Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Belastingrecht
zaaknummer: AWB 14/2735
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 27 augustus 2015
in de zaak tussen
Stichting [X] , te [Z] , eiseres
(gemachtigde: [gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Apeldoorn, verweerder.
Procesverloop
Eiseres heeft over het tijdvak augustus 2012 op aangifte een bedrag van € 25.035 aan omzetbelasting (hierna: OB) voldaan.
Op 7 november 2012 heeft eiseres bezwaar gemaakt tegen de eigen aangifte. Zij heeft daarbij verzocht om teruggave van € 2.358. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 10 maart 2014 het bezwaar afgewezen.
Eiseres heeft daartegen bij brief van 16 april 2014, ontvangen door de rechtbank op 17 april 2014, beroep ingesteld. Bij brief van 9 mei 2014 is het beroep nader gemotiveerd.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Eiseres heeft schriftelijk gerepliceerd.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 juli 2015. Namens eiseres is verschenen [A] , bijgestaan door de gemachtigde. Namens verweerder is verschenen mr. [gemachtigde] .
Overwegingen
Feiten
1. Eiseres is opgericht op [1935] . Blijkens het uittreksel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel bestaan haar activiteiten uit het beheer van het park [B] en de ontvangst van publiek.
2. Het [B] (hierna: het park) bestaat uit ruim 5.400 hectare met onder meer bos, heidevelden, grasvlakten en zandverstuivingen. In het park leven verschillende dieren in het wild en zijn bijzondere boomsoorten te vinden. Het park is te voet of met de auto te bezoeken. Tevens zijn er op verschillende plaatsen in het park (gratis) witte fietsen waarmee bezoekers zich kunnen verplaatsen. Ook kunnen bezoekers hun eigen fiets meenemen of een blauwe fiets huren.
3. Met de auto kan een beperkt deel van het park worden bereikt. In het park is het op een beperkt aantal plaatsen toegestaan om de auto te parkeren in de berm langs de weg. Bezoekers die met de auto naar het park gaan, maar het park niet met de auto willen betreden, kunnen deze parkeren op de daarvoor bestemde parkeerplaatsen, die zijn gelegen aan de doodlopende weg die eindigt bij een van de drie ingangen van het omheinde park.
4. De inkomsten van eiseres bestaan grotendeels uit entreegelden. De toegangsprijs voor een volwassene bedroeg in 2012 € 8,20 per persoon. Bezoekers die met de auto toegang willen krijgen betalen per auto € 6 extra voor de toegang (tarief 2012). Bezoekers die de auto bij één van de drie ingangen van het park parkeren, betalen hiervoor € 2 (tarief 2012).
5. Over de omzet die wordt behaald met toegangskaarten en de entreegelden voor de auto’s voldoet eiseres 6% omzetbelasting op aangifte. Over de opbrengsten van het parkeren (bij de toegangen tot het park) voldoet eiseres het algemene omzetbelastingtarief van 19% op aangifte.
6. Over de maand augustus 2012 heeft eiseres € 18.142 aan omzet behaald met het verstrekken van parkeergelegenheid. Op 25 september 2012 heeft eiseres haar aangifte omzetbelasting augustus 2012 ingediend, naar een te betalen bedrag van € 25.035. De over de parkeergelden voldane omzetbelasting tegen het algemene omzetbelastingtarief van 19% bedraagt € 3.447. Tegen de voldoening van deze omzetbelasting op aangifte heeft eiseres tijdig bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar van 10 maart 2014 is dit bezwaar door verweerder afgewezen.
Geschil
7. In geschil is of eiseres over het tijdvak augustus 2012 ten onrechte 19% omzetbelasting op aangifte heeft voldaan over de omzet behaald met het verstrekken van parkeergelegenheid. Het geschil spitst zich toe op de toepassing van het verlaagde tarief van tabel I, post b.14.g. van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna Wet OB).
