Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Belastingrecht
zaaknummers: AWB 16/4012 en 16/4013
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 6 april 2017
in de zaken tussen
[X], te [Z] , eiser
(gemachtigde: mr. [gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Almelo, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser over het jaar 2009 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000] .H.97) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.100 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 591.954, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 40.000. Tevens is bij beschikking € 22.991 aan heffingsrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2012 een aanslag (aanslagnummer [000] .H.26.01) IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 19.711 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.983. Tevens is bij beschikking € 272 aan belastingrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 22 juni 2016 de navorderingsaanslag, de aanslag, de beschikkingen heffingsrente en belastingrente en de boetebeschikking gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen bij afzonderlijke brieven van 7 juli 2016, ontvangen door de rechtbank op 11 juli 2016, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en verweerschriften ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 januari 2017.
Eiser is verschenen, bijgestaan door de gemachtigde en [A] . Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] , mr. [B] , mr. [C] , mr. [D] en mr. [E] .
Eiser heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. Verweerder heeft ter zitting een nader stuk overgelegd.
De onderhavige zaken zijn ter zitting gelijktijdig behandeld met de zaken met nummers 16/4011, 16/4014 en 16/4015.
Overwegingen
Feiten
1. Op 10 april 2003 is [F] B.V. (hierna: [F] ) opgericht. Zij is onder meer actief als projectontwikkelaar. De aandelen in [F] werden gehouden door [G] B.V. (25 percent), [H] B.V. ( [H] ; 25 percent), [I] B.V. ( [I] ; 25 percent) en [J] B.V. ( [J] ; 25 percent).
2. Eind 2006 is [F] in contact gekomen met [K] (hierna: de woningstichting). De woningstichting is op grond van een prestatiecontract met de gemeente Hellendoorn verplicht een aantal nieuwe woningen te realiseren voor huurders in de lagere inkomenscategorie. Het is de woningstichting niet toegestaan commerciële ruimten te exploiteren.
3. Op 6 juni 2007 heeft [L] (hierna: [L] ) van [M] een taxatierapport naar [F] gestuurd als basis voor de onderhandelingen met de woningstichting over de verkoop van [N] en de bijbehorende terugkoop van de te ontwikkelen commerciële ruimten van [N] . [L] heeft de commerciële ruimten per 6 juni 2007 getaxeerd op € 1.000.000.
4. Op 15 juni 2007 hebben [O] BV, [P] BV en de woningstichting de ‘Overeenkomst locatie [N] - [Q] ’ gesloten. Tussen partijen is niet in geschil dat voor wat betreft de fiscale gevolgen van deze overeenkomst [F] moet worden geacht de contracterende partij te zijn. In deze overeenkomst staat onder meer vermeld:
“11 De woningstichting koopt de grond met de daarop aanwezige opstallen van [F] voor € 2.212.650,-- (…), kosten koper. De voor de overdracht vereiste levering vindt plaats ten overstaan van [a] zo spoedig mogelijk nadat het gewijzigde/nog te wijzigen bouwplan door de gemeente akkoord bevonden is en in procedure wordt gebracht.
(…)
16 [F] staat garant voor de koop en levering van de commerciële ruimtes op de begane grond alsmede voor de toiletvoorziening voor de marktkooplieden. De koopprijs van dit appartementsrecht van ca. 1.400 m² is bepaald op € 1.000.000,-- exclusief btw (prijspeil 2007) en wordt voldaan op het moment van oplevering. Bij eventuele vertraging van de start bouw wordt de koopprijs van het hiervoor genoemde appartementsrecht ad € 1.000.000,-- geïndexeerd volgens de BDB cijfers.”
5. Op 31 augustus 2007 heeft de gemeente Hellendoorn aan eiser een brief gestuurd over de vestiging van detailhandel in [N] , waarin onder meer het volgende is opgenomen:
“De begane grond van de locatie zal door u worden geëxploiteerd en het is ons bekend dat u in onderhandeling bent om het zuidelijke deel van het project een invulling met detailhandel te geven. Zo u weet maakt het aansluitende deel van [A-straat 1] deel uit van het toekomstige winkelgebied, waardoor vestiging van winkelruimte op dit moment niet onze eerste voorkeur heeft, maar onder voorwaarden niet onmogelijk is.
(…)
Aangezien u momenteel in onderhandeling bent met een reeds in [Q] gevestigde winkelbedrijf [b] (…) hebben wij er in principe geen bezwaar tegen om voor dit winkelbedrijf vrijstelling te verlenen van het bestemmingsplan.
