op de grond is in de periode januari 2001 tot oktober 2001 een bedrijfspand met kantoorruimte en een loods (hierna: pand 2) gebouwd. De bouwkosten van pand 2 bedragen € 301.594; in 2002 is nog € 17.696 in pand 2 geïnvesteerd.
2.7 Bij notariële akte van 15 januari 2001 leveren belanghebbende en zijn broer pand 1 aan derden. De verkoopprijs bedraagt ƒ 425.000 en verder is in artikel 3 bepaald Pro dat de feitelijke levering plaatsvindt zodra pand 2 door de BV in gebruik wordt genomen.
2.8 Pand 2 wordt vanaf 1 oktober 2001 door de vof verhuurd aan de BV. De huurovereenkomst bepaalt, voor zover van belang:
‘3.1 Deze overeenkomst is aangegaan voor de duur van vijf jaar, ingaande op 1 oktober 2001 en lopende tot en met 1 oktober 2006.
(…).
4.2 De huurprijs bedraagt bij aanvang van de huurtijd op jaarbasis € 29.640,= …
4.3 De huurprijs wordt jaarlijks met € 1.815,12 verhoogd, voor het eerst op 1 januari 2003 en voor het laatst op 1 januari 2006. (…).
4.4 De huurprijs zal met ingang van 1 januari 2007 jaarlijks worden herzien aan de hand van het prijsindexcijfer. (…).’
2.9 In juli 2004 hebben B RT, rijkstaxateur, en C, makelaar en taxateur, de waarde in het economische verkeer van pand 2 (inclusief de grond) – naar de toestand en waarde per 29 juni 2004 – geschat op € 415.000, hetgeen is vastgelegd in een taxatierapport.
2.10 De Holding heeft op 22 december 2004 haar aandelen in de BV verkocht. Ten gevolge daarvan wordt de terbeschikkingstelling door belanghebbende van zijn aandeel in pand 2 aan de BV niet meer aangemerkt als werkzaamheid. Pand 2 gaat dan over naar zijn privé¬vermogen, waarbij het verschil tussen de waarde in het economische verkeer en de boekwaarde behoort tot zijn belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden.
2.11 In een brief van 11 oktober 2007 van B RT aan de Inspecteur wordt
opgemerkt:
‘Destijds kwamen we op een waarde van € 447.250,-- en hebben toen een aftrek toegepast i.v.m. de lage huur die uit het huurcontract voorvloeit. (zie het huurcontract) Je kunt spreken van een niet zakelijke huur. Ik heb niet geïnformeerd naar de huidige huur. Wij kwamen destijds op een huurwaarde van € 44.725,-- per jaar.’
2.12 In een brief van 8 november 2007 van B RT aan de Inspecteur wordt
opgemerkt:
‘De waardering bij activering per 1 oktober 2001 is dus een ander verhaal, los van het investeringen kom ik op een waarde van rond de € 400.000, hierbij is wel rekening gehouden met het (lage) huurcontract. Bij een reële huur zou je dus uitkomen op een waarde van rond de € 450.000,--.
De (lagere) waarde wordt als volgt berekend:
Er vindt een aftrek plaats vanwege de te lage huur en omdat de huur over de eerste vijf jaar telkens afwijkt, ga je het (nadelig) verschil in huur kapitaliseren en vervolgens aftrekken, ofwel:
(…).
maakt totaal € 47.971,--
en vervolgens kom je na aftrek van deze uitkomst uit op € 400.000,--.’
2.13 Bij brief van 14 mei 2008 schrijft belanghebbende aan de Inspecteur:
‘1. Het bedrijfspand is in het begin verhuurd met een starterskorting, een normale zakelijke afspraak voor een bedrijf dat nog dient te groeien qua omzet e.d. Inmiddels blijkt ook wel dat de verwachte groei van het bouwbedrijf (de huurder) in de afgelopen is gerealiseerd. (…).
