Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerken 17/00165 en 17/00172
29 mei 2018
uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X]te [Z] , belanghebbende,
(gemachtigde: mr. D.N.N. Jansen)
tegen de uitspraak van 10 februari 2017 in de zaak met kenmerk HAA 16/1886 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
Belanghebbende heeft met dagtekening 24 januari 2013 een nihilaangifte omzetbelasting
gedaan voor het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 31 december 2012. De inspecteur heeft op 26 april 2014 aan belanghebbende voor het tijdvak 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd.
1.2.
Belanghebbende heeft suppleties ingediend voor de jaren 2012 en 2013. De inspecteur heeft de suppleties in eerste instantie aangemerkt als een bezwaar tegen de onder 1.1 genoemde aangifte 2012 en naheffingsaanslag 2013. Bij brief van 26 januari 2016 heeft de inspecteur het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard, welke beslissing bij uitspraak op bezwaar van 4 maart 2016 is bevestigd met betrekking tot het tijdvak 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013. In dezelfde brief deelt de inspecteur mee dat de suppletieaangiften in behandeling genomen zijn als een verzoek om ambtshalve vermindering en het verzoek afgewezen.
1.3.
Het door belanghebbende ingestelde beroep heeft de rechtbank in haar uitspraak
ongegrond verklaard.
1.4.
Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof (per fax) ingekomen op 21 maart 2017. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 mei 2018. Namens belanghebbende is verschenen de gemachtigde voornoemd, bijgestaan door mr. J. van Oosten. Namens de inspecteur is verschenen mr. B.F. Kroezen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2.Feiten
2.1.
Nu de uitspraak van de rechtbank geen afzonderlijke vaststelling van de feiten bevat, stelt het Hof de feiten als volgt vast:
2.2.
Blijkens de door belanghebbende overlegde uittreksels uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel (KvK) drijft hij per 1 januari 2012 een café te [A] . Dat café is door tegenslagen, waaronder problemen bij afgifte van een vergunning en ernstige waterschade, echter niet geopend. Op 24 september 2012 is belanghebbende een andere onderneming gestart: Snackbar [B] . Deze onderneming is blijkens een uittreksel van de KvK op 10 maart 2014 opgeheven.
2.3.
Aan belanghebbende, die bij de Belastingdienst in 2012 en 2013 als ondernemer in de zin van de Wet OB 1968 stond geregistreerd, zijn door de inspecteur aangiften uitgereikt over de jaren/tijdvakken 2012 en 2013. Belanghebbende heeft op 24 januari 2013 over het jaar 2012 een nihilaangifte ingediend. De aangifte over 2013 heeft hij niet (tijdig) ingediend. Over dat jaar/tijdvak is aan belanghebbende met dagtekening 26 april 2014 een systeemnaheffingsaanslag van € 250 opgelegd.
2.4.
Belanghebbende is in diezelfde periode in grote financiële problemen geraakt en twee keer uit zijn huis gezet. Ook thans heeft belanghebbende nog geen vaste woon- of verblijfplaats.
2.5.
Op 4 oktober 2015 heeft belanghebbende over het jaar 2012 een negatieve suppletie ingediend ad € 17.251. Op 14 oktober 2015 heeft belanghebbende over het jaar 2013 eveneens een negatieve suppletie ingediend. Partijen hebben desgevraagd geen inzicht kunnen verschaffen in het exacte bedrag van deze suppletie, maar over het feit dat deze een negatief bedrag vertegenwoordigt zijn zij het eens. Het Hof zal daar bij zijn beoordeling vanuit gaan.
2.6.
Bij brief van 28 oktober 2015 heeft de inspecteur belanghebbende verzocht om hem binnen twee weken aanvullende informatie te verstrekken (stukken/facturen die de geclaimde voorbelasting ondersteunen). Belanghebbende heeft daarop niet binnen de gestelde termijn gereageerd.
2.7.
De inspecteur heeft de suppleties aangemerkt als bezwaarschriften. Bij brief van 26 januari 2016 heeft de inspecteur de bezwaarschriften niet-ontvankelijk verklaard omdat zij buiten de bezwaartermijn zijn ingediend. De inspecteur heeft de suppleties in genoemde brief vervolgens aangemerkt als verzoeken om ambtshalve vermindering. Hij heeft deze verzoeken afgewezen. Aan het eind van deze brief is vermeld: ‘De beschikking wordt u separaat toegezonden’. De brief bevat geen rechtsmiddelverwijzing.
2.8.
Alleen voor het jaar 2013 is een separate beschikking (uitspraak op bezwaar) verzonden, met dagtekening 4 maart 2017.
3.Geschil in hoger beroep
3.1.
Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of de inspecteur de bezwaren terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Daarnaast is in geschil of, zoals belanghebbende primair voorstaat, de inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking had moeten beslissen op de ingevolge artikel 10a AWR jo. artikel 15 Uitv Pro. Besl. OB 1968 gedane suppletieaangiften van belanghebbende, dan wel, indien de suppletieaangiften dienen te worden aangemerkt als (te laat ingediende) bezwaarschriften en verzoeken om ambtshalve vermindering, of de inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking had moeten beslissen op die verzoeken om ambtshalve vermindering.
3.2.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.
4.Overwegingen van de rechtbank
De rechtbank heeft in haar uitspraak, voor zover hier van belang, als volgt overwogen.
“6. Een nadere afwijzende beschikking voor het bezwaar inzake het jaar 2012 ontbreekt en verweerder heeft ter zitting verklaard dat een dergelijke beschikking in geval van een bezwaar tegen een nihilaangifte niet wordt gegeven. De brief van 26 januari 2016 van verweerder is voor het jaar 2012 de beslissing op het bezwaar. Dat betekent dat het beroep voor het jaar 2012 niet binnen de wettelijke termijn is ingediend. Gezien het feit dat in de brief van 26 januari 2016 geen rechtsmiddelverwijzing staat en wordt verwezen naar een nog te verzenden beschikking, mocht eiser er echter vanuit gaan dat de uitspraak op bezwaar nog zou volgen. De termijnoverschrijding kan eiser daarom niet worden toegerekend. Het beroep is dan ook zowel voor 2013 als voor 2012 ontvankelijk.
7. Als een bezwaarschrift niet binnen de wettelijke termijn wordt ingediend, moet verweerder het bezwaar niet-ontvankelijk verklaren, tenzij blijkt dat de termijnoverschrijding eiser niet is toe te rekenen.
8. De termijn voor het indienen van een bezwaar tegen de voldoening op aangifte voor het jaar 2012 eindigde op 7 maart 2013. De rechtbank gaat daarbij uit van de datum van ontvangst van de nihilaangifte. De termijn voor het indienen van een bezwaar tegen de naheffingsaanslag eindigde, met toepassing van de Algemene termijnenwet, op 9 juni 2014. Vaststaat dat de bezwaarschriften niet zijn ingediend binnen die wettelijke termijnen.
9. Eiser heeft ter verklaring van de termijnoverschrijding aangevoerd dat die het gevolg is van financiële, maatschappelijke en persoonlijke omstandigheden. De start van zijn cafébedrijf verliep zeer moeizaam omdat hem aanvankelijk geen vergunning werd verleend en vervolgens kon het bedrijf niet starten onder meer als gevolg van ernstige waterschade. Doordat hij geen inkomsten met de onderneming kon realiseren, kon hij diverse schulden niet betalen. Verder heeft eiser aangevoerd dat hij in mei 2013 uit zijn huis is gezet, dat in maart 2014 zijn bedrijf is ontruimd en dat hij in oktober 2015 uit zijn volgende huis is gezet. Eiser werd geheel in beslag genomen door al deze problemen en heeft al zijn tijd en energie besteed aan het oplossen daarvan. Hoewel eiser kennelijk moeilijke tijden heeft doorgemaakt, heeft hij niet aannemelijk gemaakt dat hij daardoor niet in staat was tussen 24 januari en 7 maart 2013 en tussen 26 april en 9 juni 2014 tijdig bezwaar te maken, desnoods op nader aan te voeren gronden. Dat betekent dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat de termijnoverschrijding hem niet kan worden toegerekend. Verweerder heeft de bezwaren daarom terecht niet-ontvankelijk verklaard.
10. Eiser heeft verder aangevoerd dat verweerder ten onrechte uitspraak op de bezwaren heeft gedaan, omdat de termijn waarbinnen hij stukken ter onderbouwing van de suppletieaangifte kon indienen nog niet was verstreken. Die door eiser over te leggen stukken hadden echter uitsluitend betrekking op het inhoudelijke verzoek om teruggaaf. Dat, zoals eiser stelt, verweerder die stukken van eiser niet heeft afgewacht, is dan ook voor de vraag of de bezwaren terecht niet-ontvankelijk zijn verklaard niet relevant. Overigens heeft verweerder ter zitting toegezegd dat wanneer eiser alsnog stukken overlegt waaruit blijkt dat hij recht heeft op teruggaaf van belasting, ambtshalve teruggaaf zal worden verleend. Verweerder heeft desgevraagd verklaard dat ambtshalve teruggaaf niet meer mogelijk is wanneer sinds het betreffende belastingjaar vijf jaar is verstreken.