(…)
In het vrijstellingsbesluit zal dan worden opgenomen dat in het betreffende deel van het gebouw één extra detailhandel gevestigd kan worden met nader te bepalen minimale oppervlakte (…) en dat deze detailhandel een front aan [A-straat 1] dient te hebben. (…)”
6. Op 7 september 2007 heeft [F] [N] aan de woningstichting geleverd. In de akte van levering is onder meer vermeld:
“door koper zal op het terrein een appartementencomplex met parkeerkelder worden gebouwd, inclusief commerciële ruimten en toilet voorziening voor marktkooplieden op de begane grond. Om het plan door de Woningstichting te kunnen verwezenlijken zijn partijen overeengekomen dat [ [F] ] en/of nader door deze te benoemen derde(n), waarbij [ [F] ] wel (hoofdelijk) aansprakelijk blijft ten aanzien van de na te melden overeenkomst tot verplichte koop, direct na de casco oplevering van de commerciële ruimten en toiletvoorziening deze van de koper koopt en in eigendom afneemt voor een koopsom groot een miljoen euro (€ 1.000.000,00), exclusief omzetbelasting, kosten [ [F] ], onder gebruikelijke voorwaarden. (…) [ [F] ] is bekend met de aan de commerciële ruimten van overheidswege gegeven bestemming.
(…)
De koopprijs bedraagt twee miljoen twee honderd twaalf duizend zes honderd vijftig euro (€ 2.212.650,00).
(…)”
7. Met ingang van 11 juni 2008 worden de aandelen in [F] gehouden door [I] (32,78 percent), [J] (32,78 percent) en [H] (34,44 percent). Alle aandelen in [H] worden gehouden door [c] , alle aandelen in [I] door eiser en alle aandelen in [J] door [d] B.V., waarvan alle aandelen worden gehouden door [e] . Uit een uittreksel van de Kamer van Koophandel volgt dat [I] en [J] bestuurders zijn van [F] en dat zij alleen/zelfstandig bevoegd zijn.
8. Op 12 juni 2008 heeft [L] een concept‑huurovereenkomst gemaild naar eiser, [e] en [f] (hierna: [f] ) van [g] met betrekking tot de verhuur van de commerciële ruimte van [N] .
9. Op 28 augustus 2008 hebben [f] als huurder en eiser en [e] als verhuurder een huurovereenkomst ondertekend met betrekking tot de commerciële ruimte, waarin onder meer het volgende is vastgelegd:
- De overeenkomst is aangegaan voor de duur van tien jaar, ingaande op circa voorjaar 2010, en wordt (telkens) voortgezet voor een periode van vijf jaar;
- De aanvangshuurprijs bedraagt € 150.000 exclusief omzetbelasting per jaar.
10. Tot de stukken van het geding behoort een op 3 oktober 2008 namens [F] ondertekende ‘opgaaf informatie taxatie onroerende zaak’ (hierna ook: de opgaaf). In de opgaaf die de commerciële ruimten van [N] betrof en die diende voor het sluiten van een vaststellingsovereenkomst met de Belastingdienst, is onder meer verklaard dat:
- alleen het recht om deze onroerende zaak te kopen over gaat (vraag 1e en 2b);
- de laatste vijf jaren geen taxatierapporten zijn opgemaakt (vraag 2a);
- de peildatum voor de taxatie 7 september 2007 is (vraag 2c);
- op het moment van ondertekenen nog geen huurder gevonden is (vraag 3b);
- geen sprake is van (toekomstige) wijzigingen in het bestemmingsplan van de gemeente die van invloed zijn op de onroerende zaak (vraag 4a).
11. Op 24 november 2008 heeft eiser namens [F] het formulie ‘vaststellingsovereenkomst waardering onroerende zaken’ ondertekend en daarmee verklaard dat de gegevens in de opgaaf juist zijn en dat de vastgestelde waarde ongeldig is indien blijkt dat die gegevens onjuist zijn.
12. Op 17 februari 2009 hebben [L] namens [F] en [h] namens de Belastingdienst een vaststellingsovereenkomst ondertekend waarin de commerciële ruimten als volgt zijn gewaardeerd:
Huurprijs
ca. € 100/m² b.v.o. (casco oplevering)
€ 130.000
Factor
11 (i.v.m. bestemming) x € 130.000
€ 1.430.000
Af:
leegstand tezamen met huurvrije periode begroot op 2 jaar
€ 260.000
Af:
correctie kosten
€ 117.000
Totale waarde (afgerond)
€ 1.000.000
13. Tot de stukken van het geding behoort een memo van [i] van ING Real Estate Finance van 22 februari 2009 inzake aanvraag financiering waarin is opgenomen dat de commerciële ruimten zijn gewaardeerd op € 2.000.000.
