Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
derde meervoudige belastingkamer
nummer 00/02124 (omzetbelasting)
UITSPRAAK
op het beroep van [X] te [Z] (hierna te noemen belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/ Douanedistrict [P] op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen na te noemen aan haar opgelegde naheffingsaanslagen in de tabaksaccijns en omzetbelasting.
1. Naheffingsaanslagen en loop van het geding
1.1. Met dagtekening 14 april 2000 zijn aan belanghebbende over het tijdvak 1 september 1998 tot en met 31 december 1998 en het tijdvak maart tot en met juni 1999, twee - in één geschrift verenigde - naheffingsaanslagen met het nummer [01] opgelegd. De naheffingsaanslag in de tabaksaccijns beloopt ƒ 2.566.818 aan enkelvoudige belasting, de naheffingsaanslag omzetbelasting ƒ 711.818. Aan heffingsrente is in totaal een bedrag van ƒ 26.752 in rekening gebracht.
1.2. Bij de bestreden uitspraak van 30 oktober 2000 heeft de Inspecteur de naheffingsaanslagen gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van 19 november 2002 van het Hof te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende en [belanghebbendes advocaat, alsmede de Inspecteur].
1.5. Zowel belanghebbende als de Inspecteur hebben ter zitting een pleitnota overgelegd en voorgedragen, waarvan de inhoud als hier herhaald en ingelast moet worden beschouwd. Voorts zijn door belanghebbende, zonder bezwaar van de Inspecteur, afschriften in het geding gebracht van het op 31 januari 2001 gewezen arrest van de meervoudige strafkamer van het Hof in de tegen belanghebbende aangespannen strafzaak.
2. De feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door één der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken de volgende feiten vast.
2.1. Bij een lopend strafrechtelijk onderzoek van de Fiscale inlichtingen- en opsporingsdienst te [Q] (hierna: de FIOD) naar de betrokkenheid van een verdachte bij sigarettensmokkel werden de namen van belanghebbende en [haar partner] genoemd in verband met de handel in en het voorhanden hebben van sigaretten die niet in de accijnsheffing waren betrokken. Belanghebbende en [haar partner] hebben samen een zoon. Ten tijde van het onderzoek was hun zoon drie jaar oud. Hoewel belanghebbende ingeschreven stond op het woonadres van haar moeder te [Q], bleken belanghebbende en [haar partner] tijdens dit onderzoek veelal in elkaars gezelschap te verkeren.
2.2. Op 25 augustus 1999 heeft de FIOD huiszoeking gedaan op het toenmalige woonadres van [belanghebbendes partner] aan de [a-weg te Z]. Tevens is op die datum een inval gedaan in een aan [belanghebbendes partner] en belanghebbende ter beschikking staande bedrijfshal te [Z].
2.3. Bij de inval in de bedrijfshal is geconstateerd dat belanghebbende en [haar partner] bezig waren met het leeghalen van een zeecontainer, die voor het grootste deel gevuld was met dozen sigaretten van het merk [b] en voor het overige met dozen waarin zich schoenen bevonden. De sigaretten waren niet van accijnszegels voorzien. De sigaretten zijn vervolgens in beslag genomen.
2.4. Bij de huiszoeking is geen administratie met betrekking tot de in- en verkoop van sigaretten aangetroffen.
2.5. In het door de FIOD opgemaakte fiscale rapport van 29 november 1999 wordt verwezen naar een groot aantal processen-verbaal, dossiernummers 99/11888, 99/13761 en 99/13762, die zijn opgemaakt in het kader van het door de FIOD ingestelde strafrechtelijke onderzoek naar de vermoedelijke overtreding door meerdere personen - waaronder belanghebbende - van artikel 5 van Pro de Wet op de accijns (hierna: de Wet). Het tegen belanghebbende opgemaakte proces-verbaal waarin de verklaringen van belanghebbende zijn vastgelegd, bestaat uit zes verhoren onder de nrs. 1/V.1/01 tot en met 1/V.1/06. Daarnaast zijn ook processen-verbaal opgemaakt van de verhoren van andere verdachten, waaronder [belanghebbendes partner]. Voornoemd rapport en de processen-verbaal behoren tot de gedingstukken.
2.6. Uit de processen-verbaal komt naar voren dat containers met onveraccijnsde sigaretten van buiten het grondgebied van de Europese Gemeenschap in Nederland en Duitsland werden binnen gebracht en dat deze sigaretten aldaar werden uitgeladen en opgeslagen in loodsen en van daaruit werden verhandeld.
2.7. Belanghebbende heeft tijdens de van haar in de periode van 25 tot en met 30 augustus 1999 afgenomen verhoren steeds volgehouden dat zij niets van sigaretten wist en niet met de opsporingsambtenaren wilde praten omdat zij kennelijk toch al alles wisten en naar haar mening alles zouden verdraaien. Zij heeft medegedeeld dat haar advocaat haar had aangeraden niets te zeggen en niets te ondertekenen. Desondanks heeft belanghebbende in het deel-proces-verbaal 1/V.1/04, bladzijde 2, op de vraag van de verbalisanten waarom [belanghebbendes partner] in sigaretten was begonnen, geantwoord:
"Ik weet het niet. Misschien wilde hij wel beter voor mij en [zoon] zorgen."
en op de vraag van dezelfde verbalisanten: "Wanneer wist je dat [belanghebbendes partner] in sigaretten handelde?":
"Ik wist niet dat het zo erg was."
