Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Belastingrecht
zaaknummer: AWB 18/5935
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 12 augustus 2019
in de zaak tussen
[X] , te [Z] , eiser
(gemachtigde: [gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Arnhem, verweerder.
Procesverloop
Op 30 mei 2018 heeft verweerder aan eiser een beschikking vaststelling verkrijgingsprijs aandelen (hierna: de beschikking) afgegeven.
Eiser heeft tegen de beschikking bezwaar gemaakt.
Bij uitspraak op bezwaar van 11 oktober 2018 is het bezwaar afgewezen.
Eiser heeft tegen deze uitspraak bij brief van 25 oktober 2018, ontvangen door de rechtbank op 26 oktober 2018, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiser heeft voorafgaande aan de zitting een nader stuk ingediend. De rechtbank heeft verweerder een afschrift van dit stuk toegezonden.
Partijen hebben ieder voor de zitting een pleitnota toegezonden aan de rechtbank en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij. Desgevraagd hebben partijen afgezien van een mondelinge behandeling.
Overwegingen
Feiten
In 1989 heeft [A] (hierna: [A] ) [B] B.V. (hierna: [B] ) opgericht. [A] was ten tijde van de oprichting enig aandeelhouder van [B] . Bij de oprichting van [B] heeft [A] € 18.151 (destijds fl. 40.000) als aandelenkapitaal gestort.
[A] heeft drie kinderen: eiser, [C] (broer van eiser) en [D] (zus van eiser). Op [1990] heeft [A] elk kind in privé 6% van de aandelen in [B] geschonken. De verkrijgingsprijs van de resterende 82% van de aandelen in [B] bedroeg € 14.884 (82% van € 18.151).
3. Op 1 januari 1997 is de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964) gewijzigd, als gevolg waarvan de grens voor de aanwezigheid van een aanmerkelijk belang kwam te liggen bij 5% (artikel 20a, van de Wet IB 1964, wettekst 1997). Op grond van artikel 70c, eerste lid, letter c, van de Wet IB 1964 (wettekst 1997) is de verkrijgingsprijs van de aanmerkelijk belangaandelen gesteld op € 586.350, zijnde de waarde in het economische verkeer per 1 januari 1997 (step-up regeling).
4. Op [2012] hebben [A] en zijn drie kinderen [E] B.V. (hierna: [E] ) opgericht. Ter volstorting van de aandelen in [E] heeft een aandelenruil plaatsgevonden tussen [E] en [B] . Voor deze aandelenfusie is een beroep gedaan op artikel 3.55 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet IB 2001). Verweerder heeft een beschikking afgegeven. Op grond van artikel 4.41 van de Wet IB 2001 is de verkrijgingsprijs doorgeschoven.
5. Op [2012] is door een statutenwijziging bij [B] 82% van de gewone aandelen omgezet in cumulatief preferente aandelen.
6. Op [2013] heeft een zuivere splitsing van [E] plaatsgevonden. Hierbij is [E] gesplitst in vier persoonlijke holdings: [F] B.V. [G] B.V., [H] B.V. en [I] B.V. De aandelen [F] B.V. werden gehouden door [A] . [F] B.V., heeft als gevolg van deze splitsing de cumulatief preferente aandelen in [B] verkregen. Als gevolg van de splitsing heeft eiser de aandelen in [H] B.V. verkregen.
7. Voor de verkrijging van de aandelen is een beroep gedaan op artikel 3.56 van de Wet IB 2001. Verweerder heeft een beschikking afgegeven. Op grond van artikel 4.41 van de Wet IB 2001 is de verkrijgingsprijs (nogmaals) doorgeschoven.
8. Op [2014] is [F] B.V. juridisch gesplitst in de volgende vier vennootschappen: [M] N.V., [J] B.V., [K] B.V. en [L] B.V. Het totale vermogen ten tijde van de splitsing bedroeg € 40.731.059. Aan [J] B.V., [K] B.V. en [L] B.V. is elk een ondernemingsvermogen van € 12.040.000 toegedeeld. Voor de splitsing is een beroep gedaan op artikel 3.56 van de Wet IB 2001 (respectievelijk artikel 14a van de Wet op de Vennootschapsbelasting 1969). Verweerder heeft de gevraagde beschikkingen afgegeven.
9. De verkrijgingsprijs van de aandelen in [J] B.V., [K] B.V. en [L] B.V. is € 4.400.
10. De aandelen in [J] B.V., [K] B.V. en [L] B.V. zijn door [A] geschonken aan zijn drie kinderen. Eiser heeft de aandelen in [K] B.V. geschonken gekregen. Ter zake van deze schenking heeft eiser € 361.907 schenkbelasting voldaan.