3. De waarde van een bedrijfspand met een langjarige huurovereenkomst wordt niet bepaald door de tijdelijke starterskorting, maar juist door de uiteindelijke huur zonder starterskorting. (…).’
2.14 Bij brief van 20 mei 2008 schrijft belanghebbende aan de Inspecteur:
‘Naar aanleiding van mijn brief van 14 mei jl. en ons aansluitend telefonisch onderhoud, zou ik nog een nadere toelichting geven op de minnelijke waardering per ultimo 2004 en het effect van de “huurkorting”.
De minnelijke waardering is uitgevoerd door B (…) en C (…). d.d. juli 2004.
De belangrijkste factor, waardoor deze onroerende zaak een tegenvallende waarde had op dat moment, is dat de markt voor verhuurd onroerend goed in die periode slecht was. Er was sprake van veel leegstand. Beide taxateurs hebben als referentiesituatie o.a. genomen de verhuursituatie bij aannemer Dillen uit Z. Dit is toen erg duidelijk naar voren gekomen en uitgebreid punt van aandacht geweest. U kunt dit navragen bij beide taxateurs.
Het aspect van de huurkorting, dit is een bedrag van € 1.815,12 per jaar, waarbij vanaf 2004 deze korting maar 2 jaren gold, is van ondergeschikt belang geweest voor de minnelijke waardering. Ten opzichte van de nominale bruto jaarhuur van € 36.900,50 bedraagt de huurkorting 2004, 2005 en 2006 respectievelijk 2 × € 1.815,12, 1 × € 1.1815,12 en 0 × € 1.815,12 op jaarbasis. In procenten van de bruto jaarhuur is dit 9,8%, 4,9% en 0%.’
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 In geschil is primair of belanghebbende aan de BV een onzakelijke huur in rekening heeft gebracht. Bij bevestigende beantwoording van deze vraag is vervolgens in geschil of dit van invloed is op de waarde van pand 2 in het jaar 2001.
3.2 Subsidiair is in geschil of de waarde van pand 2 in het onderhavige jaar (2004) € 415.000 dan wel € 465.140 bedraagt.
3.3 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
3.4 De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van primair € 23.699 en subsidiair € 14.959.
3.5 Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
Vooraf
4.1 In het proces-verbaal van de Rechtbank is vermeld dat zitting hebben gehad mr. I. Linssen, mr. J.J. Catsburg en mr. A.I. van Amsterdam. In de uitspraak van de Rechtbank staat dat deze is gewezen door mr. I. Linssen, mr. A.M.F. Geerling en mr. A.I. van Amsterdam. Ter zitting hebben partijen verklaard hieraan geen consequenties te willen verbinden. Uit navraag bij de griffier van de Rechtbank is het Hof gebleken dat genoemd proces-verbaal is gerectificeerd en kopieën daarvan op 27 juli 2010 aan partijen zijn verzonden.
4.2 Belanghebbende stelt ter zitting dat hij zich overvallen voelt door de door de Inspecteur in de pleitnota aangevoerde subsidiaire stelling, inhoudende dat de waarde van pand 2 in het onderhavige jaar (2004) € 465.140 bedraagt. In het verweerschrift voor de Rechtbank verwijst de Inspecteur naar de in 2.9 en 2.11 vermelde bescheiden en gaat bij de berekening van de correctie uit van de waarde van € 415.000. In de pleitnota voor de Rechtbank schrijft belanghebbende:
‘Er is geen verschil van mening over de waarde bij het einde van de terbeschikkingstelling. Deze waarde is bij een minnelijke taxatie vastgesteld op € 415.000 …’
Het proces-verbaal van de zitting van de Rechtbank luidt – voor zover van belang – als volgt:
‘Op een vraag van de voorzitter of in het bedrag van € 415.000 rekening is gehouden met een niet-zakelijke huur antwoordt mr. Mulder:
- Het betrof een minnelijke taxatie, het doel was de eindafrekening, ‘om er maar vanaf te zijn’. (…).
- Ik weet niet of toen rekening is gehouden met de lage huur.
