Uitspraak
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
registratienummer: AWB 08/4735
uitspraak ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
van 10 november 2009
inzake
[X], wonende te [Z], eiser,
tegen
de inspecteur van de Belastingdienst/[te P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2004 een aanslag (aanslagnummer [000.00]) inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 25.199, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 60.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 11.202.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 8 september 2008 de aanslag gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen bij brief van 15 oktober 2008, ontvangen bij de rechtbank op 16 oktober 2008, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 september 2009 te Arnhem.
Eiser en zijn zoon [A] zijn daar in persoon verschenen, bijgestaan door [gemachtigde]. Namens verweerder is verschenen [gemachtigde].
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
Eiser is, samen met zijn broer en zoon, vennoot in [X] Vastgoed VOF (hierna: Vastgoed VOF). Eiser is voor een derde gedeelte gerechtigd tot de winst. Eiser bezit voorts middellijk via [X] Holding B.V. (hierna: Holding BV) een aanmerkelijk belang in Bouwbedrijf [X] BV (hierna: Bouwbedrijf BV). In Bouwbedrijf BV wordt een bouwbedrijf geëxploiteerd.
Bij akte van levering van 21 december 2000 heeft de gemeente [Z] geleverd aan eiser, aan zijn broer [B] en aan zijn zoon [A], ieder voor een derde onverdeeld aandeel, een bouwterrein [a-straat 1] te [Z] ten behoeve van de bouw van een bedrijfsgebouw (hierna: de grond).
Op de grond is in de periode januari 2001 tot oktober 2001 een bedrijfspand met kantoorruimte en een loods gebouwd. De aankoop- en stichtingskosten van de grond en het bedrijfspand bedragen € 464.130, bestaande uit € 162.536 voor de grond en € 301.594 bouwkosten. In 2002 wordt er nog voor een bedrag van € 17.696 in het pand geïnvesteerd.
Het bedrijfspand wordt vanaf 1 oktober 2001 door Vastgoed VOF verhuurd aan Bouwbedrijf BV. De huurprijs bedraagt op jaarbasis € 29.640. De huurprijs wordt jaarlijks met € 1.815,12 verhoogd, voor het eerst op 1 januari 2003 en voor het laatst op 1 januari 2005.
Op 22 december 2004 heeft Holding BV haar aandelen in Bouwbedrijf BV verkocht, waardoor de terbeschikkingstelling van het pand door eiser aan Bouwbedrijf BV is geëindigd. In verband hiermee hebben [taxateur 1], rijkstaxateur handelend namens verweerder, en [taxateur 2], namens eiser, het bedrijfspand gezamenlijk getaxeerd. Van de taxatie is in juli 2004 een taxatierapport opgemaakt. De taxateurs hebben de waarde in het economische verkeer van het bedrijfspand met kantoren, ondergrond, erf, erfverharding, tuin en verder aanbehoren per 29 juni 2004 geschat op € 415.000.
De post “gebouwen en terreinen” op de balans van Vastgoed VOF heeft betrekking op het bedrijfspand. Het verloop van deze post over de jaren 2001 tot en met 2004 is als volgt:
Balanswaarde ultimo 2001 € 464.130
Bij: investeringen 17.696
Af: afschrijvingen 7.982
Balanswaarde ultimo 2002 € 473.844
Af: afschrijvingen 7.982
Balanswaarde ultimo 2003 € 465.862
Eiser heeft de afschrijvingen als zodanig in zijn aangiften IB/PVV over de jaren 2002 en 2003 verwerkt. Bij de aanslagregeling heeft dit niet tot correcties geleid.
Eiser heeft in zijn aangifte IB/PVV over het jaar 2004 onder de post resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen een boekverlies verantwoord van € 16.954. Dit verlies is als volgt opgebouwd:
Taxatiewaarde, 1/3 * € 415.000 € 138.333
Af: boekwaarde ultimo 2003, 1/3 * € 465.862 € 155.287
Boekverlies in verband met einde terbeschikkingstelling -/- € 16.954
Verweerder heeft bij het opleggen van de aanslag het standpunt ingenomen dat de terbeschikkingstelling is aangevangen per 1 oktober 2001, zijnde de datum van ingang van de huur. De inbrengwaarde bedraagt volgens verweerder op dat moment € 400.000, waarbij rekening wordt gehouden met een te lage huurprijs. Verweerder heeft de afschrijving over de jaren 2002 en 2003 gesteld op in totaal € 15.000. Bij de aanslagregeling heeft verweerder vervolgens een boekwinst in aanmerking genomen van 1/3 van € 30.000 (€ 415.000 -/- € 385.000), is € 10.000. De correctie bedraagt derhalve € 26.954.