14. Op 23 april 2009 hebben de woningstichting, eiser en [e] de ‘koopovereenkomst commerciële ruimten [N] ’ getekend, waarin onder meer het volgende is opgenomen:
“(…)
De koop van de commerciële ruimten en de toiletvoorziening voor de marktkooplieden op de begane grond in het door de Woningstichting (…) te ontwikkelen en realiseren complex “ [N] ” aan de [A-straat 2] te [Q] (…).
(…)
De koopprijs van de onroerende zaak bedraagt 1.000.000,= euro,
(…)
3.1 De akte van levering zal gepasseerd worden nadat de bouwkundige oplevering heeft plaatsgevonden van voornoemde ruimten in het te bouwen complex “ [N] ” (…).”
15. Op 10 februari 2010 heeft de gemeente Hellendoorn de definitieve beschikking gegeven waarbij ontheffing van het bestemmingsplan wordt verleend als gevolg waarvan één detailhandelsbedrijf mag worden gevestigd in de commerciële ruimte van [N] .
16. Eiser heeft op 20 januari 2011 aangifte IB/PVV 2009 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.100. Op 20 mei 2011 heeft verweerder de aanslag IB/PVV 2009 vastgesteld conform de aangifte.
17. Tot de gedingstukken behoort een taxatieverslag van ING Real Estate waarbij de commerciële ruimte die aan [f] wordt verhuurd op 1 maart 2011 is gewaardeerd op € 1.950.000.
18. Op 1 juni 2011 heeft de woningstichting het appartementsrecht van de commerciële ruimte aan eiser en [e] geleverd voor een bedrag van € 1.070.093 exclusief omzetbelasting.
19. Op 1 juli 2011 hebben [f] als huurder en eiser en [e] als verhuurder een gewijzigde huurovereenkomst ondertekend met betrekking tot de commerciële ruimte, waarin onder meer is vastgelegd dat de huur per 1 juli 2011 zal ingaan en € 150.000 per jaar zal bedragen.
20. De gemeente Hellendoorn heeft op 27 februari 2013 een omgevingsvergunning verleend op grond waarvan de bestemming van de commerciële ruimte wordt gewijzigd van kantoorruimte naar winkelruimte.
21. Eiser heeft op 7 januari 2014 aangifte IB/PVV 2012 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 19.711.
22. [j] van de Belastingdienst (hierna: [j] ) heeft in een rapport van 17 april 2014 de commerciële ruimte per 23 april 2009 als volgt gewaardeerd:
Toiletruimte ( [A-straat 3] )
€ 24.000
Commerciële ruimte ( [A-straat 4] )
€ 1.880.000
Commerciële ruimte ( [A-straat 5] )
€ 350.000
Totale waarde
€ 2.254.000
23. Verweerder heeft de aanvaardbaarheid onderzocht van de aangiften vennootschapsbelasting over de jaren 2009, 2010 en 2011 en van de aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2011 van [F] . Van dit onderzoek is op 18 november 2014 een controlerapport opgesteld, waarin onder meer het volgende is opgenomen:
“4.1.1.5 Winstcorrectie
Op grond van de nieuwe taxatiewaarde van € 2.254.000 komen wij tot een winstcorrectie van € 1.183.907 bij [F] B.V. in 2009. De winstcorrectie is als volgt berekend:
Taxatiewaarde met peildatum 23 april 2009
€ 2.254.000
Koopprijs volgens leveringsakte 1 juni 2011
€ 1.070.093 -/-
Verschil, hogere omzet 2009:
€ 1.183.907
De koopprijs volgens de leveringsakte van 1 juni 2011 wordt beschouwd als uitkomst van de in de koopovereenkomst van 23 april 2009 aangegeven wijze van indexering van de koopprijs van € 1.000.000.
4.1.1.6 Winstuitdelingen
Winstuitdeling 2009:
Het in de voorgaande sub-paragraaf berekende omzetverschil van 2009 met betrekking tot project [N] leidt tot de vaststelling van een winstuitdeling op 23 april 2009 voor hetzelfde bedrag, € 1.183.907. Het gaat daarbij om een uitdeling van winst door [F] B.V. aan [eiser en [e] ] privé voor gelijke delen.
Redenen voor de onderkenning van deze winstuitdeling zijn:
• vermogensverschuiving van [F] B.V. naar [eiser en [e] ] privé (bevoordeling van [eiser en [e] ] privé);
• bewustheid van de bevoordeling van [eiser en [e] ] privé bij [F] B.V. en bij [eiser en [e] ] privé, ingegeven vanuit de hoedanigheid als (middellijke) aandeelhouders van [F] B.V.
(…)
Gevolgen voor de inkomstenbelasting:
De gevolgen van de voormelde winstuitdelingen worden betrokken in de aangiften inkomstenbelasting van (…) [eiser] en (…) [e] (…) op basis van een 50-50-verdeling. Deze gevolgen zijn reeds bij wijze van een separate brief aan (…) [eiser] en (…) [e] medegedeeld.”
