Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk 13/00464
22 mei 2014
uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep – na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden – van
maatschap [A], [B] en [C]te[P], belanghebbende
,
,
gemachtigde: mr. W.A.P. Nieuwenhuizen.
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 07/3752 van de rechtbank te Breda (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
de inspecteur van de Belastingdienst/Oost Brabant/ kantoor Oss,de inspecteur
en
belanghebbende.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft bij beschikking met dagtekening 16 april 2004 over het tijdvak van 1 januari 2004 tot en met 31 maart 2004 naar aanleiding van de aangifte van belanghebbende teruggaaf verleend voor een bedrag van € 911 aan omzetbelasting.
1.2.
De inspecteur heeft het door belanghebbende gemaakte bezwaar bij uitspraak van 20 juli 2007 afgewezen.
1.3.
Bij uitspraak van 27 februari 2008 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, aan belanghebbende aanvullende teruggaaf van € 4.914 verleend, de inspecteur veroordeeld in de proceskosten ten bedrage van € 805 en gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 285 vergoedt.
1.4.
Het Gerechtshof te ’s Hertogenbosch heeft op 4 december 2009, onder nummer 08/00286 uitspraak gedaan en de uitspraak van de rechtbank bevestigd.
1.5.
Belanghebbende heeft tegen ‘s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (de Hoge Raad).
1.6.
Bij het arrest van 15 april 2011, nr.10/00275, ECLI:NL:HR:2011:BQ1213, heeft de Hoge Raad het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond verklaard, de uitspraak van het Hof vernietigd en het geding naar Gerechtshof Arnhem verwezen ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het arrest, gelast dat de Staat aan belanghebbende de in cassatie betaalde griffierechten vergoedt ten bedrage van € 447 en de Staatsecretaris van Financiën veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie, vastgesteld op € 874 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
1.7.
Het gerechtshof te Arnhem heeft op 5 juni 2012, nummer 11/00318 uitspraak gedaan en daarbij de uitspraak van de rechtbank vernietigd, de uitspraak op bezwaar vernietigd, teruggaaf van omzetbelasting van € 50.043 verleend, de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende in hoger beroep tot een bedrag van € 1.529,50 en gelast dat de Staat aan belanghebbende het betaalde griffierecht van € 433 vergoedt.
1.8.
De Staatssecretaris heeft tegen ‘s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad.
1.9.
Bij het arrest van 9 augustus 2013, nr.12/03439, ECLI:NL:HR:2013:194, heeft de Hoge Raad het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond verklaard en het geding naar Gerechtshof Amsterdam verwezen ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het arrest.
1.10.
Partijen zijn door de griffier van het Hof bij brief van 26 augustus 2013 in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het arrest van de Hoge Raad in te dienen. De inspecteur heeft van de geboden gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 23 september 2013. Belanghebbende heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 4 december 2013. De griffier heeft bij brief van 9 december 2013 onder toezending van een afschrift van de reactie van de wederpartij, partijen meegedeeld dat de schriftelijke behandeling is gesloten.
1.11.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 maart 2014. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2.Geding na cassatie
De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 9 augustus 2013, nr. 12/03439, voor zover voor het geding na verwijzing van belang, het volgende overwogen:
“4.2. Het middel betoogt – onder verwijzing naar de hiervoor in onderdeel 1 vermelde uitspraken van de Rechtbank en het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch - dat het Hof zich onvoldoende van de verwijzingsopdracht van de Hoge Raad heeft gekweten door na cassatie een onderzoek niet mogelijk te achten naar de door het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch in de bestreden uitspraak onbehandeld gelaten en door de Inspecteur weersproken stelling van belanghebbende dat zij de afnemer van het pand was dan wel dat het pand tot haar bedrijf behoorde als bedoeld in artikel 6, lid 2, letter a, van de Zesde richtlijn, zodat zij recht op aftrek heeft van alle ter zake van de bouw van het pand in rekening gebrachte omzetbelasting.
(…)
4.3.2.
De Hoge Raad heeft de uitspraak van het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch gecasseerd en zonder een nader omschreven opdracht verwezen ter verdere behandeling en beslissing van de zaak. In de beslissing van de Hoge Raad om het geding te verwijzen kan niet anders besloten liggen dan het oordeel dat de beslissing van de hoofdzaak afhangt van feiten die bij de vroegere behandeling niet zijn komen vast te staan, alsmede dat het hier geen punt van ondergeschikte aard betreft.
