Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Belastingrecht, enkelvoudige kamer
Zittingsplaats: Breda
Procedurenummer AWB 13/3837,
uitspraak van 3 maart 2014
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende], wonende te [woonplaats] (Frankrijk),
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
de inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2008 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB) opgelegd, naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 261.044 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 10.127 en bij gelijktijdige beschikking heffingsrente in rekening gebracht tot een bedrag van € 14.716.
1.2.
De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 6 juni 2013 de aanslag en beschikking heffingsrente gehandhaafd.
1.3.
Belanghebbende heeft daartegen bij fax van 15 juli 2013 pro forma beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 44.
1.4.
Belanghebbende heeft het beroep gemotiveerd bij brief van 2 augustus 2013, door de rechtbank ontvangen op 15 augustus 2013.
1.5.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.6.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 december 2013 te Breda.
Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbende en namens de inspecteur, [verweerder]. De rechtbank heeft een schriftelijke uitspraak aangekondigd. Bij brieven van 28 januari 2014 is aan partijen meegedeeld dat het niet mogelijk is gebleken om binnen zes weken uitspraak te doen en dat de rechtbank heeft besloten om de termijn met zes weken te verlengen.
2.Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1.
Belanghebbende heeft op 1 november 1990 een stuk grond van 22.41.70 hectare (hierna: de grond) en de aan voormelde grond toe te kennen heffingsvrije hoeveelheid melk (hierna: het melkquotum) gekocht, voor een bedrag van ƒ 450.000. De grond werd op dat moment verpacht aan de vader van belanghebbende, die deze in zijn agrarische onderneming gebruikte. De pachtovereenkomst zou eindigen op 1 december 1993, maar is geëindigd op 1 april 1991, door afstand van het pachtrecht door de vader van belanghebbende.
2.2.
Op [datum] 1991 is belanghebbende een onderneming in de vorm van een eenmanszaak gestart, bestaande uit de exploitatie van een akkerbouwbedrijf en een schapenhouderij. De grond is door belanghebbende in de onderneming gebracht en op de beginbalans geactiveerd voor ƒ 900.000.
2.3.
Op 24 mei 1994 heeft [A] van [kantoornaam A] (hierna: [kantoornaam A]) een brief aan de inspecteur gestuurd. Bij deze brief was een machtiging van belanghebbende van 21 mei 1994 gevoegd, waarin hij [kantoornaam A] machtigt om:
“namens hem de fiskale zaken betreffende aangifte, bezwaar en beroep te verzorgen.”
2.4.
Belanghebbende en de inspecteur hebben een brief van 30 mei 1994 van voornoemde [A] voor akkoord getekend. In deze brief is onder meer het volgende opgenomen:
“Betreft: aanslag inkomstenbelasting 1991 t.n.v. [belanghebbende] (…).
Zoals overeengekomen treft u hierbij een schriftelijke weergave aan van hetgeen wij telefonisch zijn overeengekomen. (…)
Cliënt was op het moment van koop nog geen fiscaal ondernemer. (…)
Cliënt heeft wel een voordeel behaald bij de aankoop van de betreffende landerijen. Tussen partijen staat nog niet vast:
- of dit voordeel, bij latere realisatie, belast zal zijn met inkomstenbelasting.
- de omvang van het eventueel, bij realisatie, te belasten voordeel. (…)
Overeenkomstig bovenstaande werd voor dit melkquotum een prijs betaald van ƒ 114.000,-”
2.5.
Op 8 juni 1994 heeft [A] een brief aan de inspecteur gestuurd. In deze brief is onder meer het volgende opgenomen:
“Zoals overeengekomen treft u hierbij aan een schriftelijke uiteenzetting van ons standpunt inzake het door cliënt behaalde voordeel met betrekking tot de in 1990 aangekochte agrarische grond. De landerijen werden door cliënt aangekocht in verpachte staat. Hij betaalde voor de grond de verpachte waarde ƒ 336.000,-. [voetnoot: ƒ 450.000 (totale prijs -/- ƒ 114.000 (waarde melkquotum) (…)
Zoals telefonisch besproken is de aankoop van de gronden aan te merken als een van de eerste (ondernemers)handelingen die cliënt verricht in het kader van zijn op te starten onderneming.”
2.6.