24. Bij brief van 18 november 2014 heeft verweerder de voorgestelde correcties in de IB/PVV voor de jaren 2009 en 2012 als volgt toegelicht:
“
2009 en 2010
2009 en 2010
1. Afwijkingen per onderdeel van de aangifte
Inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2)
Zoals vermeld in Paragraaf 4.1.1 van ons controlerapport inzake het boekenonderzoek bij [F] B.V. is in de jaren 2009 en 2010 ten aanzien van het project [N] sprake van winstuitdelingen door [F] B.V. aan u en uw medeaandeelhouder, de heer [e] . De uitdelingen door [F] B.V. aan u bedragen in totaal:
- 2009: 50% x € 1.183.907 = € 591.954;
(…)
2.Berekening
De gevolgen van de uitdeling voor de heffing van de inkomstenbelasting in box 2 kunnen als volgt worden gespecificeerd:
Uitdeling 2009: 25% x € 591.954 = € 147.989;
(…)
2012
1. Afwijkingen per onderdeel van de aangifte
Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (box 3)
U bent per 1 juni 2011 voor 50% eigenaar geworden van het appartementsrecht op de commerciële ruimten en de toiletvoorziening van het appartementencomplex [N] in [Q] . Dit pand wordt derhalve met ingang van het jaar 2012 voor de inkomstenbelasting belast in box 3. De heffingsgrondslag betreft de waarde in het economische verkeer.
In uw aangifte inkomstenbelasting over het jaar 2012 heeft u de heffingsgrondslag voor wat betreft de commerciële ruimten en toiletvoorziening van [N] als volgt berekend:
[A-straat 6] - [Q] (1/2 deel)
€ 402.000
[A-straat 5] - [Q] (1/2 deel)
€ 58.500
[A-straat 7] - [Q] (1/2 deel)
€ 62.500
[A-straat 8] - [Q] (1/2 deel)
€ 40.000 +
Totaal
€ 563.000
Op basis van Paragraaf 4.1.1 van ons controlerapport inzake het boekenonderzoek bij [F] B.V. is de waarde in het economische verkeer van de commerciële ruimten en toiletvoorziening wezenlijk hoger. Deze waarde zou mijns inziens € 2.254.000 moeten bedragen. Dit leidt voor nu tot een heffingsgrondslag in box 3 van 50% x € 2.254.000 = € 1.127.000. De door u aangegeven heffingsgrondslag is derhalve € 564.000 te laag vastgesteld.
2.Berekening
De bovengenoemde afwijking heeft de volgende gevolgen voor de rendementsgrondslag in box 3 van uw aangifte inkomstenbelasting:
Aangegeven rendementsgrondslag
€ 0
Totaalbedrag van de afwijkingen
€ 564.000
Te verrekenen saldo bezittingen -/- schulden volgens aangifte (€ 2.143.674 -/- € 2.265.808)
€ -122.134
Gecorrigeerde rendementsgrondslag
€ 441.866
Heffingvrij vermogen
€ - 42.278
Rendementsgrondslag, gecorrigeerd voor heffingvrij vermogen
€ 399.588
Het forfaitaire rendement 4% x € 399.588
Het voordeel uit sparen en beleggen
€ 15.984
Vastgesteld belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (box 3)
€ 15.984
(…)
Vergrijpboete
Over hierboven vermelde correcties worden naast de (navorderings)aanslagen vergrijpboeten ingevolge artikel 67e Algemene wet inzake rijksbelastingen en paragraaf 25 en 27 Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 opgelegd. De vergrijpboete bedraagt in beginsel 50%. De grondslag van de boete is het bedrag van de (navorderings)aanslagen.
Gezien de absolute hoogte van de boete is echter besloten om deze te matigen tot een bedrag van € 40.000. Deze boete is uit praktische overwegingen in zijn geheel toegerekend aan de navorderingsaanslag over het jaar 2009.
Er is, zoals vermeld in Sub-paragraaf 4.1.1 van het controlerapport d.d. 18 november 2014 inzake het verrichte boekenonderzoek bij [F] B.V., bij zowel [F] BV. als bij u sprake geweest van bewust handelen en dus van opzet. Opzet is het willens en wetens handelen of nalaten met het oogmerk belasting te ontduiken of niet of niet tijdig betalen.”
25. Verweerder heeft op basis van de bevindingen in het controlerapport de onderhavige belastingaanslagen en boetebeschikking opgelegd.
26. Op 9 juni 2016 heeft [m] ( [m] ) in opdracht van eiser en [e] de commerciële ruimte per 23 april 2009 getaxeerd op € 1.210.000.