4.3.3.
Aangezien het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch in onderdeel 4.1 van zijn uitspraak kenbaar heeft gemaakt dat het bij de verdere behandeling veronderstellenderwijs ervan uitgaat dat het pand een investeringsgoed van belanghebbende vormde, alsmede in aanmerking nemend dat na cassatie geen andere geschilpunten dan dit geschilpunt tussen partijen overbleef, heeft het Hof, gelet op hetgeen hiervoor in 4.3.1 en 4.3.2 is overwogen, de verwijzingsopdracht onjuist uitgevoerd. Het had de stelling van belanghebbende dat sprake was van een tot haar bedrijf behorend investeringsgoed alsnog dienen te onderzoeken. Bij de behandeling van die stelling mocht het Hof geen betekenis toekennen aan de in onderdeel 3.3.3 van het hiervoor in onderdeel 2 vermelde arrest van de Hoge Raad als ‘vaststaand’ aangeduide omstandigheden, aangezien - anders dan in dat onderdeel valt te lezen - ervan moet worden uitgegaan dat in deze overweging wordt voortgeborduurd op de veronderstelling van het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch dat het pand een investeringsgoed van belanghebbende vormde. Een andere lezing van het arrest verhoudt zich ook niet met de beslissing van de Hoge Raad tot verwijzing van het geding, waarin ligt besloten dat voor de vaststelling van de juistheid van de stelling van belanghebbende een feitelijk onderzoek is vereist, een onderzoek waarvoor in cassatie geen plaats is. Het middel slaagt derhalve.
4.4.
Gelet op het hiervoor in 4.3 overwogene kan ’s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor behandeling van de stelling dat het pand tot het bedrijf van belanghebbende behoort in de zin van artikel 6, lid 2, letter a, van de Zesde richtlijn.”.
3.Feiten
3.1.
De Hoge Raad is in de onderdelen 3.1.1.tot en met 3.2.1. van zijn sub 1.6. vermeld uitspraak van de navolgende feiten uitgegaan.
“3.1.1. Belanghebbende exploiteert een champignonkwekerij. Twee van haar drie vennoten hebben in de periode mei 2002 tot en met februari 2004 op grond die bij beiden in eigendom was, gezamenlijk een pand laten bouwen bij de kwekerij. De voor de bouw verschuldigde bedragen zijn gefactureerd aan die vennoten (of aan één van hen), betaald door belanghebbende en afgeboekt op de kapitaalrekeningen van de beide vennoten. “
3.1.2.
Het pand is opgeleverd in maart 2004 en vervolgens gedeeltelijk voor bewoning door laatstbedoelde vennoten en gedeeltelijk voor de onderneming van belanghebbende in gebruik genomen.
3.1.3.
Belanghebbende heeft de ter zake van de bouw van het pand in 2002 en 2003 in rekening gebrachte omzetbelasting niet in de aangiften met betrekking tot tijdvakken in die jaren in aftrek gebracht.
3.1.4.
Belanghebbende heeft bij bezwaar met betrekking tot de aangifte over het onderwerpelijke tijdvak om teruggaaf van de hiervoor in 3.1.3 vermelde omzetbelasting verzocht. De Inspecteur heeft die teruggaaf geweigerd.”
3.2.
Het Hof vult voormelde feiten als volgt aan.
3.2.1.
Belanghebbende, zijnde een maatschap van drie vennoten, is ondernemer in de zin van artikel 7 Wet Pro op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). Tot 1 januari 2006 waren de vennoten in belanghebbende : [A], [B] en [C]. De maatschap is als belastingplichtige geregistreerd bij de Belastingdienst en heeft als zodanig onder de wettelijke voorwaarden recht op aftrek van belasting.
3.2.2.
Het echtpaar [A] en [B], hierna echtpaar [AB], is eigenaar van de bedrijfsgebouwen en ondergrond die door belanghebbende worden gebezigd. Het echtpaar stelt de bedrijfsgebouwen tegen betaling van een vergoeding per jaar ter beschikking aan belanghebbende, de maatschap. Met ingang van 1 mei 2004 is door het echtpaar [AB] geopteerd voor belaste verhuur van de bedrijfsgebouwen aan belanghebbende.
3.2.3.
