Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummers: AWB 06/1042 IB/PVV, AWB 06/1044 IB/PVV, AWB 06/1045 IB/PVV en AWB 06/1046 IB/PVV,
Uitspraakdatum: 4 juli 2007
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[X], wonende te [Z.], eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst te [P.], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiser voor de jaren 1999 (aanslagnummer [0000.00.000.000], zaaknummer AWB 06/1046 IB/PVV), 2000 (aanslagnummer [0000.00.000.001], zaaknummer AWB 06/1045 IB/PVV), 2001 (aanslagnummer [0000.00.000.002], zaaknummer AWB 06/1044 IB/PVV) en 2003 (aanslagnummer [0000.00.000.003], zaaknummer AWB 06/1042 IB/PVV) navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd.
1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 20 december 2005 de navorderingsaanslagen gehandhaafd.
1.3. Eiser heeft daartegen bij brief van 18 januari 2006, ontvangen bij de rechtbank op 20 januari 2006, beroep ingesteld.
1.4. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiser heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 mei 2007 te 's-Gravenhage.
Namens eiser is daar verschenen drs. S. van Rijn-Zoon. Namens verweerder is verschenen mr. D.A. Molenkamp.
1.6. De rechtbank heeft verweerder in de gelegenheid gesteld een beschikking tot herziening van de verliesvaststellingsbeschikking voor het jaar 2002 (hierna: de herzieningsbeschikking) te geven. Vervolgens heeft de rechtbank het onderzoek ter zitting geschorst. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
1.7. Verweerder heeft op 23 mei 2007 de herzieningsbeschikking gegeven en toegezonden aan de rechtbank en aan de wederpartij.
1.8. Met toestemming van partijen heeft de rechtbank bepaald dat een nadere zitting achterwege blijft en heeft de rechtbank het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. Eiser heeft op 19 februari 2003 zijn aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2002 ingediend. Hij heeft daarbij een negatief belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1) aangegeven van € 33.785, waaronder een negatieve opbrengst uit het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen van € 81.530.
2.2. Met dagtekening 21 mei 2003 is aan eiser conform de ingediende aangifte een voorlopige aanslag 2002 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 33.785.
2.3. Bij het vaststellen van de definitieve aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2002 (hierna: de aanslag) heeft verweerder door een fout het verlies uit het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen dubbel in aanmerking genomen. Verweerder heeft het belastbare inkomen uit werk en woning in de aanslag 2002 vastgesteld op negatief € 33.785 + negatief € 81.530, dat is negatief € 115.315.
2.4. Verweerder heeft het in de aanslag vastgestelde negatieve inkomen uit werk en woning verrekend met de jaren 1999, 2000 en 2001. Bij het vaststellen van de aanslag 2003 is rekening gehouden met een resterend onverrekend verlies van € 1.021.
2.5. Om de in 2.3. vermelde fout te herstellen heeft verweerder met dagtekening 23 september 2005 ter zake van de verrekende verliezen navorderingsaanslagen opgelegd ten bedrage van € 2.768 over het jaar 1999 en € 7.155 over het jaar 2000. Met dagtekening 28 september 2005 heeft verweerder ter zake van de in met de jaren 2001 en 2003 verrekende verliezen navorderingsaanslagen opgelegd ten bedrage van € 13.814 en € 429.
3. Geschil
3.1. Tussen partijen is in geschil of de verliesvaststellingsbeschikking voor het jaar 2002 terecht bij onder 1.7. genoemde beschikking is herzien en of de onderwerpelijke navorderingsaanslagen terecht aan eiser zijn opgelegd. Niet in geschil is dat de verliesvaststellingsbeschikking voor het jaar 2002 met een bedrag van € 81.530 te hoog is vastgesteld.
3.2. Eiser heeft onder verwijzing naar een uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 7 november 2003, nr. 02/4453, VN 2004/44.1, aangevoerd dat het vertrouwensbeginsel aan het herzien van de verliesvaststellingsbeschikking en het opleggen van de navorderingsaanslagen in de weg staat. Voorts heeft eiser aangevoerd dat een administratieve fout van de inspecteur weliswaar kan worden hersteld door middel van het herzien van de verliesvaststellingsbeschikking en het opleggen van navorderingsaanslagen, maar dat daarvoor niet alleen vereist is dat de fout niet voortvloeit uit een onjuist inzicht van de inspecteur, maar tevens dat eiser zich er van bewust is geweest dat een fout is gemaakt, hetgeen niet het geval is.
3.3. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat geen sprake is van een impliciete standpuntbepaling en van opgewekt vertrouwen. Voorts heeft verweerder aangevoerd dat sprake is van een kenbare ambtelijke fout.
3.4. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, vernietiging van de verliesvaststellingsbeschikking en de navorderingsaanslagen.
Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Partijen hebben ter zitting eensluidend het standpunt ingenomen dat de navorderingsaanslagen ten onrechte zijn opgelegd, omdat een herzieningsbeschikking in de zin van artikel 3.151, vierde lid, van de Wet IB 2001 (hierna: de Wet) had moeten worden gegeven. Partijen hebben de rechtbank verzocht het beroep tegen de navorderingsaanslagen tevens aan te merken als een beroep met betrekking tot de na de zitting door verweerder gegeven herzieningsbeschikking.