Geschil
27. In geschil is:
- ten aanzien van het jaar 2009:
a) of sprake is van een nieuw feit dan wel kwade trouw op basis waarvan kan worden nagevorderd;
b) of [F] een (verkapte) winstuitdeling heeft gedaan aan eiser. Zo dat het geval is, is de hoogte van de door verweerder in aanmerking genomen winstuitdeling in geschil;
c) of de vergrijpboete terecht is opgelegd. Zo dat het geval is, is de hoogte in geschil.
- ten aanzien van het jaar 2012:
d) of de aanslag naar het juiste bedrag is opgelegd, meer in het bijzonder wat de waarde in het economische verkeer is van de commerciële ruimten op 1 januari 2012.
Beoordeling van het geschil
a.
a) Nieuw feit
a) Nieuw feit
28. Op grond van artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) kan, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is. Op de inspecteur rust de bewijslast aannemelijk te maken dat er sprake is van een nieuw feit.
29. Voor het antwoord op de vraag of sprake is van een nieuw feit dient te worden beoordeeld of de navorderingsaanslag voortvloeit uit feiten die bij het opleggen van de primitieve aanslag reeds bij de inspecteur bekend waren of redelijkerwijs bekend hadden kunnen zijn. Volgens vaste jurisprudentie mag de inspecteur bij het vaststellen van de aanslag uitgaan van de juistheid van de gegevens die belanghebbende in zijn aangifte heeft vermeld. Tot een nader onderzoek is de inspecteur in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot een nader onderzoek gehouden indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven of het ontbreken daarvan, in redelijkheid behoort te twijfelen (zie Hoge Raad 6 juni 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB2890). De inspecteur behoeft in redelijkheid niet te twijfelen aan de juistheid van de in het aangiftebiljet opgenomen posten, indien er voor deze posten ook een andere, niet onwaarschijnlijke verklaring mogelijk is (vergelijk Hoge Raad 12 maart 2010, ECLI:NL:HR:2010:BL7165; Hoge Raad 16 april 2010, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082 en Hoge Raad 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184).
30. Eiser heeft zich op het standpunt gesteld dat verweerder vanaf 3 oktober 2008 – de dagtekening van de ‘opgaaf informatie taxatie onroerende zaak’ – wist of had moeten weten dat sprake was van een recht of plicht tot overname van vastgoed door eiser en [e] van [F] , temeer omdat het formulier minnelijke waardering was ingediend bij de eenheid te [R] die belast was met de aanslagregeling van zowel [F] als eiser en [e] . Tevens stelt hij dat het feit dat ten tijde van de minnelijke waardering duidelijk was dat [f] de commerciële ruimten begin 2010 wilde gaan huren hooguit een rol mag spelen bij de vraag of navordering over 2007 mogelijk is.
31. Verweerder heeft gesteld dat hij ten tijde van het opleggen van de aanslag IB/PVV 2009 op 20 mei 2011 niet bekend was of redelijkerwijs bekend kon zijn met de volgende feiten:
- de brief van 31 augustus 2007 van de gemeente Hellendoorn aan eiser in verband met mogelijkheden om detailhandel te vestigen;
- de e-mail van 12 juni 2008 van [L] aan [f] van [g] , eiser en [e] met een concept-huurovereenkomst;
- de aanvraag van 8 juli 2008 van een bouwvergunning tweede fase met betrekking tot [N] , op 18 november 2008 gevolgd door de bouwvergunning van de gemeente Hellendoorn ;
- de ondertekening van de huurovereenkomst op 28 augustus 2008 door [f] als huurder en eiser en [e] als verhuurder;
- de besprekingen op 22 februari 2009 en 12 maart 2009 tussen eiser, [e] en [i] van ING Real Estate Finance;
- de ondertekening op 23 april 2009 door de woningstichting, eiser en [e] van de koopovereenkomst commerciële ruimten [N] ; en
- de overdracht om niet van het recht op koop.
32. De rechtbank is van oordeel dat verweerder in redelijkheid niet behoefde te twijfelen aan de juistheid van de in de aangifte opgenomen posten. Hij had derhalve geen onderzoeksplicht ten aanzien van de gegevens die eiser in zijn aangifte heeft vermeld. De minnelijke taxatie van 17 februari 2009 staat niet aan dit oordeel in de weg aangezien uit de aangifte niet voortvloeit dat uitvoering is gegeven aan het voornemen om de commerciële ruimten in privé te verwerven, dat ten grondslag lag aan het verzoek tot minnelijke waardering. Met name volgt uit de aangifte niet dat dit recht is overgegaan van [F] op eiser en [e] . Daar komt bij dat verweerder noch bekend was noch redelijkerwijs bekend behoefde te zijn met de huurovereenkomst tussen [f] en eiser en [e] . Aangezien de rechtbank gelet op het voorgaande van oordeel is dat verweerder beschikt over een navordering rechtvaardigend nieuw feit behoeft de vraag of sprake is van kwade trouw geen behandeling.
b) Winstuitdeling
33. Verweerder heeft gesteld dat [F] zich ten aanzien van (de commerciële ruimten van) het project [N] een voordeel heeft laten ontgaan ten voordele van eiser en [e] .