Op 8 juli 1994 heeft de inspecteur een brief aan [A] gestuurd waarvan de tweede alinea als volgt luidt:
“In uw schrijven van 8 juni hanteert u de volgende uitgangspunten:
- aankoopwaarde van de grond ƒ 336.000;
- vrije waarde van de grond, op het moment van pachtontbinding, ƒ 900.000;
- vader kon op grond van leeftijd geen verlenging vragen van de pachtovereenkomst;
- er had in de plaatsstelling kunnen worden gevraagd door [belanghebbende];
- de aankoop van de gronden (in verpachte staat) was de eerste ondernemingshandeling van [belanghebbende].
Met deze uitgangspunten ga ik akkoord, zodat daar geen verschil van mening over bestaat.”
2.7.
Op 11 oktober 1994 heeft de inspecteur een brief aan [A] gestuurd waarin onder meer het volgende is opgenomen:
“De uitgangspunten zoals omschreven in mijn schrijven van 8 juli (2e alinea) worden door beide partijen onderschreven.”
2.8.
Belanghebbende heeft een brief van 27 oktober 1994 van [A] aan de inspecteur voor akkoord ondertekend. In deze brief is onder meer het volgende opgenomen:
“In antwoord op uw brief, d.d. 11 oktober jl, inzake bovengenoemde cliënt informeren wij u als volgt.
Cliënt gaat, middels ondertekening van deze brief, akkoord met de in bovengenoemde brief gegeven weergave van hetgeen is overeengekomen. Slechts het door u verwoorde standpunt van cliënt verdient enige toelichting onzerzijds.”
2.9.
In 2008 heeft belanghebbende zijn onderneming gestaakt. De grond is deels verkocht (19.01.30 hectare voor € 891.610) en deels naar het privévermogen van belanghebbende overgebracht (3.40.40 hectare voor € 187.000).
2.10.
Op 19 april 2012 heeft er een hoorgesprek plaatsgevonden. Hierbij waren namens belanghebbende de [B], werkzaam bij [kantoornaam B] en namens de inspecteur [verweerder] aanwezig.
2.11.
Op 3 december 2012 is op verzoek van de inspecteur door [taxateur D], taxateur bij de Belastingdienst, een taxatierapport opgesteld waarin de waarde van de grond per 5 november 1990 is bepaald op € 406.000 (ƒ 894.706).
3.Geschil
3.1.
Belanghebbende stelt primair dat de aanslag moet worden vernietigd omdat de aanslag die in 1990 aan zijn vader is opgelegd, naar hem is overgeheveld. Tussen partijen is verder in geschil of en in hoeverre het voordeel, dat belanghebbende in 1990 bij de aankoop van de grond heeft behaald (hierna: het voordeel), bestaande uit het verschil van de waarde van de grond in vrije staat en de koopsom van ƒ 336.000, in 2008 tot de winst van belanghebbende behoort. Belanghebbende stelt in dit verband (subsidiair) dat het voordeel niet belast is en voert daarbij het volgende aan:
de aankoop van de grond betrof geen eerste ondernemingshandeling, omdat hij op dat moment niet de intentie had een onderneming te starten. De grond is aangekocht als investering voor zijn pensioen.
[kantoornaam B] (voorheen [kantoornaam A]) en [accountantskantoor] waren in 1994 niet gemachtigd om namens belanghebbende te handelen.
er is, door ondertekening van de in 2.8 genoemde brief van 27 oktober 1994, geen vaststellingsovereenkomst tot stand gekomen tussen belanghebbende en de inspecteur.
het voordeel is, als behaald vanwege de familierelatie, onbelast.
de inspecteur is gehouden aan de balanswaardering van de grond op ƒ 900.000.
het eventueel te belasten voordeel valt onder de landbouwvrijstelling.
Belanghebbende stelt meer subsidiair dat het voordeel lager is dan het door de inspecteur belaste bedrag van € 255.932 (ƒ 564.000 bestaande uit het verschil tussen de waarde van de grond in vrije staat van ƒ 900.000 en de koopsom van ƒ 336.000). De grond in vrije staat was destijds minder dan ƒ 900.000 waard omdat de grond deels uit minderwaardige zandgrond bestaat en voor het overige een slechte structuur en afwatering kent en er op de grond drie gedoogrechten rusten.
