Uitspraak
Rechtbank noord-holland
Zittingsplaats Haarlem
Bestuursrecht
zaaknummer: HAA 22/3982
uitspraak van de meervoudige kamer van 6 november 2023 in de zaak tussen
[eiser] , wonende te [plaats 3] , eiser
(gemachtigde: J.A. Klaver),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor [plaats 3] , verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft met dagtekening 13 oktober 2020 aan eiser voor het jaar 2017 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning (tevens verzamelinkomen) van € 1.268.876. Gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag heeft verweerder bij beschikking eiser € 55.802 belastingrente in rekening gebracht.
Eiser heeft tegen de aanslag bezwaar gemaakt.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 juni 2023 te Haarlem. Ter zitting heeft tevens de mondelinge behandeling plaatsgevonden van de beroepen van eiser met de zaaknummers HAA 22/6111 en HAA 22/6195. Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [naam 1] , mr. [naam 2] en ing. [naam 3] .
Overwegingen
Feiten
1. Eiser is sinds 6 september 2001 in algemene gemeenschap van goederen gehuwd met mevrouw [naam 4] (hierna: de echtgenote).
2. Eiser was tot en met 2013 in loondienst werkzaam bij de vennootschap die thans heet [bedrijf 1] B.V. Deze vennootschap houdt zich in concernverband bezig met het aan- en verkopen van (‘strategisch gelegen’) grondposities.
3. Eiser is, toen hij nog in loondienst was bij de hiervoor genoemde vennootschap, toen genaamd [bedrijf 2] B.V., in contact gekomen met de heer [naam 5] . Dit contact heeft uiteindelijk geleid tot een samenwerking tussen de heer [naam 5] en eiser. De samenwerking kwam tot stand nadat eiser ontslag had genomen bij [bedrijf 2] B.V. en hield in dat een perceel bosgrond in [plaats 1] waar de heer [naam 5] eigenaar van was, zou worden verkocht als ‘beleggingskavels’. Hiertoe is [bedrijf 3] B.V. (hierna:
[bedrijf 3] ) opgericht.
4. De echtgenote van eiser hield van 4 oktober 2013 tot en met 29 oktober 2019 alle (100%) van de aandelen in [bedrijf 4] B.V. (hierna: [bedrijf 4] ). [bedrijf 4] hield op haar beurt van 2 oktober 2013 tot 30 oktober 2017 een 50% aandelenbelang in [bedrijf 3] . Vanaf 30 oktober 2017 hield [bedrijf 4] een 100% belang in [bedrijf 3] . Zowel eiser als zijn echtgenote had wegens het van toepassing zijnde huwelijksgoederenregime tussen 4 oktober 2013 en 29 oktober 2019 een aanmerkelijk belang in [bedrijf 4] en een indirect aanmerkelijk belang in [bedrijf 3] op grond van artikel 4.6, onder a, van de Wet IB 2001.
5. De heer [naam 5] was tussen 2 oktober 2013 en 30 oktober 2017 de andere indirect aanmerkelijk belanghouder in [bedrijf 3] middels zijn tussenhoudstervennootschap [bedrijf 5] B.V. en persoonlijke houdstervennootschap [bedrijf 6] B.V.
6. Gedurende 2017 was eiser werkzaam in dienstbetrekking bij [bedrijf 4] , waarvoor hij een beloning ontving van € 12.280.
7. De heer [naam 5] heeft tijdens gesprekken met een controlemedewerker van de Belastingdienst en verweerder – waarvan verslagen zijn opgemaakt – verklaard hoe de samenwerking tussen hem en eiser is verlopen.
8. Gedurende 2017 heeft eiser zelf van verschillende verkopers diverse percelen te [plaats 1] en [plaats 2] verworven. De door eiser verkregen percelen zijn op diverse momenten in 2017 kadastraal gesplitst. Nadat de percelen zijn gesplitst heeft eiser de eerder door hem in eigendom verkregen percelen in (gesplitste) delen geleverd aan [bedrijf 3] . Alle verschuldigde koopprijzen werden volgens de akten tussen verkoper (eiser) en koper ( [bedrijf 3] ) verrekend met de tussen hen bestaande rekening-courantverhouding. Eiser werd middels de ondertekening van de leveringsakte gecrediteerd.
9. Gedurende 2017 heeft eiser aldus aan [bedrijf 3] percelen verkocht voor een totale koopprijs van € 1.396.993.
10. Een deel van de door eiser aan [bedrijf 3] geleverde percelen is door [bedrijf 3] doorgeleverd aan derden op grond van een koopovereenkomst welke dateerde van vóór de levering door eiser aan [bedrijf 3] . Deze percelen werden door [bedrijf 3] voor een hoger bedrag verkocht dan het bedrag dat [bedrijf 3] aan eiser verschuldigd was als gevolg van de voorgaande levering. In andere gevallen zijn de door eiser verkochte en geleverde percelen door [bedrijf 3] als voorraad op de balans opgenomen; de balanspost voorraad steeg tussen 1 januari 2017 en 31 december 2017 van € 135.000 naar € 1.100.000.
11. Tot de dossierstukken behoort een contract tussen [bedrijf 7] B.V. en [bedrijf 3] met dagtekening 21 december 2016 en ingangsdatum 7 januari 2017. De overeenkomst luidt als volgt:
“ Overeenkomst
Partij A. : [bedrijf 7] BV
[adres 1]
[postcode 1] [plaats 3]
KvK. [# 1]
Rechtsgeldig vertegenwoordigd door : [naam 6]
Hierna te noemen Partij A.
Partij B. : [bedrijf 3] BV
[adres 2]
[postcode 2] [plaats 4]
Kvk. [# 2]
Rechtsgeldig vertegenwoordigd door : [naam 7] , [eiser]
Hierna te noemen Partij B.
