ECLI:NL:RBDHA:2015:11129

Uitspraak

Rechtbank DEN HAAG

Team belastingrecht

zaaknummer: SGR 15/179

uitspraak van de meervoudige kamer van 21 augustus 2015 in de zaak tussen

[eiseres], wonende te [woonplaats], eiseres

(gemachtigde: P.J.Th.M. Steeghs RA en mr. C.G.P. Remmers),

de inspecteur van de Belastingdienst/Belastingen, kantoor [plaats], verweerder.

Procesverloop

Verweerder heeft aan eiseres een aanslag (aanslagnummer [aanslagnummer]) erfbelasting opgelegd

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.

Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Eiseres heeft vóór de zitting een pleitnota en een nadere pleitnota ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 mei 2015.

Eiseres is verschenen, bijgestaan door haar gemachtigde mr. C.G.P. Remmers en [broer eiseres]. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [persoon A] en [persoon B].

Overwegingen

Feiten

1. Op [overlijdensdatum] 2013 is [moeder eiseres] (hierna: erflaatster), moeder van eiseres, overleden. De echtgenoot van erflaatster is op [overlijdensdatum] 2002 overleden. Eiseres en haar broer [broer eiseres] (hierna: de zoon) zijn de enige erfgenamen.

2. Eiseres heeft gedurende een drietal jaren, te weten in 2011, 2012 en 2013, een mantelzorgcompliment ontvangen in verband met de zorg voor erflaatster.

3. Erflaatster woonde volgens de gemeentelijke basisadministratie op het moment van overlijden op het adres [adres] te [woonplaats] (hierna: de woning). Eiseres woonde volgens de gemeentelijke basisadministratie ten tijde van het verlenen van de mantelzorg op het adres [adres] te [woonplaats].

4. Tot de nalatenschap behoren, voor zover hier van belang:

a. de woning;

b. 70 aandelen in [X] B.V. (de BV) die per de datum van overlijden van erflaatster een waarde van € 101.036 vertegenwoordigden.

5. De BV en [Y] BV (hierna: de dochtermaatschappij) vormen samen een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. Eiseres is sedert 1989 in dienstbetrekking werkzaam bij de dochtermaatschappij.

6. Tot de gedingstukken behoort een op 31 maart 2014 verleden akte Levering Aandelen in de besloten vennootschap [X] B.V., waaruit blijkt dat de zoon zijn onverdeeld aandeel in de aandelen van de BV om niet heeft overgedragen aan eiseres.

7. Eiseres en de zoon hebben op 30 april 2014 de aangifte erfbelasting ingediend. De aangegeven WOZ-waarde van de woning is € 293.000. In de aangifte verzoekt eiseres om toepassing van de mantelzorgvrijstelling en om toepassing van de vrijstelling voor de bedrijfsopvolgingsregeling (BOR). Als ‘goingconcernwaarde’ van de aandelen is een bedrag van € 101.000 aangegeven. Bij de rubriek ‘latente inkomstenbelasting over (gezamenlijk) aanmerkelijk belang’ is een bedrag van € 5.322 ingevuld.

8. Verweerder heeft bij brieven van 6 mei 2014 en 11 juni 2014 onder meer verzocht om een specificatie van het ondernemingsvermogen en een afschrift van de akte van verdeling van de aandelen van de BV, waaruit ook blijkt hoe de onderlinge schuld-verhouding wegens over-/onderbedeling is geregeld. Bij brief van 4 augustus 2014 heeft verweerder meegedeeld dat het verzoek om toepassing van de mantelzorgvrijstelling wordt afgewezen.

9. Met dagtekening 26 augustus 2014 heeft verweerder aanslagen erfbelasting opgelegd aan eiseres en de zoon. Het zuiver saldo nalatenschap wordt vastgesteld op € 350.467. Voor eiseres bedraagt de belaste verkrijging € 59.391 (50% van € 350.467 = € 175.233 minus € 19.535 vrijstelling en minus € 96.307 voorwaardelijke vrijstelling BOR).

Het bedrag van de aanslag is € 5.939 (exclusief € 21 aan belastingrente).

10. In het tegen de aanslag gerichte bezwaarschrift is onder meer aangegeven dat de WOZ-waarde 2014 van de woning na bezwaar door de gemeente is verlaagd van € 293.000 naar € 266.000. Voorts maakt eiseres bezwaar tegen de afwijzing van de toepassing van de mantelzorgvrijstelling.

11. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 2 december 2014 op het bezwaarschrift beslist. Voor eiseres blijft de belaste verkrijging, met een beroep op interne compensatie, ongewijzigd.