34. Eiser heeft gesteld dat het altijd de bedoeling is geweest dat hij en [e] de commerciële ruimte in privé zouden exploiteren.
35. Van een winstuitdeling is sprake als zich een vermogensverschuiving heeft voorgedaan van de vennootschap naar haar aandeelhouder en partijen zich daarbij ervan bewust moeten zijn geweest dat de aandeelhouder in die hoedanigheid is bevoordeeld. De bewijslast dat sprake is van een winstuitdeling rust op verweerder.
36. Uit het taxatierapport van [L] van 6 juni 2007 volgt dat het doel van die taxatie was advisering ten aanzien van de verkoopwaarde van [N] aan de woningstichting en terugkoop van het getaxeerde gedeelte, tegen een vooraf overeen te komen prijs. Uit onderdeel 16 van de ‘Overeenkomst [N] ‑ [Q] ’ van 15 juni 2007 volgt dat [F] garant staat voor de koop en levering van de commerciële ruimten op de begane grond alsmede voor de toiletvoorziening voor de marktkooplieden. De koopprijs van dit appartementsrecht van ca. 1.400 m² is bepaald op € 1.000.000,-- exclusief btw (prijspeil 2007) en wordt voldaan op het moment van oplevering. Uit de akte van levering van 7 september 2007 volgt dat [F] en/of nader door deze te benoemen derde(n) direct na de casco oplevering van de commerciële ruimten en toiletvoorziening deze van de koper koopt en in eigendom afneemt voor een koopsom groot een miljoen euro (€ 1.000.000,00) en dat [F] hierbij wel (hoofdelijk) aansprakelijk blijft. De rechtbank leidt hieruit af dat [F] degene is die kon bepalen wie de commerciële ruimten mocht kopen en waar een eventuele met de commerciële ruimten te behalen winst zou neerslaan. Tevens leidt de rechtbank hieruit af dat – in tegenstelling tot wat eiser heeft betoogd – het niet altijd de bedoeling is geweest dat eiser en [e] de commerciële ruimte in privé zouden exploiteren, althans dat dat niet uit deze stukken naar voren komt.
37. Daar komt bij dat uit het antwoord op vraag 1e en 2b van de ‘opgaaf informatie taxatie onroerende zaak’ van 3 oktober 2008 volgt dat [F] en eiser en [e] zich ervan bewust zijn geweest dat [F] een recht bezat om de commerciële ruimten af te nemen voor een vooraf bepaalde prijs. Uit deze opgaaf valt weliswaar de door eiser gestelde bedoeling van [F] af te leiden om het recht aan hem en [e] over te dragen, echter daaraan is in 2007 geen feitelijke uitvoering gegeven, althans schriftelijke bescheiden met die strekking ontbreken.
38. Het voorgaande betekent dat de rechtbank – bij gebrek aan schriftelijke bescheiden waaruit zou volgen dat [F] op een eerder tijdstip het recht op koop van de commerciële ruimten heeft prijsgegeven ten gunste van eiser en [e] – aansluit bij het moment dat de ‘koopovereenkomst commerciële ruimten [N] ’ is gesloten tussen de woningstichting, eiser en [e] , te weten 23 april 2009.
39. Op dat moment moeten [F] , eiser en [e] zich bewust zijn geweest van het feit dat de waarde van de commerciële ruimten hoger was dan de vooraf overeengekomen prijs van € 1.000.000. De rechtbank hecht daarbij waarde aan het memo van [i] van ING Real Estate Finance van 22 februari 2009 inzake de financieringsaanvraag waarin is opgenomen dat de commerciële ruimten zijn gewaardeerd op € 2.000.000. Daarnaast kent de rechtbank betekenis toe aan de huurovereenkomst met [f] vanaf datum oplevering met een huursom van € 150.000 per jaar en de toezegging van de gemeente Hellendoorn in de brief van 31 augustus 2007 dat de vestiging van een winkelruimte onder voorwaarden niet onmogelijk is. Daarmee berusten zowel de taxatie van [L] als de minnelijke waardering op onjuiste uitgangspunten en resulteren zij in een te lage waardering.