Het pand, het woonhuis dat bij het echtpaar [AB] in eigendom is en waarvoor voor de bouw aan hen facturen met berekening van omzetbelasting zijn uitgereikt, is buiten de verhuur aan belanghebbende gebleven. Er is voor het pand geen huurovereenkomst met belanghebbende gesloten en er is voor het (gedeeltelijke) gebruik van het pand door belanghebbende geen bedrag vastgesteld, bedongen. Het gebruik door belanghebbende van het pand betreft het gebruik van een werkkamer, kantoorruimte. Van inbreng in de vennootschap is geen sprake.
3.2.4.
De inspecteur neemt het standpunt in dat hij niet terugkomt op zijn bij de rechtbank gemaakte afspraak. Daarbij is hij met belanghebbende overeengekomen dat belanghebbende over het eerste kwartaal 2005 een bedrag van € 4.914 met betrekking tot de bouw van het pand in aftrek kon brengen. De inspecteur heeft met dagtekening 26 maart 2010 voor dat bedrag teruggaaf verleend.
4.Geschil in hoger beroep
4.1.
Na verwijzing is tussen partijen enkel nog in geschil of het pand tot het bedrijf van belanghebbende behoort in de zin van artikel 6, lid 2, letter a, Zesde richtlijn, zoals belanghebbende stelt doch de inspecteur bestrijdt. De teruggaaf van € 4.914, welke door de rechtbank reeds is toegekend, is tussen partijen niet in geschil.
4.2.
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken, waaronder het proces-verbaal van de zitting.
4.3.
Artikel 6, lid 2, letter a, van de Zesde Richtlijn luidt:
“2. Met een dienst verricht onder bezwarende titel worden gelijkgesteld :
a ) het gebruiken van een tot het bedrijf behorend goed voor privédoeleinden van de belastingplichtige of van zijn personeel , of , meer in het algemeen , voor andere dan bedrijfsdoeleinden , wanneer voor dit goed recht op volledige of gedeeltelijke aftrek van de belasting over de toegevoegde waarde is ontstaan;”
5.De overweging van de rechtbank
De rechtbank heeft ten aanzien van het geschil na verwijzing het volgende overwogen:
“4.2. Belanghebbende beroept zich op het arrest van het EG Hof van Justitie van 14 juli 2005, C-434/03, BNB 2005/284, Charles en Charles-Tijmens. Blijkens dat arrest is het een belastingplichtige toegestaan een investeringsgoed dat gedeeltelijk voor bedrijfsdoeleinden en gedeeltelijk voor andere doeleinden wordt gebruikt, volledig voor zijn onderneming te bestemmen. Belanghebbendes beroep op dit arrest faalt nu het pand geen investeringsgoed is van belanghebbende maar van de vennoten [A] en [B]. Nu belanghebbende geen (economisch) eigenaar is van het pand, kan zij het pand niet tot haar ondernemingsvermogen rekenen en heeft zij geen recht op aftrek van de ter zake van de bouw in rekening gebrachte omzetbelasting.”
6.Beoordeling van het geschil
6.1.
Het Hof stelt voorop dat na verwijzing enkel nog in geschil is of het pand, het woonhuis van het echtpaar [AB], tot het bedrijf van belanghebbende behoort in de zin van artikel 6, lid 2, letter a, van de Zesde richtlijn. Zo dat het geval is, heeft belanghebbende recht op aftrek van voorbelasting voor het pand.
6.2.
Belanghebbende heeft ter zitting primair een beroep gedaan op het arrest van de Hoge Raad van 5 januari 1983, BNB 1983/76, op grond waarvan reeds zonder meer recht op aftrek van voorbelasting zou bestaan ter zake van het pand. Naar ’s Hofs oordeel dient deze stelling te worden verworpen, reeds omdat deze zich niet met de verwijzingsopdracht verdraagt.
6.3.
Voor de beantwoording van de vraag of sprake is van een tot het bedrijf van belanghebbende behorende goed in de zin van voornoemd artikel 6, lid 2, letter a, dient in de eerste plaats te worden bezien of belanghebbende als afnemer van het pand kan worden aangemerkt. Zo dat het geval is, is immers om die reden reeds sprake van een tot haar bedrijf behorend (investerings)goed. Zo dat niet het geval is, en het pand aan het echtpaar [AB] is geleverd, dient te worden bezien of belanghebbende met gebruikmaking van de zogenoemde vermogensetikettering het pand tot haar bedrijfsvermogen mocht rekenen. Bij een positieve beantwoording van die vraag is ook sprake van een tot het bedrijf behorend goed als hiervoor bedoeld.