11. Per [2015] heeft een juridische splitsing plaatsgevonden. Hierbij fungeerde [K] B.V. als verkrijgende en [H] B.V. als verdwijnende vennootschap.
12. Op 15 september 2017 is namens eiser verzocht om de verkrijgingsprijs van het aanmerkelijk belang in [K] B.V. vast te stellen op € 952.657 (de oorspronkelijke verkrijgingsprijs voor de aandelen [H] B.V. van € 586.350, vermeerderd met de doorgeschoven verkrijgingsprijs voor de aandelen [K] B.V. van € 4.400 én vermeerderd met de betaalde schenkbelasting van € 361.907).
13. Op 30 mei 2018 heeft verweerder de beschikking aan eiser afgegeven. Voor de toepassing van de bepalingen van het aanmerkelijk belang is in de beschikking de verkrijgingsprijs van de aandelen in [K] B.V. per [2015] (de datum van de juridische fusie) vastgesteld op € 590.750. Dit bedrag bestaat uit de oorspronkelijke verkrijgingsprijs voor de aandelen [H] B.V. van € 586.350 vermeerderd met de doorgeschoven verkrijgingsprijs van de aandelen [K] B.V. van € 4.400.
Geschil
14. In geschil is het antwoord op de vraag of de betaalde schenkbelasting ter zake van de verkrijging van de aandelen tot de verkrijgingsprijs van het aanmerkelijk belang behoort.
15. Eiser is van mening dat door de ontwikkeling die de aanmerkelijk belangregeling in de loop der tijd (sinds 1964) heeft doorgemaakt, de oude jurisprudentie, die schenk- en erfbelasting als onderdeel van de verkrijgingsprijs afwijst, achterhaald is. Hij betoogt dat na met name de ingrijpende wijziging van de aanmerkelijk belangregeling in 1997 schenk- en erfbelasting, die worden geheven ter zake van de verkrijging van aanmerkelijk belangaandelen, wel tot de verkrijgingsprijs behoren. Ter onderbouwing verwijst eiser naar de overdrachtsbelasting. Bij verkrijging van een aanmerkelijk belang in een vastgoedlichaam als bedoeld in artikel 4 van Pro de Wet op de belastingen van rechtsverkeer (hierna: BRV) behoort de ter zake verschuldigde overdrachtsbelasting immers tot de verkrijgingsprijs, aldus eiser.
16. Verweerder erkent dat de aanmerkelijk belangregeling weliswaar diverse malen is gewijzigd, maar uit de wetsgeschiedenis volgt niet dat de wetgever een wijziging heeft beoogd ten aanzien van het bepalen van de verkrijgingsprijs. De oude jurisprudentie van de Hoge Raad uit 1957 en 1959 (Hoge Raad 9 oktober 1957, nr. 13.235, BNB 1957/302 en Hoge Raad 29 april 1959, nr. 13.891, BNB 1959/222) is daarom nog steeds van toepassing. De kosten bedoeld in artikel 4.21 van de Wet IB 2001 dienen een direct, causaal verband te hebben met de verkrijging van het aanmerkelijke belang en dit directe, causale verband met de verschuldigde schenkbelasting ontbreekt in dit geval, aldus verweerder. De vergelijking die eiser maakt met de verschuldigde overdrachtsbelasting bij de verkrijging van aandelen in een lichaam als bedoeld in artikel 4 BRV Pro treft volgens verweerder geen doel, enerzijds omdat het directe, causale verband tussen de verkrijging van de aandelen en de verschuldigdheid van de overdrachtsbelasting sterker is en anderzijds omdat het in aanmerking nemen van de overdrachtsbelasting bij het bepalen van de verkrijgingsprijs ook vanuit het oogpunt van rechtsvormneutraliteit wenselijk is. Immers, een lichaam dat bedrijfsmatig onroerend goed koopt zal de eventueel verschuldigde overdrachtsbelasting activeren.
Beoordeling van het geschil
17. Ingevolge artikel 4.21 van de Wet IB 2001 wordt onder de verkrijgingsprijs verstaan de tegenprestatie bij de verkrijging vermeerderd met de ten laste van de verkrijger gekomen kosten.