40. Eiser heeft zich ter zitting op het standpunt gesteld dat verweerder in de uitspraak op bezwaar als vaststaand feit heeft aangenomen dat hij en [e] het recht hadden om de commerciële ruimten te kopen van de woningstichting. De rechtbank volgt eiser op dit punt niet. In de uitspraak op bezwaar heeft verweerder geconcludeerd dat is aangetoond “(…) dat men de intentie had de commerciële ruimten aan (…) [eiser], [e] en [l] te leveren. Uit de verkoopovereenkomst blijkt dat men, mijns inziens, uiteindelijk is overeengekomen dat [ [F] ] het appartementsrecht ter beschikking kreeg om dit eventueel te kunnen doorverkopen.” Daarmee heeft verweerder derhalve niet als vaststaand feit aangenomen dat eiser en [e] het recht hadden om de commerciële ruimten te kopen van de woningstichting aangezien aan die bedoeling volgens verweerder uiteindelijk een andere uitvoering is gegeven.
41. Gegeven het voorstaande is de conclusie dat verweerder terecht heeft nagevorderd ter zake van een winstuitdeling.
Omvang winstuitdeling
42. De rechtbank ziet zich vervolgens voor de vraag gesteld tot welk bedrag sprake is van een winstuitdeling. Van belang is dat de aan de minnelijke waardering ten grondslag liggende taxatie zijn waarde in zoverre heeft verloren aangezien in die taxatie wordt uitgegaan van een waarde op 7 september 2007, terwijl de rechtbank, zoals hiervoor is overwogen, aansluit bij de datum van de ‘koopovereenkomst commerciële ruimten [N] ’ van 23 april 2009. Bij de bepaling van het voordeel weegt mee dat zowel de taxatie van [j] (€ 2.254.000) als de taxatie van [m] (€ 1.210.000) op onjuiste uitgangspunten berusten. In de taxatie van [j] is geen rekening gehouden met het feit dat op 23 april 2009 nog niet vaststond dat de bestemming van de commerciële ruimten zou worden gewijzigd. [m] gaat uit van een te lage huurprijs en leegstand, terwijl feitelijk is komen vast te staan dat [f] (een groot deel van) de commerciële ruimte zou gaan huren. De taxatie van ING is ook niet geheel juist, aangezien ten onrechte reeds rekening is gehouden met een gewijzigde bestemming. Daar komt bij dat wordt uitgegaan van een waarde van € 1.950.000 op 1 maart 2011, terwijl het overgangstijdstip, zoals hiervoor is overwogen, 23 april 2009 is.
43. Het voorgaande betekent dat zowel verweerder als eiser de door hen voorgestane waarde niet aannemelijk heeft gemaakt. De rechtbank zal die waarde, alle omstandigheden meewegend, in goede justitie zal bepalen op € 1.800.000.
44. Dat betekent dat de winstuitdeling € 729.907 (€ 1.800.000 -/- € 1.070.093) bedraagt. Het beroep van eiser is derhalve in zoverre gegrond. Tussen partijen is in dat geval niet in geschil dat het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang dient te worden verminderd tot € 364.953 (50 percent van € 729.907). De daarover verschuldigde inkomstenbelasting bedraagt € 91.238 (25 percent van € 364.953).
c) Vergrijpboete
45. Verweerder heeft op grond van artikel 67e van de AWR en de paragrafen 25 en 27 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst aan eiser een vergrijpboete opgelegd omdat volgens verweerder sprake is van opzet bij eiser op het betalen van te weinig belasting. De boete bedraagt 50 percent van de belasting die zonder de correctie niet zou zijn geheven. Verweerder heeft de boete vervolgens gematigd tot € 40.000 (€ 40.000/147.988 (nagevorderde inkomstenbelasting) = 27 percent) gelet op de absolute hoogte van de boete.
46. Primair heeft eiser zich op het standpunt gesteld dat sprake is geweest van een vergissing en derhalve niet van bewust handelen. Subsidiair heeft eiser gesteld dat de boete dient te worden verminderd tot nihil omdat hij niet in staat is de enkelvoudige belasting en boete te voldoen gelet op de financiële situatie waarin hij zich bevindt.
47. Naar het oordeel van de rechtbank is het aan het voorwaardelijke opzet van eiser te wijten dat op basis van de aangifte te weinig belasting is geheven. Eiser moet hebben geweten dat de commerciële ruimten tussen 7 september 2007 en 23 april 2009 in waarde zijn gestegen. Door hiermee bij het doen van aangifte geen rekening te houden heeft hij bewust de aanmerkelijke kans aanvaard dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld.
48. Nu [F] , eiser en [e] bekend moeten zijn geweest met de waardestijging van de commerciële ruimten tussen 7 september 2007 en 23 april 2009, is van de situatie van het ten onrechte toerekenen van opzet van de adviseur aan eiser als bedoeld in het arrest van de Hoge Raad van 1 december 2006 (ECLI:NL:HR:2006:AU7741) geen sprake.