11. Ter zitting heeft eiser onder verwijzing naar artikel 10a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) gesteld dat de suppletieaangiften ten onrechte zijn aangemerkt als bezwaren omdat uit die bepaling kan worden afgeleid dat op een suppletieaangifte moet worden beslist bij een voor bezwaar vatbare beschikking. Dat dit in de belastingwetgeving nergens expliciet is bepaald, is volgens eiser een wettelijk leemte die de rechtbank moet opvullen door verweerder opdracht te geven alsnog bij voor bezwaar vatbare beschikking te beslissen op de suppletieaangiften. Eiser heeft in dat kader gewezen op het arrest van de Hoge Raad van 14 juli 2000, nr. 34578, ECLI:NL:HR:2000:AA6508.
12. Artikel 10a van de Awr behelst slechts een informatieverplichting voor de belastingplichtige waarbij in geval van niet nakoming daarvan en boete kan worden opgelegd. De wettekst bevat geen aanwijzingen voor de inspecteur over de wijze waarop hij op dergelijke informatieverstrekking dient de reageren. Noch uit de wettekst noch uit de parlementaire stukken blijkt dat met de invoering van deze informatieverplichting is beoogd een wijziging te brengen in het stelsel van rechtsbescherming dan wel dat op de informatieverstrekking door een belastingplichtige zou worden beslist bij voor bezwaar vatbare beschikking. Anders dan in het door eiser aangehaalde arrest is geen sprake van een situatie waarin de toegang tot de rechter onvoldoende is gewaarborgd. Indien de informatieverstrekking door de belastingplichtige tot een voor hem belastende beslissing leidt zoals een naheffingsaanslag dan wel een boetebeschikking, staat daartegen immers volwaardig bezwaar en beroep open. Indien de informatieverstrekking tot de conclusie leidt dat teveel belasting is voldaan, wordt die mededeling niet anders behandeld dan andere bezwaarschriften. Gezien het voorgaande volgt de rechtbank eiser niet in zijn, verder niet geconcretiseerde, stelling dat sprake van een door de rechtbank op te vullen wettelijke leemte.
13. Gelet op wat hiervoor is overwogen, is het beroep ongegrond verklaard.
14. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.”
5.Beoordeling van het geschil
Ten aanzien van de ontvankelijkheid van het beroepschrift
5.1.
Het Hof verenigt zich met de hiervoor (r.o. 6) weergegeven beslissing van de rechtbank en de gronden waarop deze beslissing berust en maakt deze tot de zijne. Hetgeen belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd, werpt geen nieuw of ander licht op de zaak. Het beroep dat betrekking heeft op het tijdvak 2012 is dan ook terecht met toepassing van art. 6:11 Awb Pro, ontvankelijk verklaard.
5.2.
De rechtbank heeft, evenals de inspecteur, de in geding zijnde suppleties aangemerkt als bezwaarschriften tegen de (nihil)aangifte die is gedaan over 2012 respectievelijk de naheffingsaanslag die is opgelegd over 2013. Het Hof onderschrijft dit oordeel van de rechtbank. De onderhavige suppleties zijn terecht aangemerkt als (ruimschoots) buiten de wettelijke termijn ingediende bezwaarschriften die, behoudens toepassing van art. 6:11 Awb Pro, niet-ontvankelijk moeten worden verklaard door de inspecteur.
5.3.
Belanghebbende heeft voor de verschoonbaarheid van de termijnoverschrijding in hoger beroep geen nieuwe feiten of omstandigheden aangevoerd. Het Hof is met de rechtbank van oordeel dat belanghebbende met de door hem aangevoerde feiten en omstandigheden niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij in redelijkheid niet in staat kon worden geacht om tussen 24 januari en 7 maart 2013 [de bezwaartermijn voor de aangifte 2012] en tussen 26 april en 9 juni 2014 [de bezwaartermijn voor naheffingsaanslag 2013] pro forma bezwaar te maken. De inspecteur heeft de onderhavige bezwaarschriften terecht niet-ontvankelijk verklaard. De stelling van belanghebbende dat de termijn voor het overleggen van de gevraagde informatie/facturen op 26 januari 2015 nog niet verstreken was, kan daar, wat er verder ook van zij, niet aan af doen.
5.4.
Belanghebbende heeft zich ook in hoger beroep op het standpunt gesteld dat zijn suppleties niet als bezwaarschriften behandeld hadden moeten worden en dat de afwijzing van zijn negatieve suppleties had moeten geschieden bij voor bezwaar vatbare beschikking zoals bedoeld in art. 26 AWR Pro. In laatstgenoemde bepaling is het zogenoemde gesloten stelsel van rechtsbescherming neergelegd. Dit stelsel houdt in dat in afwijking van art. 8:1 Awb Pro tegen een ingevolge de belastingwet genomen besluit slechts beroep kan worden ingesteld indien sprake is van een belastingaanslag of een ingevolgde de belastingwetgeving genomen beschikking (waaronder blijkens het tweede lid ook de voldoening op aangifte moet worden begrepen) waarvan is bepaald dat deze voor bezwaar vatbaar is. Het Hof overweegt dienaangaande als volgt.