Verklaren te zijn overeengekomen:
Dat, Partij A. het recht heeft grond te verkopen voor Partij B. en voor elke verkoop die hij voor Partij B. zelf sluit in samenwerking met de buitendienstmedewerker en
ondertekend is bij de notaris, 30% commissie ontvangt (zegge: dertig procent) over
het kosten koper bedrag (wat betekent minus overdrachtsbelasting en notariskosten)
en te vermeerderen met 21% BTW (zegge : éénentwintig procent Belasting op de
Toegevoegde Waarde) van elke verkochte kavel voor [bedrijf 3] BV.
Voor elke lead die Partij A. zelf aanlevert bij Partij B. en die overgaat tot aankoop
van één, of meer kavels, ontvangt Partij A. eveneens 30% commissie
Elke door Partij A. aangebrachte klant die besluit om op een later tijdstip een extra
aankoop te doen bij Partij B., de zogenaamde load, wordt door Partij B. eveneens
gecompenseerd met 30% commissie (zegge: dertig procent) over het kosten koper
bedrag (wat betekent minus overdrachtsbelasting en notariskosten) en te
vermeerderen met 21% BTW (zegge : éénentwintig procent Belasting op de
Toegevoegde Waarde)
Partij B. zal maandelijks een bedrag van € 2.500,- incl. 21% BTW (zegge :
vijfentwintig honderd euro) betalen als vergoeding voor onkosten en verrichte
consultancy werkzaamheden over de gewerkte aantal uren. Met uitsluiting van
vakantiedagen en, of snipperdagen.
Bij beëindiging van samenwerking tussen Partij A. en Partij B. zal bovengenoemde
afspraken zijn geldigheid verliezen.
Deze overeenkomst treed in werking vanaf 9 januari 2017
Aldus getekend te [plaats 3] op 21/12/2016 en te ………..……..,op..………...2016
[bedrijf 3] BV [eiser] [bedrijf 7] BV
[naam 7] [naam 6]
[handtekening] [handtekening] [handtekening]”
12. Tot de processtukken behoort een door (de gemachtigde van) eiser in de beroepsfase overgelegd overzicht van uitgaven en inkomsten 2017, dat als volgt luidt:
SPECIFICATIE UITGAVEN 2017
Kosten uitmeting gronden € 8.343,00
[bedrijf 8] € 10.240,00
[bedrijf 9] € 1.802,00
Huur pand € 4.356,00
Hotelkosten € 363,00
Telefoonkosten € 548,00
Representatiekosten 73.5% x € 1.972,00 € 1.432,00
ICS € 1.460,00
Aantal gereden kilometers 50.000 à € 0,19
€ 9.500,00
€ 9.500,00
€ 28.825,00
Aankoop grond te [plaats 2] [provincie 1] € 299.406,00
SPECIFICATIE INKOMSTEN 2017
23-01-2017 € 27.800,00
19-01-2017 € 33.000,00
19-01-2017 € 33.000,00
10-01-2017 € 2.620,00
02-01-2017 € 35.000,00
02-01-2017 € 16.000,00
02-02-2017 € 8.373,00
18-04-2017 € 20.000,00
18-04-2017 € 20.000,00
18-04-20 17 € 20.000,00
18-04-2017 € 20.000,00
18-04-2017 € 20.000,00
18-04-2017 € 20.000,00
20-07-2017 € 91.800,00
06-07-2017 € 100.000,00
06-07-2017 € 25.000,00
06-07-2017 € 12.679,00
02-08-2017 € 8.063,00
01-08-2017 € 1.550,00
21-11-2017
€ 10.000,00
€ 10.000,00
€ 524.176,00
Af: Aankoop grond
€ 143.418,00
€ 143.418,00
€ 380.758,00
De aanslagregeling en bezwaarfase
13. Met dagtekening 28 februari 2018 is aan eiser een uitnodiging tot het doen van aangifte IB/PVV 2017 uitgereikt.
14. Op 24 april 2018 is door eiser een aangifte IB/PVV 2017 ingediend. Het aangegeven verzamelinkomen bedraagt € 12.880 en bestaat geheel uit loon uit tegenwoordige dienstbetrekking. Volgens de aangifte bestond er voor eiser recht op de inkomensafhankelijke combinatiekorting (hierna: IACK). Er is geen overig inkomen aangegeven.
15. Op 9 januari 2020 is bij eiser een boekenonderzoek aangekondigd om de aanvaardbaarheid van de aangifte IB/PVV van het jaar 2017 te controleren en is bij [bedrijf 3] een boekenonderzoek aangekondigd om de aanvaardbaarheid van de aangifte vennootschapsbelasting 2017 te controleren. Aangekondigd is dat het boekenonderzoek op 28 januari 2017 zal starten op het woonadres van eiser, tevens het statutaire adres van [bedrijf 3] in [plaats 3] .
16. Met dagtekening 13 oktober 2020 is aan eiser een aanslag IB/PVV 2017 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning (tevens verzamelinkomen) van € 1.268.876. Verweerder heeft de aanslag opgelegd vóór afronding van het boekenonderzoek wegens dreigende verjaring. De aanslag is als volgt opgebouwd:
€ 12.880 Loon uit tegenwoordige dienstbetrekking
€ 1.255.996 Netto resultaat uit overige werkzaamheden
---------------- +
€ 1.268.876 Inkomen uit werk en woning
17. Op 7 januari 2021 heeft verweerder telefonisch contact gehad met eiser in het kader van de bezwaarbehandeling. Na het telefonisch overleg is door verweerder een e-mail gestuurd met daarin een weergave van de inhoud van het telefoongesprek.
18. In de bezwaarfase zijn door verweerder meerdere vragenbrieven verstuurd. Op
12 februari 2021 is door de inspecteur een vragenbrief verstuurd aan de gemachtigde. Gemachtigde antwoordde op 2 april 2021 dat de vragen dermate complex zijn dat het niet goed mogelijk is voor hem om die te beantwoorden.
19. Op 15 april 2021 heeft de controlemedewerker die het boekenonderzoek
uitvoerde, een telefoongesprek gehad met de heer [naam 5] . Hiervan is een verslag opgemaakt. De inhoud van het verslag is als volgt:
“Verslag telefoongesprek met [naam 5] op 14 april 2021, 15:30 uur
[naam 8]
[naam 5]
Aankoop grond [plaats 1]
Aangekocht in 2002.