In twee tegen belanghebbende opgemaakte deel-processen-verbaal met de nummers 1/V.1/02 en 1/V.1/03 zijn fragmenten van verschillende getapte telefoongesprekken opgetekend, waarin sprake is van vrachtwagens met sigaretten zonder banderol en waarin belanghebbendes naam valt in verband met die sigaretten.
Belanghebbende heeft geen enkel tegen haar opgemaakt deel-proces-verbaal mede ondertekend.
2.8. In het kader van het strafrechtelijk onderzoek naar de betrokkenheid van belanghebbende bij het voorhanden hebben en de handel in onveraccijnsde sigaretten zijn diverse telefoongesprekken opgenomen (gesprekken d.d. 18 augustus 1999 nrs. 24 en 28, vermeld in het deel-proces-verbaal 1/V.2/04, bladzijde 2, gesprek d.d. 24 juni 1999 nr. 182, vermeld in het deel-proces-verbaal 1/V.2/08, bladzijde 3 en gesprek d.d. 15 augustus 1999 nr. 12, vermeld in het deel-proces-verbaal 1/V.2/12, bladzijde 3). Tot de gedingstukken behoren een handgeschreven notitie met betrekking tot de aantallen en soorten sigaretten (deel-proces-verbaal 1/V.2/05), verklaringen van een Duitse bekende, zoals opgenomen in het deel-proces-verbaal 1/V.2/07, bladzijde 2, alsmede de hierna onder 2.11. tot en met 2.13. opgenomen verklaringen.
2.9. Met betrekking tot sigaretten opgeslagen in een loods in Duitsland heeft [belanghebbendes partner] onder meer verklaard:
In het deel-proces-verbaal, codenummer 1/V.2/07, bladzijden 2 en 3:
"(…) het was 1 (een) keer in mei en 1 (een) keer in juni dit jaar dat ik in de loods die ik had gehuurd van [kennis-1] sigaretten heb opgeslagen. De sigaretten waren afkomstig uit Hongarije. In mei ging het om 7000 sloffen. Dit waren hoofdzakelijk sloffen van het merk [c]. Voor het merk [c]. gebruikten wij Maart als aanduiding. In juni ging het om een grotere partij. Dit waren ongeveer 14.000 sloffen van het merk [b en c].
(…)
De sigaretten waren afkomstig van [kennis-2]. [kennis-2] is een Hongaar. (…)
Een koerier haalde het geld op. We gingen meestal naar een tankstation in de buurt van [S (Duitsland)]. (…)
Daar overhandigde ik dan het geld.
(…)
Bij de eerste vracht die in Duitsland is gelost waren televisies als deklading gebruikt. De sigaretten waren verpakt in verschillende kartons die waren voorzien van een opdruk "Tampons]".
(…)
Ook bij de tweede vracht waren weer televisies geladen en waren de sigaretten weer verpakt in dozen voorzien van het opdruk "Tampons". De betaling van de sigaretten ging achteraf. [kenis-2] kreeg z'n geld niet eerder dan dat ik de sigaretten had verkocht.
Ik wist dat de vrachtauto's uit Hongarije kwamen. Ik wist dat de sigaretten, op het moment dat ze werden gelost in de loods in Duitsland, illegaal Duitsland waren binnengebracht.
Ik ben met [kenis-2] gestopt omdat de lading in Duitsland was gepakt."
In het deel-proces-verbaal, codenummer 1/V.2/08, bladzijden 2 en 3, nadat [belanghebbendes partner] was geconfronteerd met een notitie:
"(…)
Deze notitie heeft betrekking op de eerste partij sigaretten die in Duitsland lag opgeslagen. Dit was de partij die half mei in Duitsland lag opgeslagen. Dit was de partij van 7000 sloffen. De partij is naar diverse afnemers gegaan. Dit waren afnemers in Duitsland en Nederland. Op de notitie staan alleen Nederlandse afnemers. Van de 7000 sloffen zijn 4500 sloffen in Duitsland gebleven. (…) Ik had in Duitsland eigenlijk geen grote afnemer. De sigaretten zijn met een gehuurd busje naar Nederland gebracht. Ik heb de sigaretten zelf naar Nederland gebracht. Ik heb het busje gehuurd (…). Ik heb de sigaretten alleen naar Nederland gebracht. De 2500 sloffen heb ik in een (1) keer meegenomen. Van de tweede partij, de 14000 sloffen, is niets naar Nederland gebracht.
(…)
(…) ik heb twee transporten in de loods van [kennis-1] gelost.
(…)
(…) ik heb de sleutel gekregen op het moment dat het eerste transport werd gelost, dat was in half mei dit jaar. Ik weet niet of meerdere personen (e)en sleutel van de loods hadden, maar ik geloof het niet. Ook [kennis-1] zelf had, naar zijn zeggen, geen sleutel meer.
Ik heb de huur van de loods, die ik aan [kennis-1] verschuldigd was, nooit contant betaald, maar altijd in sigaretten. Deze kosten gingen van mijn winst af."