Verweerder heeft in het verweerschrift aangegeven dat bij het opleggen van de aanslag ten onrechte geen rekening is gehouden met de investeringen van € 17.696 in 2002. De boekwinst, en daarmee het belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden, zou daardoor € 5.898 lager moeten zijn.
3. Geschil
In geschil is het resultaat uit het ter beschikking gestelde bedrijfspand bij beëindiging van de terbeschikkingstelling. Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen:
- Op welk moment is de terbeschikkingstelling van de grond met bedrijfspand aangevangen?
- Wat is de inbrengwaarde in 2001?
- Kan verweerder de inbrengwaarde in 2001 nog corrigeren?
Tussen partijen is de eindwaarde van het bedrijfspand van € 415.000 niet in geschil.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4. Beoordeling van het geschil
Wettelijk kader
Ingevolge artikel 3.90 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) is het belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren.
Ingevolge artikel 3.92, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 2001 - voor zover van belang - wordt onder werkzaamheid mede verstaan het rendabel maken van vermogensbestanddelen - daaronder begrepen de schulden die rechtstreeks samenhangen met die vermogensbestanddelen - voorzover deze vermogensbestanddelen al dan niet tegen vergoeding rechtens dan wel in feite, direct of indirect ter beschikking worden gesteld aan een vennootschap waarin de belastingplichtige of een met hem verbonden persoon, een aanmerkelijk belang heeft.
Artikel 3.94 van de Wet IB 2001 bepaalt dat het resultaat uit een werkzaamheid (resultaat) het bedrag van de gezamenlijke voordelen is die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden behaald met een werkzaamheid.
Ingevolge artikel 3.95 van de Wet IB 2001 zijn bij de bepaling van het resultaat de artikelen 3.10, 3.13 tot en met 3.21, 3.25 tot en met 3.30, 3.55 tot en met 3.58, 3.59, eerste en tweede lid, en 3.60 tot en met 3.62 van overeenkomstige toepassing, alsof de werkzaamheid een onderneming vormt.
In de parlementaire toelichting bij de invoering van de Wet IB 2001 is aangaande het begrip “ter beschikking stellen” onder meer het volgende opgemerkt:
“De ruime formulering “ter beschikking stellen” is bewust gekozen om tot uitdrukking te brengen dat een economische benadering is beoogd. De civielrechtelijke vorm waarin de vermogensbestanddelen ter beschikking worden gesteld, bijvoorbeeld verhuur of (ver)bruikleen, is derhalve voor de beoordeling niet van wezenlijk belang. Van belang is met name of de aanmerkelijk belanghouder de facto vermogen beschikbaar stelt aan de vennootschap.”(Nota naar aanleiding van het nader verslag, Kamerstuk 1999/2000, 26 727, nr. 17, Tweede Kamer, blz. 99).
“De vrees van de leden van de VVD-fractie dat de regeling uitnodigt om allerhande kwade kansen aan de fiscus te presenteren, is op zich begrijpelijk maar naar ons oordeel niet gerechtvaardigd. Ten eerste is er de beoordeling van de vraag of sprake is van een reële terbeschikkingstelling. Het enkel aanwijzen als zou dat ter beschikking zijn gesteld aan de eigen BV is op zich niet voldoende. De terbeschikkingstelling dient uiteraard “iets om het lijf te hebben”. (Nota naar aanleiding van het verslag, Kamerstuk 1999/2000, 26 727 en 26 728, nr. 202c, Eerste Kamer, blz. 20).
Ten aanzien van het moment van aanvang van de terbeschikkingstelling
Eiser stelt zich op het standpunt dat de terbeschikkingstelling is aangevangen op het moment dat de grond feitelijk in gebruik is genomen door het bouwbedrijf. Dit is volgens eiser medio januari 2001 geweest. Als inbrengwaarde geldt volgens hem de aankoopwaarde van de grond plus de stichtingskosten van het bedrijfspand.
Ter onderbouwing van zijn standpunt hebben eiser en zijn zoon ter zitting nader toegelicht dat de grond aan de [a-straat 1] is gekocht om daar een nieuw bedrijfspand te bouwen. Het tot dat moment bij het bouwbedrijf in gebruik zijnde bedrijfspand, inclusief het terrein, had niet langer voldoende capaciteit. Al in januari 2001 werd de grond aan de [a-straat 1] gebruikt als opslagruimte voor materialen, veelal afgedekt met zeil. Geleidelijk aan zijn alle materialen van de oude lokatie overgebracht naar de [a-straat]. De opslagloods op de oude lokatie is afgebroken en dezelfde loods is vervolgens opnieuw opgebouwd op de nieuwe lokatie aan de [a-straat]. Feitelijk heeft het bouwbedrijf tijdelijk vanuit twee lokaties gewerkt: de opslag van materialen vanuit de [a-straat] en vanuit de werkplaats die zo lang mogelijk intact is gelaten op de oude lokatie. Deze tussenliggende periode heeft ongeveer driekwart jaar geduurd. Eind 2001 is de werk- en produktieruimte op de [a-straat] in gebruik genomen. Eiser heeft voorts aangegeven dat de huur van de [a-straat] pas per 1 oktober 2001 is ingegaan, omdat de huur voor de oude lokatie gewoon doorliep. Uit praktische overwegingen heeft Vastgoed VOF geen oplopende huurprijs voor de nieuwe en een aflopende huurprijs voor de oude lokatie, welke eveneens door Vastgoed VOF aan het bouwbedrijf werd verhuurd, in rekening gebracht.