Reden: zijn BV draaide goed; goed salaris, toenemend privévermogen. Daarom geïnvesteerd o.a. in een (duurdere) nieuwe eigen woning plus ander onroerend goed als belegging.
Medio 2001 via een krantenadvertentie geattendeerd op te koop staande kavels bosgrond in omgeving [plaats 1] . Volgens verkopend makelaar zou op deze kavels eventueel in de toekomst, maar niet op korte (circa 10 jaar) termijn gebouwd kunnen worden.
Gezien zijn financiële reserves heeft [naam 5] toen een kavel bosgrond (ruim 14.000 m2) gekocht als belegging.
Medio 2011 was er nog geen zicht op een bestemmingswijziging, dus werd het hem duidelijk dat er niet (waarschijnlijk nooit) gebouwd zou kunnen/mogen worden.
Gedurende zijn bezittermijn heeft [naam 5] het perceel bos wel moeten onderhouden. Dit komt dan voornamelijk neer op het voorkomen van voor publiek gevaarlijke situaties, zoals omvallende bomen, afbrekende takken. Maar dit is slechts marginaal geweest.
Splitsing perceel in kavels en verkoop aan [bedrijf 3] (met doorverkoop aan derden)
Medio 2012/2013 werd [naam 5] telefonisch benaderd door een verkoper (binnendienst) van een [bedrijf 10] BV met een voorstel tot overgaan tot aankoop van één of meer beleggingskavel(s), in casu gelegen in de [provincie 2] ( [plaats 5] ). De [bedrijf 10] BV zou een buitendienst medewerker langsturen met meer info en documentatie.
Deze buitendienst medeweker bleek [eiser] te zijn. Dit was de 1e kennismaking tussen [naam 5] en [eiser] .
(Red: dit kan kloppen want [eiser] was in die periode werkzaam voor het [plaats 6] bedrijf [bedrijf 2] BV; 19-03-2012 tot en met 18-09-2013)
[eiser] kwam langs met een glanzende brochure en extra informatie en aanbieding tot koop van een beleggingskavel in de buurt van [plaats 5] , [project] (red: [bedrijf 2] BV heeft meerdere projecten gehad in omgeving [plaats 5] , [plaats 7] ).
[naam 5] besloot geen gebruik te maken van dit aanbod, omdat hij er niet zo in geloofde.
Maar al pratende heeft hij toen verteld dat hij beschikte over een perceel bosgrond in [plaats 1] . Hij heeft verteld dat hij daar eigenlijk wel van af wilde.
[eiser] was hierin geïnteresseerd en heeft gevraagd of [naam 5] dit perceel niet wilde verkopen in de vorm van beleggingskavels( dus met winst). [eiser] vertelde [naam 5] over de mogelijkheden om leuk geld te verdienen aan dit perceel.
Dit heeft uiteindelijk geleid tot samenwerking, waarbij [naam 5] de grond zou inbrengen en waarbij [eiser] de verkoop ter hand zou nemen. E.e.a. is geeffectueerd nadat [eiser] bij
[bedrijf 2] BV ontslag heeft genomen.
Volgens [eiser] was het niet handig om dit in privé (achteraf is wel duidelijk waarom) te doen, maar was het verstandiger om hiervoor een BV op te richten (kosten € 1 plus wat notariskosten). Dit heeft geleid tot oprichting van [bedrijf 3] BV, waarvan de aandelen in handen waren van 2 holdings.
De verkoopconstructie was:
[naam 5] verkaveld het gehele perceel in stukjes (beleggingskavels); [eiser] gaat op zoek naar
geïnteresseerde kopers. Zodra een koper toehapt, wordt de betreffende beleggingskavel verkocht aan de BV; de BV verkoopt de beleggingskavel door aan de derde koper.
[naam 5] stelt dat [eiser] de (telefonische en fysieke) verkoop deed. Zijn rol beperkte zich tot het aanleveren van de grond. [naam 5] moest daartoe wel steeds een handtekening zetten o de
verkoopovereenkomst. ne moest wel steeds een handtekening zetten. Het notariële proces werd bij volmacht afgewikkeld.
Einde samenwerking:
[naam 5] kreeg een verkeerd gevoel bij [eiser] ; de verkoop ging niet echt vlot en duurde maar;
[naam 5] kreeg de [eiser] nog een andere spelletjes speelde.
[naam 5] wou er van af. Toen is overeen gekomen dat [bedrijf 3] de resterende belegginskavels (9 stuks) zou afnemen van [naam 5] voor ongeveer de kostprijs (i.c. € 2,50 per m2).”
20. Op 19 mei 2021 heeft er een hoorgesprek plaatsgevonden tussen verweerder, eiser en de gemachtigde van eiser. Van dit hoorgesprek is een verslag opgemaakt.
21. Ten behoeve van de bezwaarbehandeling heeft verweerder, door middel van een brief met dagtekening 29 juli 2021, bij de gemachtigde van eiser de jaarrekening 2017 van [bedrijf 3] opgevraagd.
22. Op 16 september 2021 heeft de bezwaarbehandelaar een telefoongesprek gehad met de heer [naam 5] . De inhoud van het verslag is als volgt:
“Verslag telefoongesprek met [naam 5] op 16 september, 11:45 uur
[naam 3]
[naam 5]
De kavels van [naam 5] werden middels een voorverdeling opgesplitst in stukjes grond van 250m2. Als er dan een koper was voor een of meer stukjes grond dan werd de officiële verkaveling gemaakt. Dit deed [eiser] niet maar een officieel bedrijf.
Daarna werden de kavels notarieel geleverd aan de BV. De kavel(s) werden dus nadrukkelijk niet eerst verkaveld en vervolgens aan de BV geleverd om dan pas in de verkoop te gaan. Er was al verdeeld op basis van een koper.