Afnemer van het pand
6.4.
De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 2 december 2011, nr. 43 813, V-N 2011/66.19, geoordeeld dat artikel 35 van Pro de Wet de ondernemer verplicht een factuur uit te reiken, dan wel te doen uitreiken, ter zake van leveringen of diensten die hij heeft verricht aan een andere ondernemer of aan een rechtspersoon, andere dan ondernemer. Op de factuur moet hij onder meer de naam van de ‘afnemer’ vermelden. Onder ‘afnemer’ moet worden verstaan degene met wie de ondernemer een rechtsbetrekking is aangegaan ingevolge welke de ondernemer de levering verricht of de dienst verleent
6.5.
In het arrest Newey van 20 juni 2013, C-653/11, V-N 2013/48.16, oordeelt het Hof van Justitie dat, aangezien de contractuele bepalingen normaliter de economische en commerciële realiteit van de handelingen weergeven, zij omwille van de rechtszekerheid, een in aanmerking te nemen factor vormen teneinde te bepalen wie de verrichter en de ontvanger zijn van een ‘dienst’ in de zin van artikelen 2, punt 1, en 6, lid 1, van de Zesde richtlijn. Volgens het Hof van Justitie kan aan de contractuele bepalingen met name worden voorbijgegaan wanneer blijkt dat zij niet de economische en commerciële realiteit weergeven.
6.6.
Gelet op de omstandigheid dat het echtpaar [AB] het pand gezamenlijk heeft laten bouwen op grond die bij beide echtelieden in eigendom was en de facturering van de voor de bouw verschuldigde bedragen aan het echtpaar (of aan één van hen), is het Hof van oordeel dat het pand is opgeleverd aan het echtpaar [AB]. Het Hof neemt daarbij mede in aanmerking dat met de betaling van de bouwkosten door belanghebbende en de daaraan gerelateerde afboekingen op de kapitaalrekening van het echtpaar [AB] bij belanghebbende, er feitelijk sprake is van een betaling van de bouw door voornoemd echtpaar. Het is in overeenstemming met de economische en commerciële realiteit om dan ook dat echtpaar als afnemer van het pand aan te merken.
Vermogensetikettering
6.7.
Uitgangspunt voor de vermogensetikettering is, gelet op het arrest Charles en Charles-Tijmens van het Hof van Justitie (V-N 2005/35.18), dat een investeringsgoed dat door een entiteit zowel voor zakelijk gebruik als voor privé-gebruik wordt aangewend, geheel tot het ondernemingsvermogen – en daarmee tot “het bedrijf” in de zin van artikel 6, lid 2, letter a, van de Zesde richtlijn – mag worden gerekend. In dit geval gaat het echter om een goed dat is geleverd aan het echtpaar [AB]. Een gelijktijdig zakelijk en privé-gebruik door belanghebbende is dan niet aan de orde. Belanghebbende kan daarbij uitsluitend zakelijk beschikken over de werkkamer. Alsdan is er geen sprake van dat het pand tot het bedrijf van belanghebbende behoort in de zin van artikel 6, lid 2, letter a, van de Zesde richtlijn.
Doorberekening
6.8.
Nu, gelijk hiervoor is geoordeeld, belanghebbende niet als afnemer van het pand kan worden aangemerkt en het pand ook anderszins niet tot het bedrijf van belanghebbende behoort, kan naar het oordeel van het Hof geen sprake zijn van doorberekening van kosten van het pand in de prijs van de door belanghebbende geproduceerde champignons. Bovendien heeft belanghebbende haar stelling, dat die kosten in de prijs van de champignons zijn begrepen, tegenover de betwisting door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt.
Het beroep van belanghebbende op “fiscale neutraliteit” faalt dan ook.
Slotsom
6.9.
De slotsom is dat belanghebbende met betrekking tot het pand of de werkruimte in het pand geen recht op aftrek van omzetbelasting heeft. Het hoger beroep is derhalve ongegrond.
7.Kosten
Nu het hoger beroep ongegrond is, acht het Hof geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling, noch in het onderhavige hoger beroep, noch voor de aan het verwijzingsarrest voorafgaande procedures.
8.Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
De uitspraak is gedaan door mrs. A. Bijlsma, voorzitter van de belastingkamer, B.A. van Brummelen en G.D. van Norden, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. R.J.M. Bosch als griffier. De beslissing is op 22 mei 2014 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.