Verweerder:
- Het staat niet in het taxatierapport dat daarmee rekening is gehouden.
- In de brief van 11 oktober 2007 van de taxateur staat dat wel rekening is gehouden met de lage huur. X heeft dit ook met C besproken.’
De uitspraak van de Rechtbank vermeldt dat de eindwaarde van € 415.000 niet in geschil is. Het Hof stelt voorop dat in beginsel geen rechtsregel eraan in de weg staat dat de Inspecteur zijn stellingen in hoger beroep aanpast. Dit zou slechts anders zijn voor zover de stelling uitdrukkelijk en ondubbelzinnig zou zijn ingetrokken, dan wel in hoger beroep zou zijn aangevoerd onder zodanige omstandigheden, dat behandeling ervan zou leiden tot een inbreuk op een goede procesorde (vgl. de arresten van 14 augustus 2009, nr. 08/00066, LJN: BJ5125, BNB 2010/19, en 4 december 2009, 08/2258, LJN: BG7213, BNB 2010/65). Dergelijke uitzonderingen doen zich naar het oordeel van het Hof in dit geval niet voor. Het Hof merkt nog op dat belanghebbende zich ter zitting over genoemde stelling van de Inspecteur heeft uitgelaten en niet heeft gevraagd om meer bedenktijd. Verder was belanghebbende bekend met de in 2.11 vermelde brief. Het Hof ziet derhalve geen reden om de subsidiaire stelling van de Inspecteur buiten behandeling te laten.
Waarde 2001
4.3 In het arrest van 22 januari 2010, nr. 08/00327, LJN: BF2227, BNB 2010/190, oordeelde de Hoge Raad:
‘dat in gevallen waarin een onroerende zaak wordt aangeschaft met de gezamenlijke bedoeling van de belastingplichtige en een met hem gelieerde vennootschap om die zaak in gebruik te geven aan die vennootschap en de zaak voor dat gebruik gereed wordt gemaakt, van terbeschikkingstelling in de zin van artikel 3.92, lid 1, Wet IB 2001 sprake is op het moment waarop deze onroerende zaak is aangeschaft.’
4.4 Belanghebbende, zijn broer en zijn zoon, hebben in december 2000 grond aangeschaft. Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende, zijn broer en zijn zoon, enerzijds en de BV anderzijds toen al het doel hadden daarop bedrijfsopstallen te stichten die ter beschikking zouden worden gesteld aan de BV (zie ook 2.4). Onder deze omstandigheden behoorde de grond reeds bij de invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) op 1 januari 2001 tot het vermogen van een werkzaamheid (zie het hiervoor in 4.3 aangehaalde arrest). De grond wordt te boek gesteld voor de waarde in het economische verkeer op dat tijdstip (artikel I, onderdeel M, lid 1, van Hoofdstuk 2 van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001). Op 1 januari 2001 was nog geen huurovereenkomst gesloten, dus kan op die waarde geen invloed uitgaan van een huur die zoals de Inspecteur stelt lager is dan tussen onafhankelijke derden zou zijn overeengekomen.
4.5 Wanneer op 1 januari 2001 de huurprijs reeds was overeengekomen en de huur, zoals de Inspecteur stelt, lager zou zijn dan tussen onafhankelijke derden zou zijn overeengekomen, kan daarmee toch geen rekening worden gehouden en wel om de volgende redenen. Ingevolge artikel 3.92 van de Wet IB 2001 dient belanghebbende – in verband met de verhuur aan de BV – de ontvangen huurinkomsten als resultaat uit overige werkzaamheden aan te geven. Artikel 3.94 van de Wet IB 2001 bepaalt vervolgens – in navolging van het totaalwinstbegrip van artikel 3.8 van de Wet IB 2001 – dat resultaat uit een werkzaamheid het bedrag is van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden behaald met een werkzaamheid. Dit brengt mee dat moet worden beoordeeld of belanghebbende een zakelijke huur van de BV heeft ontvangen. Zo nee, dan dient het resultaat uit een werkzaamheid te worden gecorrigeerd naar zakelijke verhoudingen (vgl. Kamerstukken II 1999/2000, 26727, nr. 7, blz. 470; zie ook het Besluit van de staats¬secretaris van Financiën van 30 november 2001, nr. CPP2001/3035M, B.3.4.y, BNB 2002/50). Naar het oordeel van het Hof brengt het voorgaande mee dat een onzakelijke huur ieder jaar dient te worden gecorrigeerd naar een zakelijke huur. De Inspecteur heeft dit ter zitting ook erkend.