8. Eiseres stelt dat voor de opbrengsten van de parkeergelden het verlaagde omzetbelastingtarief van 6% dient te worden toegepast. Dit leidt tot een vermindering van de omzetbelasting en een teruggave van € 2.358. Ter onderbouwing voert eiseres kort gezegd aan dat het verstrekken van gelegenheid tot parkeren van personenauto’s is aan te merken als een bijkomende dienst bij het verlenen van toegang tot het park. Voorts doet eiseres voor zover nodig een beroep op het gelijkheidsbeginsel met verwijzing naar de regeling die geldt voor het parkeren in de gevallen van kamperen en logies.
9. Verweerder neemt het standpunt in dat het gelegenheid geven tot parkeren een afzonderlijke prestatie is, die los staat van de entree tot het park en die men eventueel afzonderlijk kan afnemen. Kamperen en logies is niet vergelijkbaar met het bezoeken van het park. De goedkeuring die daarvoor geldt, dient beperkt te worden uitgelegd, aldus verweerder.
Beoordeling van het geschil
Wetgeving
10. Op grond van artikel 9, eerste lid, van de Wet OB (tekst augustus 2012) bedraagt de belasting 19 percent. In afwijking van het eerste lid bedraagt de belasting op grond van artikel 9, tweede lid, 6 percent voor leveringen van goederen en diensten genoemd in de bij de wet behorende tabel I.
11. In bedoelde tabel I is onder b., voor zover thans van belang, opgenomen:
“(…)
10. het geven van gelegenheid tot kamperen binnen het kader van het kamp- en vakantiebestedingsbedrijf aan personen die daar slechts voor een korte periode verblijf houden;
11. het verstrekken van logies binnen het kader van het hotel-, pension- en vakantiebestedingsbedrijf aan personen die daar slechts voor een korte periode verblijf houden;
(…)
14. het verlenen van toegang tot:
(…)
g. attractieparken, speel- en siertuinen, en andere dergelijke primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorzieningen (…)”
12. De rechtbank overweegt als volgt. Het uitgangspunt volgens vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) is dat voor de toepassing van de omzetbelasting elke prestatie als onderscheiden en zelfstandig moet worden beschouwd. Hiervoor verwijst de rechtbank naar het arrest van het HvJ van 27 september 2012, zaaknummer C-392/11, ECLI: EU:C:2012:597, Field Fisher Waterhouse LLP, overweging 14 en de daar vermelde arresten. Wanneer een handeling uit verschillende elementen bestaat, rijst evenwel de vraag of zij moet worden geacht te bestaan uit één enkele prestatie dan wel uit meer onderscheiden en zelfstandige prestaties die uit het oogpunt van de omzetbelasting afzonderlijk moeten worden beoordeeld. Daarover heeft het HvJ geoordeeld dat een prestatie als één enkele prestatie moet worden beschouwd wanneer twee of meer elementen of handelingen die de belastingplichtige levert of verricht zo nauw met elkaar verbonden zijn, dat zij objectief gezien één, niet te splitsen economische prestatie vormen, waarvan het kunstmatig zou zijn die uit elkaar te halen (HvJ 27 oktober 2005, zaaknummer C-41/04, ECLI: EU:C:2005:649, Levob Verzekeringen en OV Bank en HvJ 2 december 2010, zaaknummer C-276/09, ECLI: EU:C:2010:730, Everything Everywhere Ltd.). Van één prestatie is tevens sprake wanneer een of meer elementen een hoofdprestatie vormen terwijl de andere elementen een of meer aanvullende prestaties vormen die het fiscale lot van de hoofdprestatie delen. Een prestatie moet met name als bijkomend worden beschouwd wanneer zij voor de klant geen doel op zich is, maar een middel om de hoofdprestatie van de dienstverrichter zo aantrekkelijk mogelijk te maken (zie onder meer HvJ 10 maart 2011, zaaknummers C-497/09, C-499/09, C-501/09 en C-502/09, Bog e.a., ECLI: EU:C:2011:135, HvJ 27 september 2012 zoals hiervoor vermeld en HvJ 21 februari 2013, zaaknummer C-18/12, Žamberk, ECLI: EU:C:2013:95).
