Uitspraak
Rechtbank DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummers: SGR 15/4243 en 15/4244
uitspraak van de meervoudige kamer van 25 november 2015 in de zaken tussen
[eiser] , te [plaats] , eiser
(gemachtigde: [gemachtigde] ),
en
[P], verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2010 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 58.677, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 50.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 73.078.
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2011 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 83.521 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 68.420.
Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar de aanslagen gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 oktober 2015 te Den Haag.
Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen [vertegenwoordigers] .
Overwegingen
Feiten
1. Op initiatief van de vader van eiser is op [datum 7] [X] Stiftung (de Stiftung) opgericht, met zetel in Liechtenstein. De vader heeft een deel van zijn vermogen ingebracht in de Stiftung.
2. De statuten van de Stiftung zijn op 27 januari 1999 vastgesteld (de Statuten).
3. Het bestuur van de Stiftung, de Stiftungsrat, bestaat uit drie personen. De vader van eiser maakte geen deel uit van de Stiftungsrat.
4. Op 22 mei 2002 heeft de Stiftungsrat besloten op grond van artikel 6 van de Statuten en artikel 1 van het op dat moment geldende Begünstigtenreglement om de zus van eiser
€ 226.890 uit te keren.
5. De vader van eiser is op 2 september 2003 overleden.
6. Op grond van artikel 5 van de Statuten is door de Stifungsrat onder meer op
30 januari 2008 het Begünstigtenreglement gewijzigd. Dit reglement houdt in:
“Gestützt auf Art. 5 der Stiftungsstatuten vom 27. Januar 1999 erlasst der unterzeichnende
Stiftungsrat hiermit das folgende neue
Begünstigtenreglement
1.
1. Zu Begünstigten der Stiftung werden folgende Personen bestimmt:
a. a) [eiser], geboren am [datum 1] , mit einem Anteil von 91/281 am Ertrag und Kapital der Stiftung,
und mit einem Gesamtanteil von 190/281 am Ertrag und Kapital der Stiftung zu jeweils gleichen Teilen:
b) die Töchter von [zus van eiser]
- Frau […], geboren am [datum 2] ,
- Frau […], geboren am [datum 3] und
- Frau […], geboren am [datum 4]
sowie
c) die Töchter von [eiser]
- Frau […], geboren am [datum 5] und
- Frau […], geboren am [datum 6] .
2. lm Falle des Ablebens von [eiser] geht seine Begünstigung zu gleichen Teilen auf seine Kinder über.
3. Im Falle des Ablebens eines der unter Buchstabe b) oder c) hiervor genannten Personen geht der entsprechende Begünstigungsanteil zu gleichen Teilen auf dessen/deren ûberlebende Geschwister über.
2.
1. Die unter der Bestimmung 1 Buchstaben b) und c) genannten Personen gelangen erst nach Erreichen des dreissigsten Lebensjahres in den Genuss ihrer Begünstigung.
2. Der jeweilige Elternteil, [zus van eiser] beziehungsweise [eiser], kann bei Bedarf für ihre/seine eigenen Kinder dem Stiftungsrat die Autorisation erteilen, im Einzelfall auch Ausschüttungen vorzunehmen, wenn die in Absatz 1 dieser Bestimmung genannte Altersgrenze nicht erreicht ist.
3. Sollten die in Absatz 2 dieser Bestimmung genannten Personen dauernd ausser Stande sein, diese
Autorisation zu erteilen, können im Falle von [zus van eiser] ihre älteste Tochter […] nach Erreichen ihres dreissigsten Lebensjahtes und im Falle von [eiser] [geanonimiseerd door eiser] die im vorgenannten Absatz genannte Autorisation erteilen.
3.
Die Stiftung kann nur von Fall zu Fall Auszahlungen an die Begünstigten leisten. Die Ausrichtung
regelmässiger, periodischer Beiträge ist nicht gestattet.
4.
Die obgenannten Begünstigten haben keinen klagbaren Anspruch gegen die Stiftung. Sollte ein
Begünstigter die Gültigkeit der Stiftung oder einer Bestimmung in den Statuten oder Reglementen
anfechten, so verliert er mit sofortiger Wirkung jede Begünstigteneigenschaft zugunsten der jeweils
übrigen Begünstigten dieser Stiftung.