In de uitspraak op bezwaar staat, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:

“Uitspraak op bezwaarschrift

Voor [broer eiseres]

U heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslage erfbelasting, gedagtekend 26 augustus 2014, aanslagnummers [aanslagnummer]. De inspecteur heeft besloten gedeeltelijk aan uw bezwaar tegemoet te komen. De aanslag wordt hierbij deels verminderd. De nieuwe berekening zal ik als bijlage bij deze uitspraak voegen.

Voor [eiseres]

U heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslage erfbelasting, gedagtekend 26 augustus 2014, aanslagnummers [aanslagnummer]. De inspecteur heeft besloten gedeeltelijk niet uw bezwaar tegemoet te komen. De aanslag zal niet worden verminderd. Een berekening zal ik als bijlage bij deze uitspraak voegen.

Overig

Dit is de uitspraak op het bezwaarschrift. Naast deze brief zal ook de verwerking in het geautomatiseerde verwerkingsproces nog een brief creëren. Ik kan deze brief niet tegenhouden. U kunt deze uitspraak op korte termijn verwachten. Meer betekenis als ‘extra service’ heeft die brief niet.

(. . .)

Toelichting op de uitspraak (berekeningen)

Voor [broer eiseres]

Verlaging Woz waarde € 27.000

Aandeel in de nalatenschap 50% = € 23.500

Verlaging vastgesteld belastbaar bedrag: € 23.500

Voor [broer eiseres](bedoeld wordt: [eiseres], rechtbank)

Verlaging Woz waarde € 27.000

Aandeel in de nalatenschap 50% = € 23.500

Verlaging vastgestelde verkrijging: € 23.500

Af: vermindering toegepaste vrijstelling:
€ 23.500(interne compensatie)

Vermindering belastbaar bedrag: € 0”

12. Met dagtekening 17 maart 2015 is een via geautomatiseerde weg aangemaakte uitspraak op het bezwaarschrift aan eiseres toegezonden. Als belaste verkrijging staat een bedrag van € 59.391 (ongewijzigd) vermeld. In deze uitspraak staat, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:

“Dit is de via geautomatiseerde weg aangemaakte uitspraak op het bezwaarschrift. Middels de brief van 2 december 2014 heeft u reeds de uitspraak op het bezwaarschrift mogen ontvangen.

Deze via geautomatiseerde weg aangemaakte uitspraak kunt u als niet ontvangen beschouwen. De reden dat naast de uitspraak van 2 december 2014 ook via geautomatiseerde weg een verwerking heeft plaatsgevonden is om de restitutie of verrekening van de vermindering op efficiënte wijze te laten verlopen.

Er staan tegen deze brief geen rechtsmiddelen open. Indien u beroep wenst in te stellen is dit mogelijk tegen de uitspraak zoals vervat in de brief van 2 december 2014.”

Geschil13. In geschil is:

- of de partnervrijstelling, ex artikel 32, eerste lid, ten vierde onder a, van de Successiewet 1956 (Sw) ten bedrage van € 616.880 toepassing kan vinden;

- of de BOR als bedoeld in artikel 35b en volgende van de Sw van toepassing is op de verkrijging van aandelen van de BV en zo ja, tot welk bedrag;

- voor welk bedrag de belastinglatentie op de waarde van de aandelen van de BV in mindering kan worden gebracht;

- of de verlaagde WOZ-waarde van de woning juist is verwerkt.

14. Eiseres stelt dat de aanslag verminderd moet worden tot een berekend naar een belaste verkrijging van nihil. Daartoe voert zij onder meer het volgende aan:

- Hoewel zij formeel niet op hetzelfde adres was ingeschreven als erflaatster, woonde zij feitelijk wel op hetzelfde adres. Hiermee wordt in materiële zin voldaan aan de eisen voor toepassing van de partnervrijstelling. Eiseres wijst erop dat bij het amendement van kamerlid Sap van 3 november 2009 (TK 2009/2010) in de Sw een faciliteit is opgenomen, met als doel om - gelijk als in de onderhavige situatie - de kinderen die bij hun ouders inwonen en mantelzorg verlenen de partnervrijstelling te verlenen. Met het niet toekennen van de partnervrijstelling heeft verweerder in strijd gehandeld met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM. Eiseres doet in dit verband voorts een beroep op de hardheidsclausule.

- De BOR dient op de volledige waarde van de aandelen van de BV te worden toegepast omdat de aanwezige bezittingen voor bedrijfsactiviteiten zijn aangewend. Hierdoor is sprake van ondernemingsvermogen en niet van beleggingsvermogen. De BV en de dochter-maatschappij oefenen een materiële onderneming uit omdat er sprake is van een objectieve voordeelsverwachting.

- De latente belastingclaim van € 5.322 is ten onrechte niet ten laste van het belastbare vermogen gebracht.