In het deel-proces-verbaal, codenummer 1/V.2/12, waarin [belanghebbendes partner] wordt geconfronteerd met een tapgesprek van 15 augustus 1999, gespreksnummer 12, bladzijden 2 en 3:
"(…) ik kon in Duitsland ook wel sigaretten gebruiken. Ik had in Duitsland een afnemer genaamd [afnemer-1].
(…)
(…) met mijn klanten bedoel ik waarschijnlijk de afnemers aan wie ik al eerder sigaretten heb geleverd. Dit zijn allemaal Nederlandse klanten.
Ik heb van de partij sigaretten die in Duitsland opgeslagen lag ook wel aan deze afnemers geleverd. Ik heb deze sigaretten toen vanuit Duitsland naar Nederland gebracht."
2.10. Met betrekking tot de aanvoer, opslag en levering van sigaretten in Nederland heeft [belanghebbendes partner] onder meer verklaard.
In het deel-proces-verbaal, codenummer 1/V.2/07, bladzijde 3:
"(…)
Begin augustus heb ik tegen [kennis-3] gezegd dat ik wel een container met sigaretten wilde hebben. Deze container zou begin augustus worden geleverd maar is eigenlijk eerst vorige week aangekomen.
De afspraak was dat [kennis-3] de sigaretten in mijn loods zou afleveren.
(…)
Ik heb [kennis-4] gevraagd of hij een loods wist die te huur was.
(…) [kennis-4] heeft op zijn naam de loods aan de [e-weg te Z] gehuurd. Hij heeft de loods voor een bepaalde periode gehuurd. [kennis-4] wist dat het om opslag van sigaretten ging. Ik heb dit begin augustus tegen [kennis-4] gezegd."
In het deel-proces-verbaal met het codenummer 1/V.2/11, bladzijden 2 en 3:
"(…) met beginnen bedoel ik met het binnenbrengen van sigaretten per container. Er was in eerste instantie sprake van kleine containers. In een kleine container passen 17.000 sloffen. Een grote container vond ik eigenlijk te groot. Een grote container met 40.000 sloffen kon ik eigenlijk niet kwijt. [kennis-3] zei toen tegen mij dat hij wel zou zorgen voor de sigaretten die ik niet kwijt kon. Hij zou voor deze sigaretten een bestemming zoeken. Dat was voor mij een opluchting. Ik weet niet of ik anders de levering van een grote container zou hebben aangenomen.
(…)
Ik ben op dat moment gelijk bezig gegaan met het huren van een loods. Ik heb toen met [kennis-4] contact opgenomen om een loods te huren.
(…)
Ik ben toen direct met [kennis-4] naar een loods gegaan. Dat was de loods aan de [e-weg]. De loods was leeg maar er moest nog wel het een en ander gebeuren. De loods moest nog gedeeltelijk ontruimd worden, er stonden onder andere nog auto's gestald. De loods voldeed aan mijn eisen. Ik heb toen tegen [kennis-4] gezegd dat ik de loods wel wilde huren. Ik moest bovendien snel handelen omdat de container al onderweg was.
(…)
(…) Ik heb geen contract afgesloten. Dit heeft [kennis-4] op zijn eigen naam gedaan. De huurprijs zou schommelen tussen de 5 en 6 duizend gulden per maand. Ik zou de huur aan [kennis-4] betalen.
(…)
De huur moest ik per maand achteraf betalen. Ik wilde dit betalen van de opbrengst van de verkochte sigaretten. De huur van de loods kon ik van het bedrag dat ik aan [kennis-3] moest betalen in minde(de)ring brengen."
In het deel-proces-verbaal 1/V.2/13, waarbij [belanghebbendes partner] wordt geconfronteerd met een notitie waarop namen en getallen voorkomen, heeft [belanghebbendes partner] verklaard op bladzijden 1 en 2:
"(…) ja, dit zijn Nederlandse afnemers van sigaretten.
De getallen hebben betrekking op het aantal sloffen die geleverd zijn (…).
(…) ik heb deze sigaretten geleverd.
(…)
(…) dit is half mei 1999 geweest.
(…)
(…) ik denk dat het leveringen van ongeveer eind of begin oktober 1998 zijn geweest. Het ging om de soorten zoals die op de notitie staan."
2.11. Met betrekking tot het voorhanden hebben en leveren van sigaretten door belanghebbende en [haar partner] is door een medeverdachte (hierna: A) opgemerkt:
In het deel-proces-verbaal 1/V7/01, bladzijden 2, 3 en 4:
"(…) [Belanghebbendes partner] heeft drie keer bij ons geslapen. Dit is in 1997 geweest.
(…)
Tijdens deze overnachtingen vertelde [belanghebbendes partner] dat hij mensen kende waarvan hij sigaretten kon kopen. [Belanghebbendes partner] vroeg toen aan mij of ik mensen kende die sigaretten wilden kopen. Hij heeft mij toen, voor die overnachtingen, een slof [b] sigaretten, gewone, gegeven. Er zaten volgens mij geen zegels op de pakjes.
(…)
De container zat tot aan de nok toe vol. Er kon echt niets meer bij.
(…)
Het was mij duidelijk dat in deze dozen sigaretten zaten.
(…) Ik ben vanaf tien uur 's morgens tot zeven uur 's avonds bezig geweest met het uitpakken van de container. Ik heb tussen de zeven en achthonderd dozen uit de container gehaald. Na afloop heeft [belanghebbende] mij naar mijn auto gebracht.