5.
Alle bisherigen Begünstigtenreglemente werden hiermit widerrufen und aufgehoben, insbesondere
das Begünstigtenreglement vom 30. September 2005.
Vaduz / Eschen / Crans-Montana. 30. Januar 2008
Der Stiftungsrat: (…)”.
7. Het vermogen van de Stiftung per 1 januari 2010 bedroeg € 1.592.554, per
31 december 2010/1 januari 2011 € 1.604.455.
8. Eiser heeft aangifte gedaan voor de IB/PVV 2010:
Aangegeven belastbaar inkomen box 1 € 58.677
Aangegeven belastbaar inkomen box 2 € 50.000
Aangegeven belastbaar inkomen box 3
€ 9.137
€ 9.137
Aangegeven verzamelinkomen € 117.814
Bij de aanslagregeling 2010 heeft verweerder het vermogen in box 3 verhoogd met het volledige vermogen van de Stiftung dat naar het oordeel van verweerder op grond van artikel 2.14a, zesde lid, van de Wet IB 2001 (de Wet) aan eiser kan worden toegerekend. Het belastbaar inkomen in box 3 in 2010 werd hierdoor verhoogd met € 63.940 waardoor het vastgestelde verzamelinkomen € 181.754 werd.
9. Eiser heeft aangifte gedaan voor de IB/PVV 2011:
Aangegeven belastbaar inkomen box 1 € 83.521
Aangegeven belastbaar inkomen box 3
€ 4.242
€ 4.242
Aangegeven verzamelinkomen € 117.814
Het belastbaar inkomen in box 3 in 2011 werd in navolging van 2010 verhoogd met
€ 64.178 waardoor het verzamelinkomen € 151.941 werd.
10. Verweerder heeft in de uitspraken op bezwaar van 28 april 2015 de aanslagen gehandhaafd.
Geschil11. In geschil is of de verhoging van het belastbaar inkomen in 2010 en 2011 in box 3 op grond van artikel 2.14a van de Wet in strijd is met het Eerste Protocol bij het Verdrag ter bescherming van de Rechten van de Mens en de fundamentele vrijheden (EP). Indien dat niet het geval is, is in geschil of verweerder terecht op grond van het zesde lid van artikel 2.14a van de Wet, het volledige vermogen van de Stiftung aan eiser heeft toegerekend.
12. Eiser stelt dat verweerder ten onrechte het vermogen van de Stiftung aan hem heeft toegerekend. De belastingheffing daarover vormt een aantasting van het eigendomsrecht als bedoeld in artikel 1 van het EP, omdat er geen sprake is van een redelijke verhouding tussen het algemeen belang en het individuele belang. Indien van strijd met artikel 1 van het EP geen sprake is, is eiser van mening dat slechts 50% van het vermogen van de Stiftung aan hem dient te worden toegerekend.
13. Verweerder stelt daarentegen dat de belastingheffing op grond van artikel 2.14a van de Wet niet in strijd is met artikel 1 van het EP. Daarnaast stelt verweerder dat terecht het gehele vermogen van de Stiftung aan eiser is toegerekend aangezien er een reële kans bestaat dat de zus van eiser slaagt in de tegenbewijsregeling van artikel 2.14a, zesde lid, van de Wet.
Beoordeling van het geschil
Strijdigheid met artikel 1 van het EP
14. Artikel 1 van het EP luidt:
“Iedere natuurlijke of rechtspersoon heeft recht op het ongestoord genot van zijn eigendom. Aan niemand zal zijn eigendom worden ontnomen behalve in het algemeen belang en onder de voorwaarden voorzien in de wet en in de algemene beginselen van internationaal recht.
De voorgaande bepalingen tasten echter op geen enkele wijze het recht aan, dat een Staat heeft om die wetten toe te passen, die hij noodzakelijk oordeelt om het gebruik van eigendom te reguleren in overeenstemming met het algemeen belang of om de betaling van belastingen of andere heffingen of boeten te verzekeren.”