- Verweerder is met betrekking tot de verlaagde WOZ-waarde gebonden aan het hetgeen staat vermeld in de op 2 december 2014 gedagtekende uitspraak op bezwaar, waarin de belaste verkrijging van eiseres in verband met die vermindering met € 23.500 is verlaagd. Eiseres stelt dat de toegepaste verlaging van de belaste verkrijging met € 13.500, zoals is vermeld in de geautomatiseerde uitspraak op bezwaar van 17 maart 2015, geen enkele formele betekenis heeft.

15. Verweerder neemt het standpunt in dat het beroep ongegrond moet worden verklaard en voert daartoe onder meer het volgende aan:

- Eiseres voldoet niet aan twee formele vereisten voor toepassing van de partnervrijstelling. Eiseres stond immers niet ingeschreven op hetzelfde adres als erflaatster en zij had met erflaatster geen samenlevingsovereenkomst met een wederzijdse zorgverplichting. Er is niet in strijd gehandeld met artikel 1 van het Eerste Protocol. Verweerder verwijst in dit verband naar een uitspraak van de rechtbank Gelderland van 13 mei 2014 (ECLI:NL:RBGEL:2014:3057).

- Er is weliswaar gedeeltelijk tegemoetgekomen aan het bezwaar, namelijk voor zover dat de lagere WOZ-waarde van de woning betreft, maar verweerder kan zich op interne compensatie beroepen nu in de beroepsfase is gebleken dat eiseres weliswaar op grond van artikel 35f van de Sw recht heeft op toepassing van de BOR, doch niet over de volledige waarde van de aandelen van de BV, omdat de financiële vaste activa en een deel van de liquide middelen op grond van vermogensetikettering kwalificeren als privévermogen. Subsidiair stelt verweerder dat de BOR niet van toepassing is gezien het negatieve resultaat van de BV over 2013, de resultaten over de daaraan voorafgaande jaren 2011 en 2012 en de onzekerheid omtrent de continuïteit van de onderneming hetgeen meebrengt dat er geen sprake is van het verkrijgen van een onderneming.

- De latente belastingclaim kan niet in mindering worden gebracht omdat het ondernemingsvermogen nihil is. Subsidiair, indien de rechtbank van oordeel is dat het gehele verkregen vermogen als ondernemingsvermogen kan worden aangemerkt, geldt dat de latente belastingclaim in dat geval alleen in mindering kan komen voor zover sprake is van samenloop tussen de erf- en inkomstenbelasting. Verweerder verwijst daartoe naar het arrest van de Hoge Raad van 26 juni 1996 (nr. 30 445, ECLI:NL:HR:1996:AA1883). Verweerder berekent de latente belastingclaim in dat geval op € 4.729.

- In de op 2 december 2014 gedagtekende uitspraak op bezwaar is een voor eiseres kenbare typefout gemaakt bij de berekening van het aandeel van eiseres in de nalatenschap naar aanleiding van de verlaging van de WOZ-waarde van de woning.

Beoordeling van het geschil

Partnervrijstelling

16. De rechtbank kan verweerder volgen als hij stelt dat eiseres, om te kwalificeren als partner voor de Sw, moet voldoen aan de volgende voorwaarden:

a. eiseres moet op hetzelfde adres als erflaatster ingeschreven staan in de gemeentelijke basisadministratie;

b. bij het ontbreken van een notarieel samenlevingscontract moet eiseres ten minste 5 jaar onafgebroken met erflaatster op hetzelfde adres ingeschreven staan.

c. eiseres moet een mantelzorgcompliment hebben ontvangen.

De rechtbank stelt vast dat eiseres niet heeft voldaan aan de onder a. en b. vermelde voorwaarden en om die reden niet als partner van erflaatster kan worden aangemerkt. Het feit dat eiseres de beschikking had over een eigen woning en op dat adres ingeschreven stond in de gemeentelijke basisadministratie brengt immers mee dat zij niet kon voldoen aan dit formele inschrijvingsvereiste. Dat eiseres feitelijk in de woning van erflaatster verbleef maakt dit niet anders. Ook het feit dat de woning van eiseres was gelegen naast de woning van erflaatster kan niet tot een ander oordeel leiden. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder niet in strijd gehandeld met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM, nu niet is gebleken dat de wetgever met de onderhavige regeling buiten de hem toekomende ruime beoordelingsmarge is getreden.

17. Met betrekking tot het beroep van eiseres op de hardheidsclausule stelt de rechtbank vast dat honoreren van een dergelijk beroep een bevoegdheid van de Staatssecretaris van Financiën is en derhalve in de onderhavige procedure niet aan de orde kan komen.