De verkoopprijs van de kavels aan de BV werd door [eiser] bepaald. [naam 5] had hierover geen mening en vaarde blind op de ervaring van [eiser] . Waarom de prijs op ca. 30,-/meter, daar heeft [naam 5] geen idee over. Geen idee waarom 30,- en niet 25,- of 35,-/meter, [eiser] vond dat een goede prijs en [naam 5] had hier geen ervaring mee. Hij was juwelier en had verstand van verkoopprijzen van sieraden, niet van kavels. Achteraf bezien erg naïef.
[naam 5] kan benaderd worden voor vragen. Telefoonnummer: [# 3] .
Kanttekening dat [eiser] alles heeft meegenomen en het al lang geleden is, [naam 5] weet niet alles meer en is blij dat hij het hoofdstuk kan sluiten.”
23. Op 11 oktober 2021 heeft verweerder telefonisch gesproken met de gemachtigde van eiser. Van het gesprek is een notitie opgemaakt.
24. Op 12 november 2021 heeft verweerder middels een brief nogmaals verzocht om de jaarrekening van [bedrijf 3] over 2017.
25. Op 6 december 2021 heeft verweerder, naar aanleiding van het verzoek om de jaarrekening 2017 van [bedrijf 3] te ontvangen, telefonisch gesproken met de gemachtigde. Hiervan is een notitie opgemaakt. In het gesprek is aangegeven dat de gevraagde jaarrekening niet zal worden verstrekt, omdat gemachtigde daarover niet beschikt.
26. Op 14 december 2021 heeft verweerder een voorgenomen beslissing op
het bezwaarschrift toegezonden aan de gemachtigde. Verweerder heeft daarin kenbaar gemaakt voornemens te zijn het bezwaar af te wijzen.
27. Op 28 februari 2022 heeft er een tweede hoorgesprek plaatsgevonden tussen verweerder, eiser en de gemachtigde van eiser inzake bezwaar over het jaar 2017. Van dit hoorgesprek is een verslag opgemaakt.
28. Op 1 juni 2022 hebben partijen telefonisch gesproken aangaande het uitblijven van een reactie op het hoorverslag. Van dit telefoongesprek heeft verweerder een notitie opgemaakt. De gemachtigde heeft in het gesprek aangegeven niet te verwachten nog met een reactie op het hoorverslag te komen.
29. Met dagtekening 24 juni 2022 is uitspraak op bezwaar inzake de aanslag IB/PVV 2017 gedaan.
30. Met dagtekening 5 oktober 2022 heeft verweerder het (definitieve) controlerapport over het jaar 2017 opgemaakt en gedeeld met eiser.
Geschil
31. In geschil is of de aanslag IB/PVV 2017 naar het juiste bedrag is opgelegd. Meer specifiek is in geschil het antwoord op de volgende vragen:
- Heeft eiser de vereiste aangifte gedaan?
- Heeft eiser resultaat uit overige werkzaamheden (hierna ook: ROW) genoten en zo ja, tot welk bedrag?
- Heeft eiser inkomen uit aanmerkelijk belang genoten en zo ja, tot welk bedrag?
- Heeft verweerder bij het opleggen van de aanslag onzorgvuldig gehandeld?
32. Eiser neemt primair het standpunt in dat hij heeft gespeculeerd ten aanzien van de aan- en verkoop van de gronden, zodat de winsten daarvan onbelast zijn. Subsidiair stelt eiser zich op het standpunt dat hij geen opbrengsten of winsten heeft genoten, maar dat de vennootschap [bedrijf 3] , als rechtspersoon, zaken heeft gedaan met de verschillende verkopers. Er is dan volgens eiser geen sprake van ROW maar van inkomen uit aanmerkelijk belang. De uitkeringen door [bedrijf 3] aan eiser dienen aldus te worden aangemerkt als winstuitkeringen. Meer subsidiair stelt eiser dat zijn inkomen moet worden verlaagd tot € 380.758, in lijn met de verhouding waarin de opbrengst/winst werd verdeeld tussen [bedrijf 3] (eiser), de heer [naam 5] en [bedrijf 7] B.V. Eiser stelt dat verweerder ten onrechte geen rekening heeft gehouden met de gemaakte kosten in verband met de verkoop van de kavels grond. De aanslag is volgens eiser te hoog vastgesteld en verweerder heeft onzorgvuldig gehandeld door deze aanslag overhaast – terwijl het boekenonderzoek nog niet was afgerond – op te leggen.
Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag. Voorts verzoekt eiser om vergoeding van de proceskosten in bezwaar en beroep en om vergoeding van immateriële schade.
33. Verweerder stelt zich primair op het standpunt dat eiser de vereiste aangifte niet heeft gedaan, omdat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs en absoluut aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Daartoe stelt hij dat aanzienlijke voordelen als resultaat uit overige werkzaamheden zijn behaald door eiser met het verkavelen en verkopen van door hem in privé aangekochte percelen. Het door middel van de diverse transacties en werkzaamheden in 2017 gerealiseerde resultaat uit overige werkzaamheden bedraagt volgens verweerder ten minste € 1.255.996. Het in de aanslag begrepen resultaat uit overige werkzaamheden is volgens verweerder gebaseerd op een redelijke schatting en verweerder heeft dit naar zijn zeggen ook aannemelijk gemaakt. Subsidiair neemt verweerder het standpunt in dat eiser en zijn echtgenote een inkomen uit aanmerkelijk belang hebben genoten van € 1.255.996, waarvan de helft bij eiser in aanmerking dient te worden genomen.
Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
34. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
Beoordeling van het geschil
Inleiding
35. De rechtbank zal hierna allereerst beoordelen of verweerder terecht inkomsten uit overige werkzaamheden in aanmerking heeft genomen. Daarna zal worden beoordeeld of sprake is van een schijnhandeling die voor de fiscale beoordeling dient te worden genegeerd. Vervolgens zal de rechtbank ingaan op de omkering en verzwaring van de bewijslast en de gevolgen daarvan. Tot slot zal de rechtbank ingaan op de overige beroepsgronden.