(…)
Tijdens het lossen heeft [belanghebbendes partner] mij gevraagd of ik mensen kende die sigaretten wilde(n) kopen.
(…)
Dit was ongeveer twee maanden voor het overlijden van mijn moeder. Mijn moeder is op 8 juni
van dit jaar (1999) overleden."
In het deel-proces-verbaal 1/V7/02, bladzijde 2, nadat A was geconfronteerd met foto's van de loods aan de [f-weg te Z].
"(…)
De loods die jullie mij hebben laten zien is de loods waar ik de container heb uitgepakt. (…) Ik ben er honderd procent zeker van dat dit de loods is."
In het deel-proces-verbaal 1/V7/02, bladzijden 3 en 4, nadat A was geconfronteerd met een tapgesprek van 18 augustus 1999, gespreknummer 35, waaruit blijkt dat hij toch sigaretten heeft geleverd:
"Ik herinner mij dit gesprek. Ik schaam mij hiervoor. Ik heb vijf dozen van [belanghebbendes partner] gehad, (…).
In elke doos zaten vijftig sloffen. Ik had [belanghebbendes partner] ƒ 1375,00 per doos moeten betalen. De dozen heb ik verkocht echter omdat ik op dat moment geen werk had heb ik het geld zelf gebruikt. De sloffen uit een doos heb ik aan verschillende familieleden verkocht. De sloffen uit zeg maar de tweede doos heb ik aan verschillende kennissen verkocht en de overige drie dozen met sigaretten heb ik aan een vriend van mij verkocht.
(…)
Na het lossen heb ik twee dozen met sigaretten meegenomen. Een tijdje later, ongeveer een week hooguit twee weken, heb ik de andere drie dozen gekregen."
2.12. Met betrekking tot het voorhanden hebben en leveren van sigaretten door belanghebbende en [haar partner] is door een andere medeverdachte (hierna : B) verklaard:
In deel-proces-verbaal, codenummer 1/V.9/01, bladzijden 2 en 3:
"(…) Ik was in die periode bezig met een loods op de [f-weg te Z].
(…)
In deze periode kwam ik [belanghebbende en haar partner] een keer tegen. […]. [Belanghebbende] ken ik alleen van voornaam. Zij vroegen mij toen of ik mensen kende die sigaretten wilde(n) kopen. (…) Vervolgens ging het gesprek over een loods die zij zochten. Ik vertelde hen toen dat ik met [produkt-d] bezig was en dat ik daarvoor bezig was met een loods. Zij vertelden mij dat (zij) deze loods van mij wilden huren om er hun handel in te doen. Zij wilden de loods gebruiken om sigaretten uit een container te halen en deze over te slaan naar huurauto's. Zij vertelden mij dat zij de huur van de loods voor mij wilden betalen. De huur, van half april en mei, die ik [kennis-6] contant heb betaald heb ik van [belanghebende] gekregen. [Belanghebende] had altijd geld bij zich. Voordat het huurcontract is opgemaakt zijn er twee vrachtwagens met 40 voet containers geweest.
(…)
In de eerste container zaten eerst drie rijen met dekbedden, daarachter zaten de dozen met sigaretten. De container zat helemaal vol met dozen.
(…)
De container werd leeggepakt in drie kleinere vrachtauto's, die in de loods stonden, en die zij zelf geregeld hadden. Met zij bedoel ik [belanghebbende en haar partner]. Niet alle dozen met sigaretten konden in deze vrachtauto's worden gepakt. (…) dus bleven er dozen met sigaretten in de loods staan.
(…)
Deze dozen stonden er de volgende dag niet meer.
De tweede container kwam vrij kort na de eerste, (…). Ongeveer twee weken later nog voordat ik het huurcontract van de loods had ondertekend.
(…)
De drie rijen waren weer voor mij. In deze dozen zaten diverse soorten aardewerk zoals bloemenvazen. Na deze dozen kwamen de dozen met sigaretten.
(…)
Belanghebbende en haar partner] waren zowel bij de eerste als tweede container. Er stonden toen ook huurauto's in de loods. De dozen met sigaretten uit de container werden in de huurauto's gepakt. [chauffeur-1] reed op een van deze huurauto's.
(…)
[Belanghebbende en haar partner] hadden iemand nodig die voor hen sigaretten wegbracht. Ik heb [chauffeur-1] gevraagd of hij voor [belanghebende en haar partner] sigaretten wilde wegbrengen.
(…)
[Belanghebende en haar partner] hebben [chauffeur-1] hier voor betaald. [Chauffeur-1] heeft voor het rijden voor de eerste en tweede container duizend gulden gekregen.
(…)
De volgende dag waren er volgens mij geen sigaretten in de loods. Binnen een dag was altijd alles weg.
(…)
Ik heb in de herfst van vorig jaar (1998) voor het eerst van [belanghebbendes partner] afgenomen.
(…)
Ik heb vorig jaar een aantal malen sigaretten van [belanghebbendes partner] afgenomen. In totaal heb ik vorig jaar ongeveer 100 sloffen van [belanghebbendes partner] gekocht.
(…)
Van de containers in maart dit jaar (1999) heb ik van elke container 100 dozen afgenomen."