18. In de zaak die heeft geleid tot het arrest van de Hoge Raad van 29 april 1959 (BNB 1959/222) is als volgt geoordeeld:
“dat aan de artikelen 19 en 21 van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 de gedachte ten
grondslag ligt, dat de aandeelhouder met een aanmerkelijk belang, die zijn aandelen
vervreemdt tegen een hogeren prijs dan dien, waarvoor hij deze had verworven, zijn aandeel
in de winst van de vennootschap, voorzover deze geacht kan worden te zijn verworven
gedurende den tijd, waarin de vervreemder het aanmerkelijk belang bezat, realiseert en aldus
een door den besluitgever als bedrijfswinst gequalificeerde opbrengst geniet;
“dat aan de artikelen 19 en 21 van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 de gedachte ten
grondslag ligt, dat de aandeelhouder met een aanmerkelijk belang, die zijn aandelen
vervreemdt tegen een hogeren prijs dan dien, waarvoor hij deze had verworven, zijn aandeel
in de winst van de vennootschap, voorzover deze geacht kan worden te zijn verworven
gedurende den tijd, waarin de vervreemder het aanmerkelijk belang bezat, realiseert en aldus
een door den besluitgever als bedrijfswinst gequalificeerde opbrengst geniet;
dat de wetgever, deze opbrengst in artikel 21, 2e lid, stellende op het verschil tussen den
overdrachtsprijs en de kosten van de verkrijging, geen regeling heeft gegeven voor het geval,
waarin de verkrijger de aandelen om niet ontving en aan de verkrijging dus geen kosten
waren verbonden, althans geen kosten, welke voor de waarde van het aandeel ten tijde van de
verkrijging de aanwijzing geven, welke de wetgever zich daarvan blijkbaar heeft voorgesteld;
overdrachtsprijs en de kosten van de verkrijging, geen regeling heeft gegeven voor het geval,
waarin de verkrijger de aandelen om niet ontving en aan de verkrijging dus geen kosten
waren verbonden, althans geen kosten, welke voor de waarde van het aandeel ten tijde van de
verkrijging de aanwijzing geven, welke de wetgever zich daarvan blijkbaar heeft voorgesteld;
dat de hierboven omschreven aan de regeling van de artikelen 19 en 21 ten grondslag
liggende gedachte in zulk een geval meebrengt, dat de "kosten van de verkrijging" worden
gesteld op de geschatte waarde van de aandelen tijdens de verkrijging;
liggende gedachte in zulk een geval meebrengt, dat de "kosten van de verkrijging" worden
gesteld op de geschatte waarde van de aandelen tijdens de verkrijging;
dat het met een dusdanige wijze van bepalen van de kosten van verkrijging van de aandelen
niet strookt die kosten ingeval van verkrijging als erfgenaam te verhogen met het door den
erfgenaam ter zake van de verkrijging betaalde successierecht;”
niet strookt die kosten ingeval van verkrijging als erfgenaam te verhogen met het door den
erfgenaam ter zake van de verkrijging betaalde successierecht;”
19. Voormeld arrest is gewezen onder de werking van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941. Weliswaar is de aanmerkelijk belangregeling nadien, met name met ingang van 1997, ingrijpend gewijzigd, maar naar het oordeel van de rechtbank brengen deze wijzigingen niet mee dat schenk- of erfbelasting voortaan tot de ten laste van de verkrijger komende kosten als bedoeld in artikel 4.21 van de Wet IB 2001 dienen te worden gerekend. In plaats van de kosten van verkrijging wordt thans uitgegaan van de verkrijgingsprijs, bestaande uit de tegenprestatie en de ten laste van de verkrijger komende kosten. Daarmee is niet gezegd dat het begrip “kosten” anders dient te worden uitgelegd dan voorheen. Een aanwijzing dat dit juist niet het geval is, vindt de rechtbank in het feit dat - zoals verweerder heeft aangevoerd en eiser niet heeft bestreden - thans het totaalwinstbegrip het uitgangspunt is. Daarbij is van belang dat ondanks de wijzigingen de wetgever de grondgedachte, dat directe belastingen, zoals inkomstenbelasting en vennootschapsbelasting, maar ook schenkbelasting niet tot de bedrijfskosten of kosten van verwerving kunnen worden gerekend, niet heeft verlaten. De verwijzing van eiser naar de overdrachtsbelasting leidt niet tot een ander oordeel, omdat overdrachtsbelasting een indirecte dan wel kostprijsverhogende belasting is. Reeds hierom faalt het beroep van eiser en behoeven de overige stellingen geen behandeling.
20. Gelet op het voorgaande heeft verweerder de verkrijgingsprijs van de aandelen in [K] B.V. per [2015] bij beschikking terecht vastgesteld op € 590.750.
21. Het beroep dient ongegrond te worden verklaard.
22. Er bestaat geen aanleiding voor de toekenning van een proceskostenvergoeding in beroep en bezwaar.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A.P. Vaatstra, voorzitter, mr. R.A. Eskes en mr. J.J. Westerbaan, rechters, in tegenwoordigheid van mr. L.A. Aalbersberg, griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 12 augustus 2019
griffier
voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.