Resultaat uit overige werkzaamheden (ROW)
36. Een voordeel kan slechts belastbaar inkomen uit werk en woning in de zin van de Wet IB 2001 zijn indien aan dat voordeel een bepaalde bron ten grondslag ligt. Volgens vaste rechtspraak worden als uitgangspunt drie algemene voorwaarden gesteld aan een zodanige bron: i) deelname aan het economische verkeer, ii) het (subjectieve) oogmerk om voordeel te behalen en iii) de (objectieve) verwachting dat het voordeel redelijkerwijs kan worden behaald. Om voordelen uit een bron van inkomen te kunnen aanmerken als belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden moet verder sprake zijn van het (niet in dienstbetrekking) verrichten van arbeid, dat normaal actief vermogensbeheer te boven gaat. Er moet dus sprake zijn van werkzaamheden die in het economische verkeer zijn verricht en zijn gericht op het behalen van een geldelijk voordeel. Dit voordeel moet dan door de belastingplichtige zijn beoogd (subjectief) en moet – naar maatschappelijke opvattingen – redelijkerwijs kunnen worden verwacht (objectief). Bij de toets of aan alle bronvoorwaarden voor het in aanmerking nemen van een belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden is voldaan, moeten deze voorwaarden in onderlinge samenhang worden beoordeeld. Dat wil zeggen dat het beoogde en redelijkerwijs te verwachten resultaat dat is behaald in het economische verkeer het gevolg is van de door de belastingplichtige verrichte arbeid. Of aan deze bronvoorwaarden is voldaan, moet overigens worden beoordeeld naar de situatie ten tijde van het verrichten van de werkzaamheden. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen op die situatie licht werpen.
37. Eiser heeft aangevoerd dat, als er al sprake is van een voordeel dat in de privésfeer thuishoort, dit voordeel volgens eiser niet belast is omdat de handel in percelen speculatief van aard was. Ter zitting heeft eiser verklaard dat hij in privé percelen aankocht en hoopte dat de eventuele meeropbrengst een beleggingswinst zou opleveren. Er was objectief bezien geen voordeel te verwachten. Daarom is er geen sprake van een belastbaar resultaat. Dit blijkt volgens eiser onder meer uit de omstandigheid dat hij niet alle percelen die hij heeft aangekocht, ook heeft kunnen verkopen, omdat deze percelen – onder meer door de negatieve media-aandacht – waardeloos en onverkoopbaar zijn geworden. Ook is een deel van de percelen executoriaal verkocht zonder winst.
38. Volgens verweerder heeft eiser onmiskenbaar de bedoeling gehad de percelen, al dan niet met tussenkomst van [bedrijf 3] , door te verkopen tegen een hogere prijs. Eiser verrichtte volgens verweerder zeer omvangrijke verkavelingen tot ‘postzegelperceeltjes’, waarvan eiser wist dat het tot creatie van meerwaarde zou leiden. Verweerder is van mening dat er geen sprake is van speculeren met grondposities maar dat er sprake is van meer dan normaal vermogensbeheer, omdat eiser de grond eerst zelf aankocht, verkavelde en daarna doorverkocht en daarbij gebruik maakte van zijn kennis, ervaring en relaties. Bovendien werd de grond veelal pas aan [bedrijf 3] geleverd nadat er een volgende koper voor de grond was gevonden, aldus verweerder.
38. De rechtbank overweegt als volgt met betrekking tot de vraag of sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden.
40. Tussen partijen is niet in geschil, en dit volgt ook uit de processtukken en het verhandelde ter zitting, dat eiser met de handel in percelen heeft deelgenomen aan het economische verkeer.
41. De toets of van bepaalde werkzaamheden redelijkerwijs kan worden verwacht dat deze positieve opbrengsten opleveren, is van belang bij de afbakening van belaste transacties in de vermogenssfeer tegenover louter speculatieve transacties. Deze toets moet derhalve worden aangelegd indien de werkzaamheden, zoals in het onderhavige geval, een voordeel hebben opgeleverd en de vraag rijst of dat voordeel aan heffing van inkomstenbelasting is onderworpen. Belaste transactievoordelen onderscheiden zich van (onbelaste) speculatievoordelen, doordat belaste transactievoordelen het gevolg zijn van beïnvloeding door de activiteiten van een belastingplichtige en speculatiewinsten niet.
42. Uit de verklaring van eiser ter zitting (zie onder 37) maakt de rechtbank op dat eiser met de handel in percelen het oogmerk heeft gehad om een voordeel te behalen. Voorts heeft eiser de stelling van verweerder dat er doorgaans pas geleverd werd door eiser als
[bedrijf 3] het perceel al verkocht had aan een derde, niet betwist. Daarmee is komen vast te staan dat eiser, voordat hij de percelen aan [bedrijf 3] verkocht, reeds wist dat hij deze percelen (na verkaveling) kon doorleveren aan [bedrijf 3] voor een hoger bedrag dan de aankoopprijs die eiser had betaald en dat [bedrijf 3] op haar beurt het perceel voor een hoger bedrag verkocht aan een derde. Ook in zoverre kan worden aangenomen dat eiser beoogde een voordeel te behalen en was het ook redelijkerwijs voorzienbaar dat eiser met de aan- en verkoop van de percelen vermogenswinsten zou behalen (vergelijk Hoge Raad
8 juli 1998, ECLI:NL:HR:1998:AA2335). Naar het oordeel van de rechtbank zijn de resultaten die eiser heeft behaald met aan- en verkoop van percelen dan ook niet het gevolg van speculatie.