4.6 Voor een vermindering van de waarde van pand 2 in 2001 wegens een onzakelijke huur – in verband met de berekening van de stakingswinst in het jaar 2004 – ziet het Hof derhalve geen aanleiding omdat met de lage huur rekening wordt gehouden door de te ontvangen huur te corrigeren naar een zakelijk niveau. Het zou dubbel zijn om met deze gestelde omstandigheid nogmaals rekening te houden door de inbrengwaarde van pand 2 aan te passen. Dat feitelijk de betaalde huur niet is gecorrigeerd, doet daaraan niet af.
Waarde 2004
4.7 Subsidiair stelt de Inspecteur stelt dat de waarde van pand 2 in 2004 op € 465.140 dient te worden gesteld. Zoals in 2.9 vermeld, is de waarde van pand 2 in 2004 door minnelijke taxatie vastgesteld op € 415.000. De Inspecteur stelt dat bij deze taxatie door de rijkstaxateur geen rekening is gehouden met de zogenoemde starterskorting (zie 2.13), welke korting als onzakelijk dient te worden bestempeld. Op grond hiervan acht de Inspecteur zich niet meer gebonden aan de minnelijke taxatie. Dit betoog faalt reeds omdat de Inspecteur laatstelijk in de pleitnota ter zitting van het Hof heeft opgemerkt dat bij de minnelijke taxatie één van de uitgangspunten is geweest de volgens de huurovereenkomst overeengekomen huur. Het moet er daarom voor worden gehouden dat de rijkstaxateur met de zogenoemde starterskorting bekend was. Voor zover de Inspecteur bedoeld heeft te stellen dat er bij de minnelijke taxatie rekening is gehouden met een aftrek wegens een lage huur (zie 2.11) faalt dit betoog aangezien dit niet blijkt uit het taxatierapport en daarvoor ook overigens onvoldoende aanwijzingen zijn.
Slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. Het Hof zal de uitspraak van de Rechtbank bevestigen.
5. Kosten
Belanghebbende verzoekt de Inspecteur te veroordelen in zijn integrale proceskosten. In het arrest van 13 april 2007, nr. 41.235, LJN: BA2802, BNB 2007/260, oordeelt de Hoge Raad dat voor een toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) grond is indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden. Naar het oordeel van het Hof is van dit laatste geen sprake en zijn ook geen andere bijzondere omstandigheden aanwezig die aanleiding zijn af te wijken van de forfaitaire bedragen. De proceskosten van belanghebbende zijn in overeenstemming met het Besluit te berekenen op (2 [1 punt voor verweerschrift, 1 punt voor verschijnen zitting] ? € 437 ? 1 [gewicht van de zaak] =) € 874 aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand en op € 22 aan reis en verblijfkosten.
6. Beslissing
Het Gerechtshof:
– bevestigt de uitspraak van de Rechtbank;
– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 896; en
– bepaalt dat van de Staat op het moment dat deze uitspraak onherroepelijk is komen vast te staan een griffierecht zal worden geheven van € 448.
Deze uitspraak is gedaan door mr. B.F.A. van Huijgevoort, voorzitter, mr. J. van de Merwe en mr. J.B.H. Röben, in tegenwoordigheid van mr. W.J.N.M. Snoijink als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 12 oktober 2010.
De griffier, De voorzitter,
(W.J.N.M. Snoijink) (B.F.A. van Huijgevoort)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 13 oktober 2010.
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.