In het deel-proces-verbaal, codenummer 1/V.9/02, nadat aan B twee kartonnen dozen zijn getoond met de afmeting 60,5 x 49,5 x 27,5, op bladzijde 2:
"Ja. Dit soort dozen zaten in beiden containers. (…) Beiden containers zaten helemaal vol, ze hadden met drie vier man ongeveer drie uur nodig om te lossen. In elke container zat in totaal ongeveer 800 dozen min mijn zestig dozen, dekbedden/aardewerk, maakt 740 dozen sigaretten per container. In elke doos zat vijftig sloffens.
(…)
Ik heb een keer veertig dozen uit Duitsland gehad, deze zijn door een kennis van mij opgehaald. (…) Ik ben achter [chauffeur-2] aan naar een tankstation in Duitsland gereden. [Belanghebbende en haar partner] hebben ons daar opgehaald en zijn ons voorgereden naar twee garageboxen. (…) Dat wij de sigaretten hebben gehaald is geweest nog voordat de containers op de [f-weg] waren. (…) De sigaretten heb ik bij een of twee Nederland(e)se afnemers afgezet. Deze afnemers hebben mij direct betaald. (…)
De volgende dag hebben [belanghebbende en haar partner], in de buurt van [P], van mij het geld gekregen.(…)"
Na te zijn geconfronteerd met een handgeschreven notitie (bijlage II bij het betreffende deel-proces-verbaal), verklaart B op bladzijde 3 van het deel-proces-verbaal, codenummer 1/V.9/02:
"Deze notitie is door [belanghebende] geschreven. Zij schreef altijd op dit soort papiertjes. [Belanghebende] zette altijd op papier wat ik moest betalen. Op deze notitie staan sigaretten, ik zie dat aan de hoeveelheden dozen die op deze notitie staan. 10 dozen van 50 sloffen, 30 dozen van 24 sloffen, 47 van 50 sloffen en 2 dozen van 24 sloffen. Wat op deze notitie staat komt uit Duitsland. (…)"
2.13. Met betrekking tot het voorhanden hebben en leveren van onveraccijnsde sigaretten door belanghebbende en [haar partner] is door de vader van laatstgenoemde (hierna: C) verklaard:
In het deel-proces-verbaal 1/V.10/02, bladzijden 1 en 2:
"(…)
Ik heb twee keer geholpen met het uitpakken van een grote zeecontainer in [Z]. [Belanghebbendes partner] heeft mij gevraagd of ik wou helpen met uitpakken van een container. Korte tijd later vroeg [belanghebbendes partner] mij of ik weer wilde helpen. Nadat ik had geholpen met het uitpakken van de tweede container hoorde ik dat er sigaretten in de dozen zaten (…).
(…)
De zeecontainers zaten helemaal vol. (…)
(…)
Ja zij was er ook bij. [Belanghebende] heeft beide keren geholpen met uitpakken.
(…)
Ik heb in Duitsland, (…), één keer geholpen met het uitpakken van een vrachtwagen met sigaretten. (…)
(…)
Dit was ruim een maand voordat ik heb geholpen in [Z]. Het kunnen ook twee maanden zijn geweest."
2.14. Naar aanleiding van deze in het proces-verbaal vastgelegde verhoren en constateringen en opgenomen telefoongesprekken zijn aan belanghebbende voornoemde naheffingsaanslagen opgelegd.
De Inspecteur heeft de naheffing van de accijns van ƒ 2.566.818 op de volgende uitgangspunten gegrond:
Tijdvak 1 september 1998 tot en met 31 december.
· 61.200 stuks sigaretten;
· vast tarief ƒ 92,75 per 1000 stuks;
· kleinhandelsprijs per pakje van 20 sigaretten ƒ 5,90;
· percentage van kleinhandelsprijs 21,05
Tijdvak maart 1999 tot en met juni 1999
· 16.140.000 stuks sigaretten;
· vast tarief ƒ 96,35 per 1000 stuks;
· kleinhandelsprijs per pakje van 20 sigaretten ƒ 5,90;
· percentage van kleinhandelsprijs 21,05
Voor de naheffing van de omzetbelasting is de Inspecteur uitgegaan van dezelfde aantallen sigaretten over dezelfde tijdvakken. Hij heeft de verschuldigde omzetbelasting in overeenstemming met de Wet op de omzetbelasting 1968 berekend op een bedrag van ƒ 711.818, zijnde 17,5/117,5 van de kleinhandelsprijs van het totale aantal pakjes sigaretten dat naar zijn mening in voornoemde tijdvakken is verhandeld.
2.15. Ter zake van de feiten en omstandigheden die zijn gebleken bij het hiervoor bedoelde strafrechtelijke onderzoek is belanghebbende strafrechtelijk vervolgd en veroordeeld.
3. Het geschil en de standpunten van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil of de onderhavige naheffingsaanslagen aan belanghebbende terecht en tot het juiste bedrag zijn opgelegd.
3.2. Belanghebbende verdedigt dat zulks niet het geval is nu zij niet is veroordeeld wegens het voorhanden hebben van onveraccijnsde sigaretten en het Openbaar Ministerie heeft nagelaten een vordering in te stellen ter zake van de ontneming van wederrechtelijk voordeel omdat niet kon worden aangetoond dat de verweten gedragingen haar enig financieel voordeel hebben opgeleverd.