De inspecteur is de tegenovergestelde mening toegedaan. Ten aanzien van de grond stelt hij dat deze voor een te hoog bedrag op de openingsbalans is geactiveerd en dat dit, met toepassing van de zogenoemde foutenleer, ƒ 336.000 dient te zijn.
Ter zitting hebben partijen desgevraagd uitdrukkelijk verklaard dat niet in geschil is dat een eventueel bij belanghebbende te belasten voordeel in verband met de pachtontbinding, door hem is gerealiseerd in 2008. Voorts hebben partijen desgevraagd uitdrukkelijk verklaard dat dit voordeel gelijk is aan het in 1990 bestaande verschil tussen de waarde van de grond in verpachte staat en de waarde van de grond in onverpachte staat en dat de waarde van de grond in onverpachte staat in 1990 gelijk was aan de waarde in onverpachte staat in 1991.
3.2.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd ter zitting en in de van hen afkomstige stukken.
3.3.
Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en primair alsmede subsidiair tot vernietiging van de aanslag en meer subsidiair tot verlaging van de aanslag. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4.Beoordeling van het geschil
Overheveling van de aanslag van vader
4.1.
De rechtbank stelt voorop dat de in 1994 aan de vader van belanghebbende opgelegde aanslag IB nu niet ter beoordeling van de belastingrechter staat, zodat zij daarover niet mag oordelen. Dat de inspecteur bij het opleggen van die aanslag een voordeel ten aanzien van de verkoop van de grond aan belanghebbende in aanmerking heeft genomen en dit standpunt later heeft laten varen, staat heffing bij belanghebbende in 2008 ten aanzien van diezelfde grond niet in de weg. De rechtbank overweegt dat het de inspecteur vrijstaat om betreffende één feit aan meerdere personen een aanslag op te leggen (vergelijk: Hoge Raad 18 april 2003, nr. 38 122, gepubliceerd op rechtspraak.nl onder ECLI:NL:HR:2003:AF7498). Het is de inspecteur toegestaan ter zake van hetzelfde feitencomplex bij de ene belastingplichtige een andersluidende of zelfs tegenovergestelde stelling te betrekken dan de opvatting die hij jegens een andere belastingplichtige huldigt. Gelet op het voorgaande faalt de primaire stelling van belanghebbende.
Ten aanzien van de vaststellingsovereenkomst
4.2.
Om redenen van proceseconomie, zal de rechtbank eerst de vraag beantwoorden of belanghebbende en de inspecteur een vaststellingsovereenkomst hebben gesloten. Als dit het geval is, zal de rechtbank tevens bepalen wat daarin is overeengekomen.
4.3.
De rechtbank overweegt dat belanghebbende, door het voor akkoord ondertekenen van de in 2.4 en 2.8 genoemde brieven, een vaststellingsovereenkomst heeft gesloten met de inspecteur. Anders dan belanghebbende stelt, heeft hij niet slechts ondertekend ter kennisneming van de geschillen met de inspecteur die speelden. In de in 2.4 genoemde brief staat duidelijk dat het een weergave betreft van hetgeen is overeengekomen en in de in 2.8 genoemde brief staat dat belanghebbende, door ondertekening van de brief, akkoord gaat met de weergave van hetgeen is overeengekomen in de in 2.7 genoemde brief. Door het ondertekenen van laatstgenoemde brief, is belanghebbende akkoord gegaan met de in de in 2.6 genoemde brief omschreven uitgangspunten zoals opgenomen in 2.6.
In de in 2.7 genoemde brief staat immers dat de uitgangspunten zoals omschreven in de tweede alinea van de in 2.6 genoemde brief door beide partijen worden onderschreven. Nu belanghebbende deze correspondentie mede heeft ondertekend, is hij dit alles zelf met de inspecteur overeengekomen. Gelet hierop behoeft de onder 3.1, sub 2 geformuleerde stelling geen beantwoording meer en is het gelijk ten aanzien van het onder 3.1, sub 3 geformuleerde aan de zijde van de inspecteur.
4.4.
Naar het oordeel van de rechtbank zijn partijen in de vaststellingsovereenkomst (zie 2.6) het volgende overeengekomen:
- de aankoopwaarde van de grond bedraagt ƒ 336.000;
- de vrije waarde van de grond bedraagt op het moment van pachtontbinding ƒ 900.000;
- de vader van belanghebbende kon op grond van zijn leeftijd geen verlenging van de pachtovereenkomst krijgen;
- in de plaatsstelling had door belanghebbende kunnen worden gevraagd;
- de aankoop van de grond betreft de eerste ondernemingshandeling van belanghebbende.