5.5.
Tussen partijen is niet in geschil dat een besluit van de inspecteur om een negatieve suppletie af te wijzen, een ingevolge de belastingwetgeving genomen besluit is in de zin van artikel 26 AWR Pro. Tussen partijen is enkel in geschil of dit besluit voor bezwaar vatbaar is. Voor zover belanghebbende betoogt dat een afwijzing van een suppletie - in het licht van invoering van art. 10a AWR - gedaan moet worden bij een voor bezwaar vatbare beschikking in de zin van artikel 26, lid 1, letter b, AWR, wordt deze stelling verworpen. Artikel 10a AWR, noch enige andere wettelijke bepaling schrijft voor dat op een suppletie wordt beslist bij voor bezwaar vatbare beschikking.
5.6.
De stelling van belanghebbende dat, nu zijn te laat ingediende bezwaarschriften zijn behandeld als verzoeken om ambtshalve vermindering, de inspecteur op deze verzoeken had behoren te beslissen bij voor bezwaar vatbare beschikking, dient eveneens te worden verworpen, omdat deze stelling evenmin steun vindt in het recht. Ter toelichting dient dat tegen het ambtshalve besluit dat in de bestreden uitspraak op bezwaar is opgenomen, anders dan bijvoorbeeld voor een besluit genoemd in art. 9:6 van Pro de Wet IB 2001, niet ingevolge enige bepaling van de belastingwet bezwaar of beroep openstaat (vgl. HR 20 december 2013, nr. 12/02872, ECLI:NL:HR:2013:1797, BNB 2014/42).
5.7.
De omstandigheid dat voor ambtshalve besluiten naar aanleiding van een suppletie als bedoeld in artikel 10a AWR geen bezwaar is opengesteld berust op een bewuste keuze van de wetgever, zo volgt uit de wetgeschiedenis:
“De NOB roept op om de ondernemer ook bij een niet of gedeeltelijk niet toegewezen verzoek om ambtshalve teruggaaf een rechtsingang te bieden. Het kabinet stelt voorop dat op de ondernemer de verplichting rust om over elk tijdvak stellig, duidelijk en zonder voorbehoud tijdig een juiste en volledige aangifte te doen. Deze verplichting vormt de kern van het heffingssysteem. Daaraan kan niet «in etappen» voldaan worden. Dat de Belastingdienst toch ertoe overgegaan is om suppleties te accepteren, komt voort uit het besef dat het de ondernemer niet onmogelijk gemaakt moet worden om alsnog vrijwillig aan zijn verplichting te voldoen het juiste bedrag aan belasting aan te geven en te betalen (of terug te ontvangen). Een suppletie betekent echter per definitie dat te laat aan die verplichting voldaan is. Daarbij past ambtshalve afdoening. Indien de ondernemer tijdig aan zijn aangifte- en betaalverplichting voldoet, verdient en heeft hij alle rechtsbescherming. Met het niet tijdig aan zijn verplichtingen voldoen, heeft hij deze zelf verspeeld. (Kamerstukken II, 2010-2011, 33 004, nr. 5, p. 34).”
Dit betekent dat voor ambtshalve besluiten naar aanleiding van een suppletie een (inhoudelijke) rechtsingang bij de belastingrechter ontbreekt.
5.8.
De omstandigheid dat een rechtsingang bij de algemene bestuursrechter of de belastingrechter ontbreekt, betekent overigens niet dat tegen de weigering tot toekenning van een negatieve suppletie, een voorziening in rechte ontbreekt. Belanghebbende kan het geschil over een besluit tot ambtshalve afwijzing van een negatieve suppletie immers ter beoordeling voorleggen aan de burgerlijke rechter. Dit vanzelfsprekend naast de mogelijkheid om tijdig bezwaar te maken tegen de eigen aangifte of een naheffingsaanslag.
Gezien deze mogelijkheden is geen sprake van een leemte in de rechtsbescherming zoals aangevoerd door belanghebbende.
Slotsom
5.9.
Gelet op wat hiervoor is overwogen, is het hoger beroep ongegrond.
6.Kosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7.Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
De uitspraak is gedaan door mrs. C.J. Hummel, voorzitter, H.E. Kostense en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.H. van Dapperen, als griffier. De beslissing is op 29 mei 2018 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.