Voorts betwist belanghebbende de juistheid van de aantallen sigaretten ter zake waarvan is nageheven en is zij van oordeel dat de Belastingdienst ten onrechte zowel van haar als van [haar partner] over dezelfde partijen sigaretten voor het volle bedrag accijns heeft nageheven.
3.3. De Inspecteur is van mening dat uit de situatie die is geconstateerd bij de inval van de FIOD op 25 augustus 1999 in de loods in [Z], de diverse verklaringen, vastgelegd in het door de FIOD opgemaakte proces-verbaal bij het Fiscaal Rapport van 29 november 1999, alsmede de afgeluisterde telefoongesprekken, duidelijk blijkt dat belanghebbende op verschillende tijdstippen onveraccijnsde sigaretten voorhanden heeft gehad en zich bezig heeft gehouden met het ten verkoop aanbieden en leveren van deze sigaretten.
3.4. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die door hen zijn aangevoerd van de van hen afkomstige stukken. Daaraan is ter zitting nog het volgende toegevoegd:
Namens belanghebbende
Het feit dat cliënt bij de inval op 25 augustus 1999 aanwezig was bij het uitladen van sigaretten wil nog niet zeggen dat zij op de hoogte was van de sigarettensmokkel. Zij wist niet waar de vader van haar kind mee bezig was.
De verklaringen van de andere getuigen moeten met een korrel zout worden genomen, nu zij zelf bij de sigarettensmokkel betrokken waren.
In de strafzaak is zij bij arrest van 31 januari 2001 van het Hof Arnhem vrijgesproken van overtreding van de Wet en veroordeeld tot 6 maanden voorwaardelijk wegens het deelnemen aan een criminele organisatie.
Van de sigaretten die in Duitsland zijn gebracht (de Hongaarse lijn) is niet alles in Nederland terechtgekomen.
Zij heeft geen financieel voordeel behaald. De aanslagen zijn veel hoger dan de veronderstelde winst. Daarom is ook geen ontnemingsvordering tegen haar ingesteld.
De ontvanger heeft nog niets bij haar geïnd.
Namens de Inspecteur
Belanghebbende heeft niet alleen 6 maanden voorwaardelijk gekregen wegens het deelnemen aan een criminele organisatie. Zij is daarnaast onder elektronisch toezicht gesteld en zij is veroordeeld tot 240 uur dienstverlening.
Het feit dat in de strafzaak het eerste ten laste gelegde feit (deelneming aan een criminele organisatie) bewezen is verklaard en het subsidiair ten laste gelegde (het voorhanden hebben van onveraccijnsde sigaretten) niet, betekent nog niet dat zich geen belastbaar feit heeft voorgedaan.
Het bewijs van het voorhanden hebben van en de handel in accijnsgoederen is niet alleen gebaseerd op de verklaringen van mede-verdachten doch is tevens gebaseerd op getapte telefoongesprekken.
Op basis van de accijnswetgeving kan van meerdere personen worden nageheven. In de praktijk wordt de accijns echter maar één maal geïnd.
Uit alles komt naar voren dat belanghebbende en [haar partner] ter zake van de handel in sigaretten samenwerkten. Je zou dan kunnen spreken van een vennootschap onder firma, maar zij hebben daarvan niets op papier gezet.
Het is juist dat voor de omzetbelasting moet worden gekeken naar het ondernemerschap en de prestatie en dat niet meer door de een kan worden verkocht wat door de ander al verkocht/geleverd is. Voorhanden hebben is geen belastbaar feit voor de omzetbelasting.
Voor de heffing van de accijns is het enkel aanwezig zijn niet gelijk te stellen met voorhanden hebben. Belanghebbende was echter intensief betrokken bij de sigarettenhandel. Zij beheerde de kas en was het financiële brein in het geheel. Zij heeft derhalve de sigaretten in volle omvang voorhanden gehad.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en de naheffingsaanslagen. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak op het bezwaarschrift.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Op grond van artikel 1, eerste lid, van de Wet wordt een belasting geheven van onder meer tabaksproducten, terwijl de accijns ingevolge het tweede lid van dat artikel verschuldigd wordt ter zake van de uitslag en van de invoer daarvan. Ingevolge artikel 2f van de Wet wordt als uitslag mede aangemerkt het in strijd met artikel 5 van Pro de Wet vervaardigen van een accijnsgoed, alsmede het voorhanden hebben van een accijnsgoed dat niet overeenkomstig de bepalingen van deze wet in de heffing is betrokken. Reeds het enkel voorhanden hebben van een accijnsgoed in de zin van artikel 3, eerste lid, van de richtlijn 92/12/EEG wordt als uitslag tot verbruik aangemerkt wanneer over dat goed nog geen accijns is voldaan overeenkomstig de geldende communautaire bepalingen en nationale wetgeving (zie Hof van Justitie, 5 april 2001, C-325/99, BNB 2001/204c* en in navolging daarvan Hoge Raad, 12 april 2002, nrs. 34 164 (BNB 2002/226*), 34 161 (BNB 2002/227c*) en 34 162, (BNB 2002/228c*)).