15. Artikel 1 van het EP brengt in de eerste plaats mee dat elke maatregel die het ongestoorde genot van eigendom aantast, waaronder de heffing van belasting, “lawful” moet zijn (het legaliteitsbeginsel). Dit houdt in dat de inbreuk een basis dient te hebben in het nationale recht, dat dit toepasselijke nationale recht voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar moet zijn in de uitoefening en dat de inbreuk vergezeld dient te gaan van procedurele garanties die de betrokkene een redelijke mogelijkheid biedt tot effectieve betwisting van de rechtmatigheid van die inbreuk. Voorts brengt artikel 1 van het EP mee dat de inbreuk op het eigendomsrecht een legitiem doel in het algemeen belang dient (het legitimiteitsbeginsel). Tussen partijen is in zijn algemeenheid niet in geschil - en de rechtbank zal dat volgen - dat aan het legaliteits- en het legitimiteitsbeginsel is voldaan.
16. Artikel 1 van het EP brengt voorts mee dat een inbreuk op het ongestoord genot van eigendom slechts is toegestaan als er een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de daartoe in het algemeen belang gebruikte middelen en het legitieme doel dat daarmee wordt nagestreefd. Dit vereist het bestaan van een redelijke verhouding (“fair balance”) tussen het algemeen belang en de bescherming van individuele rechten (het proportionaliteitsbeginsel). Van een redelijke verhouding is geen sprake indien de betrokken persoon wordt getroffen door een individuele en buitensporige last.
17. In dat verband voert eiser aan dat hij in 2010 en 2011 met de toepassing van artikel 2.14a van de Wet wordt getroffen door een individuele en buitensporige last. Over het aan hem toegerekende vermogen in de Stiftung is hij jaarlijks € 20.000 aan belastingheffing verschuldigd zonder dat hij enige vrucht van dat vermogen heeft, of enige – anders dan blote – verwachting heeft dat hij over (een deel van) het Stiftungsvermogen zou kunnen beschikken. In zoverre is er sprake van strijd met het proportionaliteitsbeginsel en daarmee met artikel 1 van het EP, aldus eiser.
18. De rechtbank overweegt dat eiser met hetgeen hij daartoe aanvoert niet aannemelijk heeft gemaakt dat de belastingheffing leidt tot een individuele en buitensporige last.
Vast staat dat eiser als begunstigde van het Stiftungsvermogen is opgenomen in het Begünstigtenreglement. Vast staat eveneens dat de zus van eiser - die tot 30 januari 2008 eveneens als begunstigde in het regelement was opgenomen - in 2002 op haar verzoek
€ 226.890 van de Stiftung heeft ontvangen. Eiser zou eveneens (jaarlijks) een verzoek kunnen richten aan de Stiftungsrat tot uitkering van enig bedrag (bijvoorbeeld ten behoeve van de over het Stiftungsvermogen verschuldigde belasting). Eiser heeft echter erkend dat hij een dergelijk verzoek niet heeft gedaan. Uit de brief van de Stiftungsrat van 7 juni 2013 aan eiser naar aanleiding van het verzoek van eiser om zijn volledige begunstiging uitbetaald te krijgen, blijkt echter dat een dergelijk verzoek wel kans van slagen heeft:
“(…) Sollten Sie wünschen, dass lediglich ein Teil der Begünstigung ausbezahlt wird, bitten wir Sie um ein entsprechend begründetes Gesuch. Wie weisen Sie daraug hin, dass wir eine Teilauszahlung nur dann in Erwägung ziehen werden, wenn diese in einem angemessenen Verhältnis zu Ihrer Begünstigung steht. (…)”
19. Dat een vordering van eiser tot betaling van CHF 500.000 door de Stiftung door het Landgericht in Liechtenstein is afgewezen doet aan het vorenstaande niet af, nu daarin slechts is vastgesteld dat eiser geen juridisch afdwingbaar recht heeft op (een deel van) het Stiftungsvermogen. Ook overigens heeft eiser niet aannemelijk gemaakt dat er sprake is van een individuele en buitensporige last.