43. De rechtbank stelt bij dit oordeel voorop dat eiser niet lukraak percelen kocht, maar dat hij specifieke percelen heeft gezocht met inachtneming van het bestemmingsplan en hij deze specifieke (grote) percelen ‘voorverkavelde’ zodat hij een hogere verkoopprijs per vierkante meter kon hanteren. Daarnaast overweegt de rechtbank dat eiser voor de percelen verkoopbrochures heeft gemaakt, hij actief op zoek is gegaan naar kopers, persoonlijk in contact trad met deze kopers en ook zo mondeling reclame maakte voor zijn project. Verder was het eiser uit hoofde van zijn voormalige dienstbetrekking bekend dat percelen die bestemd zijn voor bebouwing voor meer geld kunnen worden doorverkocht dan landbouwgrond of bospercelen. Eiser beschikte over expertise op dit gebied. De activiteiten van eiser vormden voor hem een vooropgezet plan dat naar het oordeel van de rechtbank zou kunnen worden omschreven als projectontwikkeling. Naar het oordeel van de rechtbank was het in dit geval voorzienbaar dat eiser met het aan- en verkopen van de door hem aangeprezen kavels vermogenswinsten zou behalen. Daarbij speelt het arbeidsverleden van eiser, zijn deskundigheid en de schaal waarop percelen werden aangekocht en verkocht, mee.
44. De werkzaamheden die eiser heeft verricht ter zake van handel in percelen bestonden uit het inkopen van de percelen, het (voor)verkavelen van de percelen, het zoeken naar kopers, marketing en de verkoop van de percelen aan [bedrijf 3] . Deze werkzaamheden vormen objectief voldoende verklaring voor de positieve resultaten die eiser heeft behaald. Eiser heeft als handelaar in wezen de percelen in een betere marktpositie gebracht door deze te verkavelen en aantrekkelijk te maken voor de particuliere markt. De werkzaamheden van eiser hebben ervoor gezorgd dat hij een hogere prijs in rekening heeft kunnen brengen aan [bedrijf 3] . Ter zitting heeft eiser verklaard dat deze prijs zakelijk was en dat de opslag in overleg met [bedrijf 3] en de notaris is bepaald op basis van haalbaarheidsstudies en rapporten van accountants. De meerwaarde die eiser heeft gecreëerd door het ontplooien van de arbeidsactiviteiten vormen derhalve naar het oordeel van de rechtbank de oorzakelijke verklaring voor de behaalde resultaten. De werkzaamheden van eiser gaan daarmee normaal actief vermogensbeheer dan ook te boven. Dat de daarop volgende verkooptransacties met derden, zoals eiser heeft gesteld, niet in alle gevallen winstgevend waren, maakt dat niet anders. De omvang van het voordeel uit de werkzaamheden is niet doorslaggevend voor de vraag of bepaalde werkzaamheden normaal actief vermogensbeheer te boven gaan.
45. Op grond van het voorgaande komt de rechtbank tot het oordeel dat de hierboven beschreven werkzaamheden moeten worden aangemerkt als belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden.
De hoogte van het resultaat uit overige werkzaamheden
46. Verweerder heeft (zie onder 8 en 9) in het verweerschrift, onderbouwd met stukken, uitvoerig uiteengezet welke percelen door eiser in 2017 in privé zijn aangekocht, verkaveld en verkocht en geleverd aan [bedrijf 3] en voor welke bedragen. Daaruit volgt volgens verweerder een totaal aan koopsommen van € 1.396.993. Daarop dient volgens verweerder een bedrag van € 82.523 aan kosten voor aankoop van de percelen in mindering te worden gebracht.
47. Eiser heeft gesteld dat, als de rechtbank tot het oordeel komt dat sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden, de aan hem toekomende voordelen in totaal € 380.758 bedragen. Eiser heeft ter onderbouwing daarvan een specificatie overgelegd van de in het jaar 2017 ontvangen gelden en de betaalde kosten (zie onder 12), waarbij is uitgegaan van de bankafschriften van zijn privérekening.
48. De rechtbank stelt voorop dat eiser ter zitting heeft aangegeven dat de hoogtes van de koopsommen die volgen uit de door verweerder overgelegde notariële akten ter zake van deze leveringen, niet in geschil zijn. Het totaalbedrag van € 1.396.993 van de door eiser aan [bedrijf 3] verkochte percelen is evenmin in geschil. Voor de hoogte van de opbrengst van het resultaat uit overige werkzaamheden gaat de rechtbank derhalve uit van de in de akten opgenomen onvoorwaardelijke koopsommen van in totaal € 1.396.993. De stelling van eiser dat hij en zijn echtgenote in totaal gerechtigd waren tot een winst van € 380.758, kan de rechtbank niet als een betwisting van de door verweerder vastgestelde opbrengst van € 1.396.993 beschouwen, aangezien het bedrag van € 380.758 – volgens eiser – het aan eiser toekomende voordeel vertegenwoordigt na verdeling en na verkoop van de percelen aan derden, hetgeen los staat van de opbrengsten die eiser in privé heeft behaald met de verkoop van de percelen aan [bedrijf 3] . De rechtbank oordeelt daarom dat moet worden uitgegaan van de door verweerder gestelde en onderbouwde, en door eiser in zoverre niet betwiste, gerealiseerde opbrengst van € 1.396.993.
49. Niet in geschil is dat eiser kosten heeft gemaakt voor de aankoop van de percelen. Deze kosten zijn door verweerder in mindering gebracht op het resultaat uit overige werkzaamheden in de aanslag IB/PVV 2017.
49. Eiser stelt dat verweerder ten onrechte geen rekening heeft gehouden met de gemaakte kosten in verband met de verkoop van de kavels grond aan [bedrijf 3] . Eiser heeft in de beroepsfase een lijst met alle overige kosten overgelegd, die aldus eiser ook volgen uit de overgelegde bankafschriften. De overige kosten bedragen volgens eiser € 28.825.
51. Verweerder stelt dat eiser de gestelde kosten niet aannemelijk heeft gemaakt en doet subsidiair een beroep op interne compensatie, omdat de daadwerkelijke opbrengsten hoger zijn geweest dan door verweerder bij de vaststelling van de aanslag in aanmerking zijn genomen.
52. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser met hetgeen hij daartoe heeft aangevoerd en heeft overgelegd aan bewijs, niet aannemelijk gemaakt dat hij kosten heeft gemaakt die ten laste dienen te komen van het resultaat uit overige werkzaamheden. Uit de notariële akten volgt, zoals verweerder ook heeft gesteld en eiser niet heeft weersproken, dat de kosten voor rekening van de koper kwamen. Deze kosten komen derhalve naar het oordeel van de rechtbank voor rekening van [bedrijf 3] . Voor het overige heeft eiser de gestelde kosten onvoldoende onderbouwd met specificaties en facturen.
53. Omdat verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat de opbrengst die eiser heeft behaald met zijn werkzaamheden in totaal € 1.396.993 bedraagt en eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat verweerder bij het vaststellen van de aanslag te weinig kosten voor aftrek in aanmerking heeft genomen, en het bedrag van de opbrengst minus de kosten (€ 1.396.993 -/- € 82.523 = € 1.314.470) hoger is dan het bedrag dat bij de vaststelling van de aanslag als grondslag is gehanteerd, heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank de aanslag IB/PVV 2017 naar een bedrag van € 1.286.876 in ieder geval niet te hoog vastgesteld.
Subsidiair standpunt verweerder – inkomen uit aanmerkelijk belang
54. Omdat de rechtbank tot het oordeel komt dat eiser met zijn activiteiten resultaat uit overige werkzaamheden heeft behaald, komt de rechtbank niet toe aan beoordeling van het subsidiaire standpunt van verweerder.
Is er sprake van een schijnhandeling?
55. Eiser heeft betwist dat er een positief resultaat dan wel winst is ontstaan door de transacties tussen eiser en [bedrijf 3] en dat eiser, als eigenaar en verkoper van de percelen, gerechtigd was tot die winst. Eiser voert aan dat niet hij, maar [bedrijf 3] onroerend goed met winst probeerde te verkopen. Eiser heeft weliswaar door hem in privé aangekochte kavels op papier verkocht aan [bedrijf 3] , omdat dit – zo hij verklaarde ter zitting – boekhoudkundig het voordeligste was met betrekking tot de overdrachtsbelasting, echter de in de akten opgenomen bedragen vertegenwoordigden een fictieve waarde en deze constructie is met de notaris besproken. De verkopen door eiser aan [bedrijf 3] waren, aldus eiser, slechts bedoeld om de potentiële kopers van deze kavels de illusie te geven dat zij niet teveel betaalden. Eiser stelt dat hij hiervoor echter geen geld heeft ontvangen. Ook betwist eiser dat hij door verkoop en levering aan [bedrijf 3] vorderingen heeft gegenereerd die als inkomen dienen te worden aangemerkt. Er is volgens eiser, met andere woorden, geen voordeel of winst behaald met de verkopen van de percelen door hem aan
[bedrijf 3] . Pas op het moment dat er een kavel verkocht zou worden door [bedrijf 3] aan een derde, zou de daadwerkelijke opbrengst op het onroerend goed worden verdeeld in een verhouding 40/30/30% tussen eiser, de heer [naam 5] en [bedrijf 7] B.V. (de heer [naam 6] ). Eiser stelt dat de verdeling van de opbrengsten en kosten ook volgt uit de door partijen gesloten overeenkomsten en hij wijst onder meer op de onder 11 genoemde overeenkomst tussen [bedrijf 7] B.V. en [bedrijf 3] . Eiser betoogt hiermee dat de transacties tussen hem en [bedrijf 3] schijnhandelingen betreffen.
56. Naar het oordeel van de rechtbank volgt uit het feitencomplex en de stukken, alsmede uit de toelichting van partijen ter zitting, dat met de verkoop van de percelen door eiser aan [bedrijf 3] een voordeel door eiser is behaald dat als resultaat uit overige werkzaamheden dient te worden aangemerkt. De rechtbank verwerpt het betoog van eiser, mede gelet op de gemotiveerde betwisting door verweerder, dat de in de notariële akten vastgelegde verkoop van percelen door eiser aan [bedrijf 3] in civielrechtelijke of fiscaalrechtelijke zin een schijnhandeling is waarmee bij de beoordeling geen rekening dient te worden gehouden. De rechtbank overweegt daartoe dat de notariële leveringsakten zijn afgesloten tussen eiser in persoon en [bedrijf 3] en dat dit ook strookt met de bedoeling van partijen, nu eiser heeft verklaard dat het handiger was om de verkooptransacties met derden te laten verlopen via [bedrijf 3] , maar dat de aankoop van de percelen bewust door hem privé heeft plaatsgevonden om overdrachtsbelasting te besparen. Dat eiser mededirecteur was van [bedrijf 3] verklaart naar het oordeel van de rechtbank dat eiser deze reële constructie, waarvan het doel was – zoals eiser zelf heeft verklaard – om richting potentiële kopers de illusie te wekken dat zij niet teveel betaalden, heeft kunnen opzetten. Het is dan ook geen reden om te oordelen dat aan de transacties tussen eiser en [bedrijf 3] moet worden voorbijgegaan. De rechtbank gaat uit, en ziet in de toelichting van eiser geen enkele reden om dit niet te doen, van het bestaan van de notariële akten. De stelling van eiser dat hij zich verkeerd heeft laten voorlichten door de notaris over de (fiscale) gevolgen van de constructie, kan daaraan niet afdoen. Ook de verdeling van de winst die tussen
[naam 6] , [naam 5] en eiser respectievelijk hun persoonlijke holdings is afgesproken bij de verkoop van de percelen, staat los van de transacties tussen eiser en [bedrijf 3] en kan in zoverre niet afdoen aan de belastbaarheid van het voordeel dat eiser persoonlijk heeft behaald met die transacties.
Omkering en verzwaring van de bewijslast
57. Omdat aannemelijk is geworden dat de aanslag reeds op grond van de normale bewijslastverdeling in zoverre terecht en naar het juiste bedrag, althans niet naar een te hoog bedrag, is opgelegd, kan omkering en verzwaring van de bewijslast naar het oordeel van de rechtbank niet leiden tot een andere uitkomst.