Nu belanghebbende is overeengekomen dat de aankoop van de grond de eerste ondernemingshandeling vormt, behoeft ook de onder 3.1, sub 1 geformuleerde stelling geen behandeling meer.
Ten aanzien van de hoogte van de aanslag
4.5.
Niet in geschil is dat op het moment waarop belanghebbende de grond in verpachte staat kocht het verschil tussen de aankoopwaarde en de waarde van de grond in vrije staat is bepaald op ƒ 564.000 en dat dit de waardedruk is die verband houdt met een pachtrecht van belanghebbende. Feitelijk was op het moment van aankoop echter niet belanghebbende maar diens vader de pachter. De waardedruk van het pachtrecht van vader was minimaal omdat diens pachtrecht definitief zou eindigen uiterlijk op 1 december 1993. Vanwege de bloedverwantschap tussen belanghebbende en vader en onder de voorwaarde van continuering van de grond als landbouwgrond door de nieuwe pachter, kon belanghebbende jegens de verpachter, tevens eigenaar van de grond, een beroep doen op de regeling van de indeplaatsstelling als bedoeld in artikel 49, eerste lid van de Pachtwet. Belanghebbende heeft de verpachter hierop gewezen en vervolgens de grond van verpachter gekocht onder respectering van het pachtrecht van vader. Voor het bepalen van de koopsom is in plaats van rekening te houden met een minimale waardedruk gebaseerd op het feitelijke pachtrecht van vader, de waardedruk op ƒ 564.000 bepaald, gebaseerd op een pachtrecht van belanghebbende bij indeplaatsstelling. De waardesprong bij einde van het pachtrecht van ƒ 564.000 acht belanghebbende, als zijnde behaald in de familiesfeer onbelast.
4.6.
De rechtbank stelt voorop (zie 4.4) dat partijen zijn overeengekomen dat de aankoop van de grond een ondernemingshandeling vormt en dat aankoopwaarde van de grond ƒ 336.000 bedroeg. Gelet hierop had de grond naar het oordeel van de rechtbank voor dit bedrag, als zijnde de kostprijs voor belanghebbende, moeten worden geactiveerd. De rechtbank volgt belanghebbende niet in zijn opvatting dat de waardesprong tussen de kostprijs en de waarde na het beëindigen van het pachtrecht van vader tot de onbelaste sfeer moet worden gerekend als zijnde behaald vanwege de familierelatie met vader. De familierelatie – in combinatie met het voornemen tot voortzetting van het gebruik van de grond als landbouwgrond – heeft het mogelijk gemaakt een betere onderhandelingspositie te verkrijgen ten opzichte van de verpachter/verkoper. Dat is echter geen reden om tot onbelastbaarheid van de waardesprong bij einde van het pachtrecht te oordelen. In de situatie waarin belanghebbende zijn recht op indeplaatsstelling had ingeroepen en een derde in plaats van belanghebbende de grond in verpachte staat had gekocht, was bij die derde, net als nu bij belanghebbende, een bedrag van ƒ 564.000 als waardesprong bij einde van het pachtrecht belast. De onder 3.1, sub 4 vermelde stelling van belanghebbende faalt derhalve.
4.7
De rechtbank overweegt dat de Hoge Raad op 24 juni 1953, nr. 11 380, onder meer gepubliceerd in BNB 1953/189, heeft beslist dat fouten, die in het verleden zijn gemaakt bij het opstellen van balansen, in beginsel behoren te worden verbeterd. Volgens vaste rechtspraak dient dit plaats te vinden in het oudste nog openstaande jaar. Bovendien hebben partijen ter zitting desgevraagd uitdrukkelijk verklaard dat niet in geschil is dat een eventueel bij belanghebbende te belasten voordeel in verband met de pachtontbinding, door hem is gerealiseerd in 2008.
4.8.