Vrijstelling BOR

18. De rechtbank is van oordeel dat het vermogen van de BV volledig aangemerkt kan worden als ondernemingsvermogen en overweegt daartoe het volgende. Verweerder heeft bij brief van 6 mei 2014 aan eiseres verzocht een specificatie van het ondernemings-vermogen over te leggen. Eiseres heeft daarop gereageerd bij brief van 12 mei 2014 en heeft daarbij onder meer een brief van [bedrijf Z] van 14 februari 2014 over-gelegd waarin de aandelen van de BV op € 101.000 worden gewaardeerd. Naar aanleiding van de reactie van eiseres heeft verweerder bij brief van 11 juni 2014 om nadere informatie verzocht, waarop eiseres heeft gereageerd door onder meer een kopie van de akte Levering Aandelen van 31 maart 2014 over te leggen. Met de aanslag heeft verweerder vervolgens een voorwaardelijke vrijstelling BOR toegekend. Gelet op de overgelegde stukken en de door eiseres daarop ter zitting gegeven toelichting ziet de rechtbank geen aanleiding verweerder te volgen in zijn nader standpunt dat de leningen en de overige liquide middelen behoren tot het privévermogen van eiseres. In dat verband hecht de rechtbank waarde aan de verklaring van eiseres dat de aan haar verstrekte lening is aangewend voor de aankoop van een garage die wordt gebruikt voor de opslag van meubilair en het archief van de onderneming van de dochtermaatschappij. Met betrekking tot de liquide middelen is de rechtbank oordeel dat verweerder voor zijn stelling dat in casu sprake is van overtollige liquide middelen waardoor deze niet tot het ondernemingsvermogen behoren, onvoldoende heeft aangevoerd. Ook het subsidiaire standpunt van verweerder dat er, gelet op de geringe resultaten, onvoldoende zekerheid over de continuïteit van de onderneming bestaat kan de rechtbank niet volgen gelet op de verklaring van eiseres ter zitting, dat de onderneming ook tijdens de ziekte van erflaatster activiteiten heeft ontplooid (zij het dat de ondernemingsactiviteiten in die periode op een laag pitje stonden) en inmiddels weer voldoende inkomsten genereert om als levensvatbaar te worden aangemerkt. De vrijstelling BOR is dan ook terecht toegekend en verweerder kan zich in zoverre niet op interne compensatie beroepen.

Aftrek van latente belastingschulden

19. Ingevolge artikel 20, vijfde lid, aanhef en onderdeel c, van de Sw wordt op de verkrijging in mindering gebracht de inkomstenbelasting welke de verkrijger verschuldigd kan worden ter zake van - voor zover hier van belang - verkregen aandelen die ingevolge de Wet inkomstenbelasting 2001 tot een aanmerkelijk belang behoren. Gelet op het onder 18 vermelde oordeel van de rechtbank inzake het ondernemingsvermogen, kan de latente belastingschuld in mindering worden gebracht op de belaste verkrijging. Met verweerder is de rechtbank van oordeel dat de latente belastingschuld uitsluitend op de verkrijging in mindering kan worden gebracht voor zover sprake is van samenloop tussen de erfbelasting en de inkomstenbelasting (zie HR 26 juni 1996, nr. 30 445, ECLI:NL:HR:1996:AA1883). De aftrek wegens latente belastingschulden dient derhalve, conform de berekening van verweerder, te worden vastgesteld op € 4.729.

Verlaging WOZ-waarde

20. Uit het onder 11 vermelde citaat onder het kopje Toelichting op de uitspraak (berekeningen) blijkt dat de in verband met de verlaging van de WOZ-waarde gemaakte berekening van het aandeel in de nalatenschap van eiseres onjuist is (50% van € 27.000 moet zijn € 13.500 in plaats van € 23.500). De rechtbank is van oordeel dat deze fout zo evident is dat sprake is van een voor eiseres redelijkerwijs kenbare fout. Nu verweerder vanwege het beroep op interne compensatie de aanslag bij uitspraak op bezwaar nog niet met de verlaging van de WOZ-waarde van de woning heeft verminderd, dient de belaste verkrijging thans alsnog met € 13.500 te worden verminderd.

21. Gelet op hetgeen hiervoor onder 18, 19 en 20 is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard. De belaste verkrijging van eiseres wordt verminderd tot een bedrag van € 41.162.

Proceskosten

22. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 980 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 490 en een wegingsfactor 1) te vermeerderen met de reiskosten van eiseres ten bedrage van € 6,80.

Beslissing

De rechtbank:

verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak op bezwaar;
vermindert de aanslag tot een berekend naar een belaste verkrijging van € 41.162 en bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 986,80;
draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 45 aan eiseres te vergoeden.

Deze uitspraak is gedaan door mr. E.I. Batelaan-Boomsma, voorzitter, en mr. E.E. Schotte en mr. J.W. van den Berge, leden, in aanwezigheid van F.J. Crabbendam, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 21 augustus 2015.

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.