4.2. De rechtbank overweegt dienaangaande dat het in de artikelen 3.148 tot en met 3.153 van de Wet en de overeenkomstige bepalingen in de Wet op de inkomstenbelasting 1964 neergelegde systeem van verrekening van verliezen impliceert dat verrekening van een eenmaal bij beschikking vastgesteld verlies zonder een herzieningsbeschikking als bedoeld in artikel 3.151, vierde lid, van de Wet niet door middel van navordering ongedaan kan worden gemaakt (vergelijk het arrest van de Hoge Raad van 1 april 2005, nr. 40 321, BNB 2005/196). Omdat verweerder bij gegrondverklaring van dit beroep wegens afwezigheid van een herzieningsbeschikking voldoende tijd zou hebben om alsnog een dergelijke beschikking te nemen, en eiser daartegen opnieuw in bezwaar en beroep zou moeten opkomen, heeft de rechtbank verweerder op grond van proceseconomische redenen en met instemming van eiser in de gelegenheid gesteld alsnog een herzieningsbeschikking te geven. Partijen hebben ter zitting verklaard dat het bezwaar, de uitspraak op bezwaar en het beroep geacht kunnen worden zich mede tegen deze beschikking te richten.
4.3. Op de voet van artikel 3.151, vierde lid, van de Wet kan de inspecteur de in het eerste lid bedoelde beschikking herzien, indien er grond is voor het vermoeden dat een verlies uit werk en woning te hoog is vastgesteld. Artikel 3.151, vijfde lid, van de Wet bevat een uitzondering op die regel: een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond opleveren voor herziening, tenzij de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is. Artikel 3.151, vierde en vijfde lid van de Wet zijn gelijkluidend aan artikel 16, eerste lid, eerste respectievelijk tweede volzin, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de Awr). In lijn met het arrest van de Hoge Raad van 8 augustus 2003, nr. 37 570, BNB 2003/345, dat - voor zover hier van belang - betrekking heeft op artikel 16, eerste lid, tweede volzin, van de Awr is overeenkomstig de hoofdregel herziening van de verliesbeschikking toegestaan indien een verliesbeschikking te hoog is vastgesteld, niet als gevolg van een verwijtbaar onjuist inzicht van de inspecteur in de feiten die bepalend zijn voor omvang van het verlies of van een onjuist inzicht van de inspecteur in het recht, maar als gevolg van een vergissing die heeft geleid tot een discrepantie tussen wat de inspecteur wilde en wat in de verliesbeschikking is vastgelegd en het voor de belastingplichtige redelijkerwijs kenbaar was dat bij de totstandkoming van de verliesbeschikking een fout was gemaakt, waarbij niet van belang is of tevens kenbaar was waarin de fout bestond.
4.4. Verweerder heeft naar het oordeel van de rechtbank aannemelijk gemaakt dat de ambtenaar de aangifte heeft willen volgen, maar dat het verlies uit de terbeschikkingstelling van vermogensbestanddelen ad € 81.530 per abuis dubbel in aanmerking is genomen, hetgeen heeft geleid tot de vaststelling van een negatief belastbaar inkomen uit werk en woning van € 115.315. Dit leidt de rechtbank tot het oordeel dat de verliesvaststellingsbeschikking als gevolg van een vergissing, die heeft geleid tot een discrepantie tussen wat de inspecteur wilde en wat in de beschikking is vastgelegd, te hoog is vastgesteld. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat verweerder de aangifte voor het jaar 2002 inhoudelijk heeft beoordeeld en dat uit het verslag daarvan (bijlage 23 bij het verweerschrift) blijkt dat de aanslagregelaar heeft besloten de aangifte te volgen. Voorts is de rechtbank van oordeel dat de te hoge vaststelling van de verliesvaststellingsbeschikking een voor eiser kenbare fout was. De rechtbank overweegt daartoe dat zowel het verschil tussen het aangegeven belastbare inkomen van € 33.785 (negatief) en het vastgestelde inkomen van € 115.315 (negatief), op basis waarvan de verliesvaststellingsbeschikking gelijktijdig met de aanslag 2002 is vastgesteld, als ook het bedrag van € 36.698 dat eiser als gevolg van vorengenoemde fout vrijwel gelijktijdig met de aanslag 2002 bij wijze van carry-backbeschikkingen 1999, 2000 en 2001 heeft terugontvangen, terwijl dit bedrag € 14.473 had behoren te zijn, in absolute zin en in relatieve zin zo groot is, dat hij redelijkerwijs heeft kunnen weten dat een vergissing was gemaakt. Hetgeen eiser overigens ten aanzien van de kenbaarheid van de fout heeft aangevoerd, leidt niet tot een ander oordeel.
4.5. Aangaande zijn beroep op opgewekt vertrouwen overweegt de rechtbank dat eiser zich op aan het aanslagbiljet te ontlenen vertrouwen in een geval als het onderwerpelijke niet met vrucht kan beroepen (vergelijk vorengenoemd arrest van de Hoge Raad van 8 augustus 2003). Van enige gedraging van verweerder, waaraan eiser het vertrouwen heeft kunnen ontlenen dat de verliesvaststellingsbeschikking juist was vastgesteld, is de rechtbank niet gebleken.
4.6. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten en griffierecht
In de omstandigheid dat de beroepen zonder de na de indiening van het beroep gegeven herziene verliesvaststellingsbeschikking gegrond zouden zijn geweest, ziet de rechtbank aanleiding voor een proceskostenveroordeling en vergoeding van het griffierecht. De proceskosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 644 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1).
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep ongegrond;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 644, en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiser te voldoen;
- gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiser betaalde griffierecht van € 37 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 4 juli 2007 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. K.M. Braun, mr. G.J. van Leijenhorst en mr. J.P.F. Slijpen in tegenwoordigheid van mr. A.J. Kwestro, griffier.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ’s-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.