4.2. Vaststaat dat belanghebbende met [haar partner] bij de eerder genoemde inval op 25 augustus 1999 in de loods aan de [e-weg te Z], bezig was met het uitladen van onveraccijnsde sigaretten uit een in die loods staande zeecontainer. Zowel uit de twee processen-verbaal, vermeld onder punt 2.7., de diverse onder 2.8. genoemde opgenomen telefoongesprekken en verklaringen als de verklaringen van medeverdachten A en B, opgenomen onder 2.11. en 2.12. en de verklaringen van C, opgenomen onder 2.13. komt overduidelijk naar voren dat belanghebbende samen met [haar partner] in 1998 en 1999 ten minste twee keer een volle container met onveraccijnsde sigaretten Nederland heeft binnengebracht en uitgeladen dan wel doen uitladen in een door hen via een ander gehuurde loods aan de [f-weg te Z], waarvan de sleutel in hun bezit was en waarvoor zij de huurpenningen voldeden. Daarnaast komt uit de onder 2.9. opgenomen verklaring van [belanghebbendes partner], neergelegd in deel-proces-verbaal 1/V.2/08 en uit de verklaring van B, neergelegd in deel-proces-verbaal 1/V.9/02, opgenomen onder 2.12., naar voren dat belanghebbende en [haar partner] daarnaast nog onveraccijnsde sigaretten in Duitsland voorhanden hebben gehad, die [belanghebbendes partner] vanuit Duitsland met een door hem gehuurde auto Nederland heeft binnengebracht.
4.3. Nu de naam van belanghebbende ter zake van de handel in onveraccijnsde sigaretten blijkens de verklaringen van A, B en C steeds in één adem wordt genoemd met die van [haar partner], acht het Hof aannemelijk dat zij zo nauw bij de handel in onveraccijnsde sigaretten betrokken is geweest dat zij die sigaretten voorhanden heeft gehad in de zin van de Wet, en dat zij aldus in strijd met artikel 5 van Pro de Wet accijnsgoederen voorhanden heeft gehad die niet overeenkomstig de bepalingen van de Wet in de heffing zijn betrokken, zodat de accijns op grond van de Wet, in het bijzonder op grond van artikel 51a, aanhef en onderdeel f, van de Wet bij haar kan worden (na)geheven.
4.4. Uit de verklaring van A opgenomen in het deel-proces-verbaal 1/V7/02, zoals opgenomen onder 2.11. en de verklaring van B in het deel-proces-verbaal 1/V.9/01, zoals opgenomen onder 2.12 komt naar voren dat belanghebbende en [haar partner] in 1998 in totaal ongeveer 350 sloffen onveraccijnsde sigaretten aan A en B in Nederland hebben geleverd. Aldus kan worden aangenomen dat belanghebbende en [haar partner] de feitelijke beschikkingsmacht over deze sigaretten bezaten en deze direct voorafgaande aan de levering, in strijd met artikel 5 van Pro de Wet, voorhanden hebben gehad. De Inspecteur heeft slechts over 306 sloffen nageheven.
4.5. Voorts laten de verklaringen van B, neergelegd in de deel-processen-verbaal 1/V.9/01 en 1/V.9/02, zoals opgenomen onder 2.12. en de verklaring van C in het deel-proces-verbaal 1/V.10/02, zoals opgenomen onder 2.13. er geen misverstand over bestaan dat door belanghebbende en [haar partner] in 1999 - voorafgaand aan de uitlading van een zeecontainer op 25 augustus 1999 - nog twee maal een zeecontainer in een hen ter beschikking staande loods is uitgeladen en dat de uitgeladen sigaretten vervolgens zijn afgezet.
De Inspecteur heeft - door belanghebbende niet of onvoldoende weersproken - gesteld dat een container 740 dozen en een doos 50 sloffen à 200 sigaretten bevatte. Aldus kan er van worden uitgegaan dat in twee containers 2 x (740 x 50) = 74.000 sloffen à 200 stuks = 14.800.000 sigaretten zaten.
4.6. Daarnaast zijn blijkens de verklaringen van [belanghebbendes partner], neergelegd in de deel-processen-verbaal nr. 1/V.2/07 en 1/V.2/08, zoals opgenomen onder 2.9, ten behoeve van de handel in sigaretten, in mei 1999 in Duitsland 7.000 sloffen, en in juni 1999 - eveneens in Duitsland - 14.000 sloffen sigaretten opgeslagen geweest in een hem aldaar ter beschikking staande loods.
Van de eerste partij zijn, naar [belanghebbendes partner] stelt, 2.500 sloffen door hem zelf naar afnemers in Nederland gebracht in een door hem gehuurde auto. Van de tweede partij is naar zijn zeggen niets naar Nederland gebracht. De Inspecteur heeft met betrekking tot deze tweede partij onveraccijnsde sigaretten aangevoerd dat van 4.200 sloffen niet is komen vast te staan waar deze zijn afgezet. De Inspecteur heeft - nu belanghebbende ter zake van zijn handel in sigaretten geen enkele administratie heeft gevoerd - aangenomen dat deze eveneens door of namens [belanghebendes partner] naar Nederland zijn gebracht en afgezet. Het Hof acht de veronderstelling van de Inspecteur dat deze sigaretten met onbekende bestemming door of vanwege belanghebbende naar Nederland zijn vervoerd en aldaar zijn afgezet, aannemelijk, mede gelet op de verklaringen van [belanghebbendes partner] in het deel-proces-verbaal 1/V.2/12 naar aanleiding van het tapgesprek van 15 augustus 1999, gesprek nr. 12, zoals opgenomen onder 2.9.