Belanghebbende stelt dat de grond in opdracht van de inspecteur op de openingsbalans is geactiveerd voor ƒ 900.000. Ter zitting heeft hij gesteld dat hij stukken kan toesturen waaruit dit blijkt. De inspecteur heeft ter zitting het geven van bedoelde opdracht uitdrukkelijk weersproken. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende, op wie in dit opzicht de bewijslast rust, niet aannemelijk gemaakt dat bedoelde opdracht door de inspecteur is verstrekt. Belanghebbende is dit immers, zoals geoordeeld in 4.4, zelf overeengekomen. Het aanbod van belanghebbende ter zitting om bewijsstukken in te zenden, is tardief, omdat hij deze stukken in een veel eerder stadium had kunnen inbrengen en hij er, bij aangetekende brief van de rechtbank van 30 oktober 2013, uitdrukkelijk op is gewezen dat hij tot 10 dagen voor de zitting nieuwe stukken kan indienen. Gelet hierop faalt de onder 3.1, sub 5 vermelde stelling van belanghebbende.
4.9.
Verder heeft belanghebbende ter zitting aangevoerd dat de splitsing van de koopsom van ƒ 450.000, in ƒ 336.000 voor de grond en ƒ 114.000 voor het melkquotum, niet had moeten plaatsvinden. De rechtbank overweegt dat belanghebbende, zoals geoordeeld in 4.4, zelf is overeengekomen dat de waarde van de grond op aankoopdatum ƒ 336.000 bedroeg (en de waarde van het melkquotum, gelet op de totale koopprijs van ƒ 450.000, destijds dus ƒ 114.000).
4.10.
De rechtbank overweegt dat de inspecteur, gelet op het overwogene in 4.4 tot en met 4.9, bij het berekenen van de stakingswinst de boekwaarde van de grond terecht heeft gewijzigd van ƒ 900.000 in ƒ 336.000, zodat het bij belanghebbende in aanmerking genomen belastbare voordeel terecht is becijferd op ƒ 564.000. Het meer subsidiaire standpunt van belanghebbende wordt dus verworpen.
4.11.
Ter zitting heeft belanghebbende nog aangevoerd dat de landbouwvrijstelling, zoals neergelegd in artikel 3.12 van de Wet IB 2001, van toepassing is op het voordeel, zijnde de waardeaangroei van de grond. In het betreffende artikel is bepaald dat tot de winst niet behoren de voordelen uit landbouwbedrijf ter zake van waardeveranderingen van gronden - daaronder begrepen de ondergrond van gebouwen - voor zover de waardeverandering van de grond is toe te rekenen aan de ontwikkeling van de waarde in het economische verkeer bij voortzetting van de aanwending van de grond in het kader van een landbouwbedrijf en niet is ontstaan in de uitoefening van het bedrijf.
4.12.
De rechtbank overweegt dat het pachtersvoordeel niet kan worden aangemerkt als een vrijgestelde waardeverandering en dat bij aankoop van door hem gepachte grond de landbouwvrijstelling niet eerder van toepassing is dan nadat het gehele risico van waardeverandering van de grond is overgegaan op de pachter (vergelijk: Hoge Raad 20 januari 2012, nr. 11/01593, gepubliceerd op rechtspraak.nl onder ECLI:NL:HR:2012:BV1401). De rechtbank merkt op dat de grond op het moment van aankoop weliswaar niet door belanghebbende maar door zijn vader werd gepacht, maar dat het pachtersvoordeel direct bij aankoop op belanghebbende is overgegaan nu zijn vader, gelet op zijn leeftijd, geen verlenging van de pachtovereenkomst kon krijgen en belanghebbende, op grond van artikel 49, eerste lid van de Pachtwet, had kunnen vragen om in de plaats van zijn vader te worden gesteld als pachter. Het gelijk ten aanzien van de onder 3.1, sub 6 geformuleerde stelling is dus aan de zijde van de inspecteur.
4.13.
Gelet op het vorenstaande, is de aanslag niet te hoog vastgesteld.
Ten aanzien van de beschikking heffingsrente
4.14.
Belanghebbende heeft geen afzonderlijke grieven aangevoerd tegen de beschikking heffingsrente. De rechtbank is ook niet gebleken dat de heffingsrente niet is berekend met inachtneming van het bepaalde in artikel 30f van de AWR.
Conclusie
4.15.
Gelet op het vorenstaande, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5.Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6.Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 3 maart 2014 door mr. W.A.P. van Roij, rechter en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. I. van Wijk, griffier.
De griffier, De rechter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.
Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.