20. Voor zover eiser onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 3 april 2015, nr. 13/04247, ECLI:NL:HR:2015:812, nog heeft gesteld dat heffing op basis van een forfaitair rendement ter zake van eiser een buitensporige last oplevert omdat hij over een lange reeks van jaren geen rendement geniet faalt dit beroep eveneens, omdat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat het Stiftungsvermogen niet rendeert en hij voorts onderbouwde verzoeken tot uitkering zou kunnen doen maar dat heeft nagelaten.
21. Gelet hierop faalt de beroepsgrond van eiser dat de verhoging van het belastbaar inkomen in box 3 op grond van artikel 2.14a van de Wet in strijd is met artikel 1 van het EP.
Omvang van het toe te rekenen deel van het vermogen van de Stiftung
22. Verweerder heeft het volledige vermogen van de Stiftung in aanmerking genomen bij eiser bij de vaststelling van het belastbaar inkomen in box 3 op grond van artikel 2.14a, zesde lid, van de Wet in samenhang met het vijfde lid van artikel 4a, van de Uitvoeringsregeling Inkomstenbelasting 2001 en voorts 50% van dit vermogen op grond van artikel 2.14a, eerste lid, van de Wet bij de zus van eiser. De zus van eiser is namelijk evenals eiser erfgenaam, maar zij is sinds 2008 niet meer in het Begünstigtenreglement opgenomen. Verweerder heeft daarom gesteld dat er een reële kans bestaat dat de zus van eiser in de tegenbewijsregeling van artikel 2.14a, zesde lid, van de Wet slaagt en hij heeft daarom op voorhand - naast de toerekening van 50% aan de zus van eiser - het volledige vermogen van de Stiftung aan eiser toegerekend. De rechtbank is van oordeel dat er in dit stadium een wettelijke basis ontbreekt voor het toerekenen van het volledige vermogen aan eiser. Verweerders toezegging dat hij de 100%-toerekening aan eiser zal verlagen tot 50%, zodra (in rechte) onherroepelijk vast staat dat de zus geen beroep doet op de tegenbewijsregeling of het tegenbewijs niet kan leveren, doet daar niet aan af.
23. Verweerders verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 22 februari 2013,
nr. 11/05690, ECLI:NL:HR:2013:BY2681, kan de rechtbank niet volgen. Daar ging het om de situatie dat aan twee belastingplichtigen - met toepassing van de omkering van de bewijslast - 100% van het vermogen werd toegerekend, omdat zij over de verdeling daarvan geen openheid van zaken wilden geven. Een dergelijke situatie is hier niet aan de orde.
24. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient de verhoging van het belastbaar inkomen in box 3 over 2010 te worden vastgesteld op € 31.970 en over 2011 op € 32.089.
25. De rechtbank verklaart de beroepen derhalve gegrond.
Proceskosten
26. De rechtbank ziet aanleiding verweerder te veroordelen in de proceskosten, maar ziet geen aanleiding voor een integrale vergoeding. Niet valt in te zien waarom verweerder tegen beter weten in heeft gehandeld door vooralsnog 100% van het vermogen aan eiser toe te rekenen. Dat de rechtbank verweerder daarin niet volgt, doet hieraan niet af. De rechtbank zal de kosten vergoeden op grond van het Besluit proceskostenvergoeding bestuursrecht (het Bpb). De rechtbank is van oordeel dat de beroepen met zaaknummers 15/4243 en 15/4244 moeten worden aangemerkt als samenhangende zaken als bedoeld in artikel 3 van het Bpb, en stelt de kosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand derhalve vast op een bedrag van € 1.468 (te weten: 1 punt voor het bezwaarschrift en 1 punt voor het bijwonen van het horen met een waarde per punt van € 244 en 1 punt voor het beroepschrift en 1 punt voor het bijwonen van de zitting met een waarde per punt van € 490).
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart de beroepen gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vermindert de aanslag IB/PVV 2010 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 58.677, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 50.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 41.107 en vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig;
- vermindert de aanslag IB/PVV 2011 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 83.521 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 36.331 en vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.468;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 45 aan eiser te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr.dr. N. Djebali, voorzitter, mr. M.A. Dirks en
mr. T.A. de Hek, leden, in aanwezigheid van mr. M.L. Scholte, griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 25 november 2015.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20021,
2500 EA Den Haag.