13. Tussen partijen is niet in geschil dat geen sprake is van twee zo nauw met elkaar verbonden elementen dat zij objectief gezien één niet te splitsen economische prestatie vormen. De rechtbank volgt partijen daarin. Van één prestatie voor de omzetbelasting is echter tevens sprake als sprake is van een of meer hoofdprestaties met een of meer bijkomende prestaties. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de hoofdprestatie het toegang verlenen tot het park betreft en dat de bijkomende prestatie het gelegenheid bieden tot parkeren betreft.
14. Verweerder heeft verwezen naar het arrest van de Hoge Raad van 10 maart 2006, ECLI: NL:HR:2006:AV4043. Daarin heeft de Hoge Raad met betrekking tot de exploitatie van parkeergelegenheid bij een attractiepark het oordeel van het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch in stand gelaten dat - voor zover hier van belang - het geven van gelegenheid tot parkeren moet worden aangemerkt als een op zichzelf staande dienst die belanghebbende niet verricht in haar hoedanigheid van exploitant van een attractiepark en dat het geven van gelegenheid tot parkeren geen dienst is die als bijkomend bij het verlenen van toegang tot het park kan worden aangemerkt. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de onderhavige situatie op relevante punten niet afwijkt van de zaak waarover de Hoge Raad in 2006 heeft beslist.
15. De rechtbank stelt vast dat na het arrest van de Hoge Raad van 10 maart 2006 verschillende nieuwe arresten van het HvJ zijn gevolgd, waaronder de hiervoor aangehaalde arresten inzake Bog en Field Fisher Waterhouse LLP. Het HvJ heeft in die zaken overwogen dat een prestatie in het bijzonder als bijkomend op een hoofdprestatie moet worden beschouwd wanneer zij voor de klant geen doel op zich is, maar een middel om de hoofddienst van de dienstverrichter zo aantrekkelijk mogelijk te maken.
16. De rechtbank ziet in het arrest van de Hoge Raad van 10 augustus 2012, ECLI: NL:HR:2012:BT2197 een aanwijzing dat de Hoge Raad sinds deze jurisprudentie van het HvJ meer gewicht toekent aan het onderscheid tussen de twee verschillende wegen waarlangs tot één prestatie voor de omzetbelasting kan worden gekomen. Hierin ziet de rechtbank ruimte om te beoordelen of de overwegingen uit het arrest van de Hoge Raad van 10 maart 2006 en de daarmee samenhangende uitspraak van het Gerechtshof ’s‑Hertogenbosch in de onderhavige situatie gevolgd dienen te worden. De rechtbank dient aan de hand van de concrete omstandigheden van dit geval te beoordelen of sprake is van een bijkomende prestatie in de zin die de Hoge Raad daaraan in overweging 3.3.3 van het arrest van 10 augustus 2012 daaraan geeft, te weten of de prestatie die bestaat uit het bieden van parkeergelegenheid uitsluitend wordt gekoppeld aan de prestatie die bestaat uit het toegang verlenen tot het park.
17. De rechtbank is van oordeel dat aannemelijk is geworden dat er voor het publiek geen afzonderlijk belang bestaat bij het parkeren op de parkeerplaatsen van eiseres. Dit houdt verband met de specifieke, afgelegen ligging van de parkeerplaatsen en het park. Het is aannemelijk dat alle automobilisten die hun auto daar parkeren bezoekers van het park (al dan niet gecombineerd met het zich in het park bevindende museum) zijn. Een afzonderlijk doel bij het parkeren los van het park is niet aannemelijk geworden, gelet op de decentrale ligging van de parkeerplaatsen ten opzichte van de omliggende dorpen en het feit dat die dorpen ruimschoots voldoende gratis parkeerplaatsen bieden. De parkeerplaatsen hebben derhalve slechts een functie als toegang tot (de rest van) het park.