4.7. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende, op wie te dezen de bewijslast rust nu zowel zij als [haar partner] ter zake niet de vereiste aangifte heeft gedaan, noch de verschuldigde accijns heeft voldaan en zij geen enkele administratie heeft gevoerd, met haar enkele stelling dat de "onverklaarde" partij van 4.200 sloffen niet naar Nederland is gebracht, onvoldoende aannemelijk gemaakt dat deze sigaretten in Duitsland dan wel elders buiten Nederland zijn afgezet.
4.8. Op grond van de overwegingen onder 4.4. tot en met 4.7. kan er van worden uitgegaan dat belanghebbende in 1998 ten minste 306 x 200 = 61.200 en in 1999 ten minste 14.800.000 + 500.000 (2.500 x 200) + 840.000 (4.200 x 200) = 16.140.000 onveraccijnsde sigaretten in Nederland voorhanden heeft gehad en geleverd. Belanghebbende heeft niet doen blijken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is.
4.9. Met betrekking tot de accijns is zowel van belanghebbende als van [haar partner] het gehele bedrag aan verschuldigde accijns nageheven. Ingevolge het arrest van de Hoge Raad van 24 augustus 1999, nr. 34 164, BNB 1999/383c kan van ieder van de personen op wie de plicht rust de vereiste aangifte te doen, voor het volle bedrag van de accijnsschuld worden aangesproken. De aanslag is derhalve ook om die reden niet te hoog vastgesteld.
4.10. De omstandigheid dat belanghebbende in hoger beroep niet veroordeeld is wegens het haar subsidiair ten laste gelegde misdrijf van het (zelfstandig) opzettelijk voorhanden hebben van onveraccijnsde sigaretten doet daaraan niet af, reeds niet omdat de strafkamer van het Gerechtshof ten aanzien van belanghebbende wèl bewezen heeft geacht het primair ten laste gelegde misdrijf van deelname aan een organisatie die het oogmerk had het plegen van het misdrijf van voornoemd opzettelijk voorhanden hebben (zodat het met betrekking tot het subsidiair ten laste gelegde geen uitspraak meer hoefde te doen). Voorts niet omdat in het belastingrecht waarin de belastingschuld rechtstreeks voortvloeit uit de wet andere bewijsregels gelden en voor het heffen van accijns van een betrokkene wegens het voorhanden hebben, zoals reeds onder 4.5. hiervóór is overwogen, niet geldt dat die betrokkene met uitsluiting van anderen in strijd met artikel 5 van Pro de Wet accijnsgoederen voorhanden heeft gehad.
4.11. Met betrekking tot de omzetbelasting is eveneens zowel van belanghebbende als van [haar partner] het gehele op grond van artikel 28 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 verschuldigde bedrag nageheven, kennelijk omdat de Inspecteur ervan uit is gegaan dat de aard en de omvang van de bemoeienis van zowel belanghebbende als [haar partner] zodanig zijn geweest dat zich telkenmale ten aanzien van ieder van hen het belastbare feit "levering door een ondernemer" heeft voorgedaan.
Uit de stukken van het geding, met name de verschillende verklaringen die tot het bewijs van het onrechtmatig voorhanden hebben en leveren, hebben gediend, komt echter overduidelijk naar voren dat belanghebbende en [haar partner] ter zake van de handel in sigaretten intensief samenwerkten en naar buiten toe als een zelfstandige combinatie optraden. Ingevolge het arrest van de Hoge Raad van 5 januari 1983, nr. 20 808, BNB 1983/76, moet alsdan voor de heffing van de omzetbelasting de combinatie en niet ieder van de deelnemers van die combinatie als ondernemer worden aangemerkt. De naheffingsaanslag omzetbelasting is derhalve ten onrechte aan belanghebbende opgelegd en dient te worden vernietigd.
5. Slotsom
Het beroep is gedeeltelijk gegrond.
6. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur overeenkomstig het bepaalde in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de aanwezigheid bij de behandeling van haar zaak bij het Hof heeft moeten maken (kosten openbaar vervoer [Z]-Arnhem) alsmede in de kosten van de aan belanghebbende beroepsmatig verleende rechtsbijstand, die overeenkomstig de bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht zijn te berekenen op 2 (punten voor het beroepschrift en het ter zitting verschijnen) x € 322 x 2 (gewicht van de zaak) = € 1288.
7. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de Inspecteur voor zover betrekking hebbend op de naheffingsaanslag omzetbelasting en de daarop betrekking hebbende heffingsrente;
- vernietigt de naheffingsaanslag omzetbelasting en de beschikking heffingsrente voor zover die daarop betrekking heeft;
- bevestigt de uitspraak voor het overige;
- gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht van € 102,10 (ƒ 225);
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende voor een bedrag van € 1302 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die de kosten moet vergoeden.
Aldus gedaan te Arnhem op 15 januari 2003 door mr. J.B.H. Röben, vice-president en voorzitter, mr. M.C.M. de Kroon en mr. J.P.M. Kooijmans, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr. J.M. Sitsen als griffier.
De voorzitter is verhinderd deze uitspraak te ondertekenen.
(J.M. Sitsen) (M.C.M. de Kroon)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 15 januari 2003
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.