Zorgvuldigheidsbeginsel
58. Eiser is van mening dat verweerder onzorgvuldig heeft gehandeld door een definitieve aanslag IB/PVV 2017 tot een bedrag van € 1.268.876 ter behoud van rechten op te leggen, terwijl het boekenonderzoek nog niet was afgerond. Ter onderbouwing van dit standpunt wijst eiser er op dat verweerder het definitieve controlerapport over het jaar 2017 pas heeft opgemaakt en gedeeld met eiser nadat eiser reeds in beroep was gegaan tegen de uitspraak op bezwaar. Eiser stelt dat hij zijn standpunt over het boekenonderzoek niet heeft kunnen toelichten Volgens eiser dient de aanslag gelet op het voorgaande te worden vernietigd.
59. Verweerder heeft ter zitting verklaard dat het controlerapport eerder had moeten worden afgerond en toegezonden. Verweerder is echter van mening dat zijn besluit in de kennisgeving van de uitspraak op bezwaar voldoende is gemotiveerd. Voorts was het boekenonderzoek beknopt en was al hetgeen in het controlerapport van het boekenonderzoek is vastgelegd voldoende bekend bij eiser, aldus verweerder.
59. De rechtbank deelt de mening van partijen dat de gang van zaken niet correct is geweest. In het over en weer aangevoerde ziet de rechtbank echter geen aanleiding de door eiser voorgestane gevolgen te verbinden aan de wijze waarop verweerder gehandeld heeft. Uit het procesdossier blijkt dat er door verweerder bij de aanslagoplegging en in de bezwaarfase zorgvuldig onderzoek is gedaan naar de relevante feiten en dat partijen hierover herhaaldelijk hebben gecommuniceerd. Daarnaast heeft verweerder de uitspraak op bezwaar uitvoerig gemotiveerd en heeft er tweemaal een hoorgesprek plaatsgevonden met eiser. De rechtbank is van oordeel dat de uitspraak op bezwaar zorgvuldig tot stand is gekomen en dat eiser door de gang van zaken niet is benadeeld. De rechtbank heeft daarbij mede in aanmerking genomen dat het boekenonderzoek geen nieuwe informatie heeft opgeleverd en het controlerapport niets heeft toegevoegd aan de hoeveelheid informatie die in de bezwaarfase reeds bekend was. Voorts heeft eiser tijdig beroep ingesteld tegen de uitspraak op bezwaar, zodat ook in zoverre niet kan worden vastgesteld dat eiser benadeeld is.
Overige gronden
61. Eiser heeft ter zitting aangegeven de beroepsgronden inhoudende dat verweerder ten onrechte geen rekening heeft gehouden met ingehouden dividendbelasting en dat ten onrechte de IACK aan eiser is toegekend, te laten vallen. De rechtbank zal deze beroepsgronden derhalve niet beoordelen.
Belastingrente
62. Het beroep wordt mede geacht betrekking te hebben op de belastingrente. Eiser heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de belastingrentebeschikking. Hierbij wijst de rechtbank erop dat het bedrag van de belastingrente het bedrag van de aanslag volgt. Gesteld noch gebleken is dat de belastingrente ten onrechte of naar een onjuist bedrag in rekening is gebracht.
Conclusie
63. Gelet op het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Vergoeding van immateriële schade
64. Eiser heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade vanwege de overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank overweegt dat voor een dergelijke vergoeding aanleiding is als de rechtbank niet binnen twee jaar nadat het bezwaarschrift is ingediend uitspraak doet. Daarbij geldt voor de bezwaarfase een redelijke termijn van een half jaar en voor de beroepsfase van anderhalf jaar. Wordt de redelijke termijn overschreden dan heeft eiser recht op een schadevergoeding van € 500 per halfjaar.
65. Het bezwaarschrift is ontvangen op 25 november 2020, de uitspraak op bezwaar is gedaan op 24 juni 2022 en de rechtbank doet heden uitspraak. Van bijzondere omstandigheden die een langere termijn dan twee jaar rechtvaardigen, is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake. Het vorenstaande leidt de rechtbank tot de conclusie dat de redelijke termijn is overschreden met (afgerond) 12 maanden (Hoge Raad 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252 en Hoge Raad 31 januari 2020, ECLI:NL:HR:2020:154). Gelet hierop bedraagt de immateriële schadevergoeding in deze zaak € 1.000.
66. Naar het oordeel van de rechtbank is de termijnoverschrijding, gelet op de duur van de bezwaarprocedure, geheel aan verweerder toe te rekenen. De rechtbank zal verweerder dan ook veroordelen tot betaling van de vergoeding van immateriële schade van € 1.000.
Proceskosten en griffierecht
67. Omdat de rechtbank een immateriële schadevergoeding aan eiser heeft toegekend wegens overschrijding van de redelijke termijn, is er aanleiding verweerder op de voet van artikel 8:75 van Pro de Awb en het bepaalde in rechtsoverweging 3.14.2 van het arrest van de Hoge Raad van 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, te veroordelen in de proceskosten van eiser. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 837
(1 punt voor het indienen van een beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 837 en een wegingsfactor 0,5 nu de proceskostenvergoeding uitsluitend wordt toegekend vanwege de vergoeding van door eiser geleden immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn, vgl. het arrest van de Hoge Raad van 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:660). Voor een vergoeding van de in bezwaar gemaakte proceskosten bestaat geen aanleiding, aangezien de uitspraak op bezwaar volledig in stand is gebleven (idem Hoge Raad 20 maart 2015).
68. De rechtbank ziet voorts aanleiding verweerder op te dragen het door eiser betaalde griffierecht van € 50 te vergoeden.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep ongegrond;
- veroordeelt verweerder tot vergoeding van de door eiseres geleden immateriële
schade, vastgesteld op € 1.000;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 837;
- draagt verweerder op het door eiser betaalde griffierecht van € 50 aan eiser te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. M.C. van As, voorzitter, en mr. A.A. Fase en
mr. S.K.A. Efstratiades, leden, in aanwezigheid van mr. I. Kroesemeijer, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 6 november 2023.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer).
U kunt digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het hogerberoepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. Verder moet het ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de datum van verzending;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).