Uitspraak
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
BELASTINGKAMER
Nummer22/03175
Datum5 april 2024
ARREST
in de zaak van
de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
tegen
[X] (hierna: belanghebbende)
op het door zowel de Staatssecretaris als belanghebbende ingestelde beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 12 juli 2022, nrs. BK-ARN 20/01096 en 20/01098 [1] , op het hoger beroep van belanghebbende en het hoger beroep van de Inspecteur tegen een uitspraak van de Rechtbank Gelderland (nrs. AWB 18/5824 en 18/5825) betreffende aan belanghebbende opgelegde aanslagen in de schenkbelasting.
1.Geding in cassatie
Zowel de Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , als belanghebbende, vertegenwoordigd door S.W. Willemsen, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie van de Staatssecretaris is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
De Staatssecretaris heeft een conclusie van repliek ingediend.
De Advocaat-Generaal M.R.T. Pauwels heeft op 25 augustus 2023 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie van de Staatssecretaris en tot niet-ontvankelijk verklaring van het beroep in cassatie van belanghebbende. [2]
2.Uitgangspunten in cassatie
2.1
De vader van belanghebbende is enig aandeelhouder van [A] Holding B.V. (hierna: de Holding). De Holding heeft in 2008 een lening verstrekt aan een B.V. waarvan belanghebbende enig aandeelhouder is (hierna: de BV). Dit is een onzakelijke lening als bedoeld in het arrest van de Hoge Raad van 25 november 2011. [3] De BV heeft het geleende bedrag doorgeleend aan een vennootschap (hierna: de dochtermaatschappij) waarvan de aandelen werden gehouden door de BV en twee andere B.V.’s waarvan alle aandelen in handen waren van de broer respectievelijk de zus van belanghebbende. In 2009 heeft de Holding de vordering van de BV op de dochtermaatschappij overgenomen. In 2014 heeft zij de daartegenover staande schuld van de dochtermaatschappij kwijtgescholden.
2.2
De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat met het verstrekken van de lening een schenking heeft plaatsgevonden onder de opschortende voorwaarde dat het debiteurenrisico van de onzakelijke lening zich manifesteert. Dat is volgens de Inspecteur bij de kwijtschelding in 2014 het geval. De Inspecteur heeft daarom voor het jaar 2014 een aanslag in de schenkbelasting opgelegd naar een belaste verkrijging van € 346.101, de hoofdsom van het in 2008 geleende bedrag (hierna: de aanslag).
3.Procedure voor het Hof
3.1
Het Hof heeft het standpunt van de Inspecteur verworpen. Het heeft daartoe geoordeeld dat de schenking volgens het civiele recht, en daarmee volgens de Successiewet 1956 (hierna: SW), heeft plaatsgevonden in 2008, toen artikel 1, lid 9, SW nog niet in werking was getreden.
3.2
Voorts heeft het Hof geoordeeld dat van een opschortende voorwaarde geen sprake is. Daartoe heeft het Hof geoordeeld dat het risico dat de lening niet wordt terugbetaald een kenmerk is van alle leningen. Tegenover de gemotiveerde betwisting van belanghebbende heeft de Inspecteur verder niet aannemelijk gemaakt dat partijen impliciet of expliciet de afspraak hebben gemaakt dat de lening zou worden kwijtgescholden. De kwijtschelding heeft plaatsgevonden bijna zeven jaar na het verstrekken van de lening, en de Inspecteur heeft onvoldoende onderbouwd welke feiten en omstandigheden meebrengen dat sprake is van een opschortende voorwaarde, aldus het Hof.
4. Beoordeling van de ontvankelijkheid van het door belanghebbende ingestelde beroep in cassatie
4.1
De griffier van het Hof heeft op de uitspraak van het Hof aangetekend dat een afschrift van die uitspraak aangetekend aan partijen is verzonden op 13 juli 2022. Uit een door de griffier van de Hoge Raad op het beroepschrift in cassatie van belanghebbende gestelde aantekening blijkt dat dit beroepschrift op 31 augustus 2022 bij de griffie van de Hoge Raad is ontvangen. Het beroepschrift in cassatie is hierna ook via het webportaal van de Hoge Raad ontvangen.
4.2
Het beroepschrift in cassatie is dus niet ingediend binnen de in artikel 6:7 Awb Pro gestelde termijn van zes weken, die in dit geval eindigde op 24 augustus 2022. Het beroepschrift dat door belanghebbende is gedagtekend op 30 augustus 2022 is ook niet tijdig ingediend in de zin van artikel 6:9, lid 2, Awb.