De rechtbank leidt uit de tekst van artikel 3.92, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet IB 2001 en uit hetgeen omtrent het begrip “ter beschikking tellen“ in de hiervoor aangehaalde parlementaire toelichting is opgemerkt, af dat het aanvangstijdstip van de terbeschikkingstellingsregeling wordt bepaald door de aanwezigheid van een feitelijke terbeschikkingstelling.
De rechtbank acht de verklaringen van eiser en zijn zoon ter zitting omtrent de feitelijke ingebruikneming van de grond en het bedrijfspand aan de [a-straat] gedurende het jaar 2001 geloofwaardig. De rechtbank acht eiser er dan ook in geslaagd aannemelijk te maken dat de grond medio januari 2001 feitelijk in gebruik is genomen door Bouwbedrijf BV. Dit betekent dat de terbeschikkingstelling ook op dat moment aanvangt.
Ten aanzien van de waarde van de grond op de openingsbalans van de werkzaamheid
Nu de terbeschikkingstelling naar het oordeel van de rechtbank medio januari 2001 aanvangt, komt vervolgens aan de orde tegen welke waarde de grond op de openingsbalans van de werkzaamheid moet worden opgenomen.
De rechtbank stelt hierbij voorop dat het vermogensbestanddeel bij aanvang van de terbeschikkingstelling naar de waarde in het economische verkeer dient te worden opgenomen op de werkzaamheidsbalans. Nu vaststaat dat de grond op 21 december 2000 is gekocht voor een bedrag van € 162.536, en niet is gesteld of gebleken dat zich bijzondere omstandigheden hebben voorgedaan waaruit een waardestijging- of daling zou voortvloeien, kan worden uitgegaan van een inbrengwaarde van de grond van € 165.536. Volgens goed koopmansgebruik moeten de stichtingskosten van het bedrijfspand vervolgens worden geactiveerd.
Verweerder heeft verder geen grieven ingebracht tegen de wijze waarop eiser de afschrijvingen heeft berekend, zodat deze voor de jaren 2002 en 2003 juist worden geacht. Nu ook de eindwaarde van het bedrijfspand niet in geschil is, is de rechtbank van oordeel dat eiser het boekverlies van € 16.954 bij het einde van de terbeschikkingstelling op de juiste wijze heeft berekend. Verweerder heeft het resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen ten onrechte gecorrigeerd. Het belastbaar inkomen uit werk en woning moet derhalve worden verminderd tot een bedrag van -/- € 1.755.
De overige punten hoeven geen bespreking meer.
Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiser in verband met de behande¬ling van het bezwaar en het beroep redelij¬kerwijs heeft moeten maken.
Eiser heeft in de beroepsfase verzocht om een integrale proceskostenveroordeling. Artikel 2, lid 3, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) biedt de mogelijkheid om in bijzondere omstandigheden een integrale proceskostenvergoeding toe te kennen. Voor een dergelijke vergoeding is alleen plaats wanneer een bestuursorgaan een besluit neemt of handhaaft terwijl duidelijk is dat dit besluit geen stand zal houden (HR 13 april 2007, nr. 41.235, BNB 2007/260). Om als een bijzondere omstandigheid in de zin van artikel 2, lid 3, van het Besluit te kunnen gelden is tevens vereist dat de door eiser ten behoeve van de procedure bij de rechtbank gemaakte proceskosten in enig verband met die omstandigheid staan (HR 21 maart 2008, nr. 43.066, BNB 2008/158). De rechtbank is van oordeel dat van bijzondere omstandigheden in het onderhavige geval geen sprake is.
De kosten voor het bezwaar en beroep zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 805 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, met een waarde per punt van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1).
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van -/- € 1.755, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 60.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 11.202;
- bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 805;
- gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 39 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan door mr. I. Linssen, voorzitter, mr. A.M.F. Geerling en mr. A.I. van Amsterdam, rechters, in tegenwoordigheid van M. Brouwer, griffier.
De griffier, De voorzitter,
Uitgesproken in het openbaar op: 10 november 2009
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.