49. Met betrekking tot het standpunt van eiser dat de boete moet worden verminderd tot nihil vanwege de financiële situatie van eiser is de rechtbank van oordeel dat hij zijn stelling, door het ontbreken van schriftelijke bescheiden, niet aannemelijk heeft gemaakt.
50. De rechtbank is van oordeel dat gelet op de nagevorderde belasting een boete van € 12.500 passend en geboden is, de financiële omstandigheden van eiser in zoverre in aanmerking nemende.
51. De rechtbank constateert dat zij niet binnen twee jaar nadat de boete aan eiser is aangekondigd bij brief van 10 juli 2014 uitspraak heeft gedaan. De redelijke termijn is overschreden met meer dan een halfjaar, maar minder dan een jaar. Daarom dient de boete ambtshalve te worden verminderd met 10 percent, tot € 11.250.
d) Waarde commerciële ruimten op 1 januari 2012
52. Eiser heeft zich op het standpunt gesteld dat de door hem aangegeven waarde van € 563.000 de waarde in het economische verkeer is op 1 januari 2012. Hij heeft daarbij gewezen op het taxatierapport van [m] .
53. Verweerder is van mening dat de commerciële ruimten op 1 januari 2012 € 2.254.000 waard zijn en dat daarvan de helft moet worden toegerekend aan eiser. Hij heeft die waarde onderbouwd door te wijzen op de taxatie van [j] die de waarde op 23 april 2009 heeft vastgesteld op € 2.254.000, waarin is begrepen een bedrag van € 1.880.000 ter zake van het aan [f] verhuurde gedeelte. Daarnaast heeft hij gewezen op de taxatie van ING waarbij het gedeelte dat wordt verhuurd aan [f] is gewaardeerd op € 1.950.000 op 1 maart 2011.
54. Aangezien de gemeente Hellendoorn reeds op 10 februari 2010 de definitieve beschikking heeft gegeven waarbij ontheffing van het bestemmingsplan wordt verleend als gevolg waarvan één detailhandelsbedrijf mag worden gevestigd in de commerciële ruimten van [N] , kan voor wat betreft de waarde van de aan de [f] verhuurde commerciële ruimte worden aangesloten bij de taxatie van ING die aan dat gedeelte een waarde van € 1.950.000 heeft toegekend op 1 maart 2011. Daar komt bij dat in de taxatie van [j] rekening wordt gehouden met leegstand waarvan in feite geen sprake is geweest ten aanzien van het gedeelte dat aan [f] is verhuurd. Derhalve kan niet worden gezegd dat de door verweerder voorgestane waarde te hoog is. Hetgeen eiser daartegen heeft aangevoerd acht de rechtbank onvoldoende. Enerzijds verwijst hij naar het rapport van [m] , waaraan de rechtbank gelet op de aan die taxatie ten grondslag liggende aannames niet dezelfde waarde toekent als eiser. Anderzijds stelt hij dat gegeven de marktomstandigheden en de crisis die daarop is gevolgd, de aangegeven waarde niet te laag is geweest, welke stelling hij niet nader (cijfermatig, met bescheiden) heeft onderbouwd. Het beroep tegen de navordering over 2012 faalt daarom.
Heffingsrente (jaar 2009)
55. Nu eiser geen afzonderlijke gronden tegen de beschikking heffingsrente heeft aangevoerd, zal de in rekening gebrachte heffingsrente met betrekking tot de navordering over 2009 dienen te worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de navorderingsaanslag.
Belastingrente (jaar 2012)
56. Nu eiser geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente heeft aangevoerd, dient het beroep inzake de beschikking belastingrente met betrekking tot de navordering over 2012 ongegrond te worden verklaard.
Conclusie
57. Gelet op het voorgaande dient het beroep voor zover dat ziet op het jaar 2009 gegrond te worden verklaard en voor zover dat ziet op het jaar 2012 ongegrond.
Proceskostenvergoeding
58. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.482 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 246, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 495 een wegingsfactor 1 en een factor 1 wegens samenhang). Aangezien sprake is van samenhang in de zin van artikel 3 van Pro het Besluit dient een derde gedeelte van de proceskostenvergoeding aan eiser te worden vergoed, ofwel € 494. Bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit zijn gesteld noch gebleken.
Beslissing
2009
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.100 en belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 364.953;
- vermindert de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig;
- vermindert de boete tot € 11.250;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 494;
- gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 46 vergoedt.
2012
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr.drs. M.J.C. Pieterse, voorzitter, mr. F.M. Smit en mr.drs. V.F.R. Woeltjes, rechters, in tegenwoordigheid van mr. R.W.H. van Brandenburg, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 6 april 2017
griffier
voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.