18. Daar komt bij dat eiseres de parkeerterreinen slechts exploiteert met het doel de bezoekers in staat te stellen het optimale genot van het park te krijgen. Zij heeft gesteld dat de mogelijkheid te parkeren bijdraagt aan het genot van het park, omdat te voet of op de fiets meer valt te zien dan met gebruikmaking van de auto. Dat de exploitatie van de parkeerterreinen slechts met het oog op de meest gewenste wijze van toegang tot het park plaatsvindt, blijkt met name uit de relatief zeer lage vergoeding die eiseres voor het parkeren ter plaatse vraagt, te weten € 2, ongeacht de duur van het verblijf. Ook zal naar het oordeel van de rechtbank in de beleving van de modale consument sprake zijn van een toegevoegde waarde voor het bezoek aan het park dat de auto bij het begin van het park geparkeerd kan worden. De rechtbank is van oordeel dat als de modale consument in dit verband dient te worden beschouwd de bezoeker van het park die met de auto komt, nu dit de consument is die van beide diensten gebruik kan maken en de consument is die eiseres beoogt te bereiken met het aanbieden van parkeerplaatsen tegen een bescheiden vergoeding. Dat er ook bezoekers zonder auto komen, maakt dit niet anders. De afbakening van de groep modale consumenten tot de bezoekers die met de auto naar het park komen sluit aan bij de benadering van het HvJ in het arrest Field Fisher Waterhouse LLP (vergelijk r.o. 23). Daar betrof het een situatie van verhuur van kantoorruimten. Bij de beoordeling of de diensten die bestonden uit watervoorziening, verwarming, reparatie van het gebouw zelf en de apparatuur ervan (onder meer de liften), schoonmaak van de gemeenschappelijke ruimten en de beveiliging van het pand als bijkomende diensten bij de verhuur konden worden beschouwd werd als modale consument beschouwd de gemiddelde huurder van dergelijke ruimten.
19. Wat de toegevoegde waarde van de mogelijkheid tot parkeren betreft, overweegt de rechtbank als volgt. Het is weliswaar mogelijk de auto mee te nemen het park in, maar daarvoor dient een hoger bedrag te worden betaald. De consument die dit niet wil, of die juist van de rust van het park wil genieten, ondervindt de noodzaak de auto ergens te kunnen achterlaten. Deze zal het als een aantrekkelijke bijkomende service beschouwen dat hij de auto bij de ingang van het park kan parkeren, zonder lang te hoeven zoeken naar een parkeerplaats of een grote afstand te voet te hoeven afleggen om het park te bereiken. Dat de consument, wanneer eiseres dit niet zou aanbieden, de auto op grotere afstand ook zou kunnen parkeren, of dat een ander bedrijf de exploitatie van een parkeerplaats in de omgeving zou kunnen overnemen, doet daaraan niet af, gelet op r.o. 26 van het arrest Field Fisher Waterhouse LLP.
20. Uit het voorgaande vloeit voort dat voor de modale consument de toegang tot het park de hoofddienst vormt en het gelegenheid geven tot parkeren de bijkomende dienst, die het fiscale lot van de hoofddienst volgt. Dit betekent dat het lage tarief op het geheel van toepassing is.
21. Gelet op het voorgaande is het beroep gegrond. Partijen verschillen niet van mening dat indien het 6%-tarief van toepassing is de aanslag dient te worden verminderd met € 2.358. De rechtbank zal daarbij aansluiten.
Proceskosten
22. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 980 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 490 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken. In bezwaar is geen vergoeding gevraagd. In beroep heeft eiseres weliswaar een conclusie van repliek ingediend, maar daartoe was door de rechtbank geen gelegenheid geboden.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- stelt de verschuldigde omzetbelasting vast op € 22.677;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 980;
- gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 328 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan door mr. P.J. Tikken, voorzitter, mr. R.A. Eskes en mr. A.I. van Amsterdam, rechters, in tegenwoordigheid van mr. M.M.R. Richardson, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 27 augustus 2015
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.