4.3
De griffier van de Hoge Raad heeft op 4 oktober 2022 in het digitaal dossier van belanghebbende een bericht geplaatst waarbij belanghebbende in de gelegenheid wordt gesteld binnen vier weken mee te delen waarom de beroepstermijn is overschreden. Hetgeen belanghebbende in de via het webportaal van de Hoge Raad ingediende brief van 25 oktober 2022 aanvoert, vormt geen grond voor het oordeel dat belanghebbende niet in verzuim is geweest.
4.4
Het beroep in cassatie moet daarom niet-ontvankelijk worden verklaard.
5.Beoordeling van het door de Staatssecretaris voorgestelde middel
5.1
Het middel betoogt onder meer dat het Hof ten onrechte is voorbijgegaan aan het bepaalde in artikel 1, lid 9, SW, aangezien de Inspecteur zich op het standpunt stelde dat het belastbare feit zich na 1 januari 2010 heeft voorgedaan. Op de gronden die zijn vermeld in de onderdelen 7.18 tot en met 7.20 van de conclusie van de Advocaat-Generaal is het middel in zoverre terecht voorgesteld. In verband met het navolgende kan dit echter niet leiden tot vernietiging van de bestreden uitspraak.
5.2
Het middel van de Staatssecretaris bestrijdt verder het hiervoor in 3.2 vermelde oordeel van het Hof dat geen sprake is van een opschortende voorwaarde. Het middel betoogt onder meer dat dit oordeel onjuist is omdat het Hof de specifieke kenmerken van de onzakelijke lening heeft miskend. Daartoe voert het middel aan dat de leningsvoorwaarden van een onzakelijke lening niet zijn te verzakelijken omdat een onafhankelijke derde de lening nooit zou hebben verstrekt. Volgens het middel moet de jurisprudentie op grond waarvan het prijsgeven van een oninbare onzakelijke lening als kapitaalstorting wordt aangemerkt op het moment van de kwijtschelding ervan, analoog worden toegepast bij de heffing van schenkbelasting. Daarom is pas sprake van een schenking op het moment van kwijtschelding van de onzakelijke lening. Hierdoor ontstaat een sluitend en evenwichtig systeem, aldus het middel.
5.3
Het middel faalt in zoverre. Het Hof is terecht ervan uitgegaan dat het verstrekken van een onzakelijke lening niet reeds naar zijn aard meebrengt dat daarmee een gift van het bedrag van de hoofdsom plaatsvindt, ook niet een gift onder de opschortende voorwaarde dat het debiteurenrisico zich verwezenlijkt.
5.4
Wel bestaat de mogelijkheid dat het verstrekken van een onzakelijke lening een – onvoorwaardelijke – gift inhoudt van een als vruchtgebruik in de zin van artikel 18, lid 1, SW aan te merken rentevoordeel, waarvan de waarde op grond van artikel 21, lid 14, SW in verbinding met artikel 10 van Pro het Uitvoeringsbesluit Successiewet 1956 moet worden vastgesteld op basis van het in dat artikel 10 bepaalde Pro rentepercentage verminderd met de bedongen rente. [4]
5.5
Ook bestaat de mogelijkheid dat bij het verstrekken van een onzakelijke lening is bepaald dat het ter leen verstrekte bedrag niet hoeft te worden terugbetaald indien aan een opschortende voorwaarde wordt voldaan. Daarin kan een voorwaardelijke gift zijn gelegen van het bedrag van de hoofdsom. Op die mogelijkheid heeft het Hof kennelijk het oog gehad bij zijn oordeel dat de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat partijen impliciet of expliciet de afspraak hebben gemaakt dat de lening zou worden kwijtgescholden. In het licht van dit oordeel faalt ook de klacht dat het Hof heeft miskend dat een opschortende voorwaarde stilzwijgend kan worden overeengekomen.
6.Proceskosten
De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
7.Beslissing
De Hoge Raad:
- verklaart het beroep in cassatie van belanghebbende niet-ontvankelijk,
- verklaart het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën ongegrond, en
- veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 2.625 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de raadsheer M.W.C. Feteris als voorzitter, en de raadsheren J. Wortel en A.E.H. van der Voort Maarschalk, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 5 april 2024.
Van de Staatssecretaris van Financiën wordt een griffierecht geheven van € 548.