Uitspraak
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
BELASTINGKAMER
Nummer20/01344
Datum11 november 2022
ARREST
in de zaak van
[X] S.À R.L. te [Z] (hierna: belanghebbende)
tegen
de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch van 5 maart 2020, nr. 19/00177 [1] , op het hoger beroep van de Inspecteur tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nr. BRE 17/3002) betreffende een door belanghebbende op aangifte voldaan bedrag aan overdrachtsbelasting.
1.Geding in cassatie
Belanghebbende, vertegenwoordigd door W.A.P. Nieuwenhuizen, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. Nadien heeft belanghebbende een aanvulling daarop ingediend. Aangezien dit stuk bij de Hoge Raad na afloop van de voor het indienen van een conclusie van repliek gestelde termijn is ingediend, slaat de Hoge Raad op dit stuk geen acht.
De Advocaat-Generaal C.M. Ettema heeft op 3 januari 2022 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie. [2] De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. Nadien heeft belanghebbende een aanvulling daarop ingediend. Aangezien dit stuk bij de Hoge Raad na afloop van de voor het indienen van een conclusie van repliek gestelde termijn is ingediend, slaat de Hoge Raad op dit stuk geen acht.
De Advocaat-Generaal C.M. Ettema heeft op 3 januari 2022 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie. [2] De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
2.Beoordeling van de middelen
2.1
In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
2.1.1
In 2012 heeft een projectontwikkelaar een fabriekscomplex gekocht. Het fabriekscomplex was sinds 1997 niet meer in gebruik en was ernstig in verval geraakt. Tot het fabriekscomplex behoren een ketelhuis, een schoorsteen en een fabriekshal waarvan een fabrieksstraat van 330 meter lang deel uitmaakt. In 1999 zijn deze delen van het fabriekscomplex als rijksmonument in het monumentenregister opgenomen. In 2009 is de bestemming van het fabriekscomplex gewijzigd van ‘industrie’ naar ‘industrie en retail’. Met het oog op die nieuwe bestemming heeft de projectontwikkelaar het complex in vier bouwdelen, aangeduid met A, B1, B2 en C, ontwikkeld tot een winkelgebied.
De bouwdelen A, B2 en C, die tezamen ongeveer 75 procent vormen van het oude fabriekscomplex, zijn volledig gesloopt en in de plaats daarvan is nieuwbouw verrezen. Van bouwdeel B1 maken alle hiervoor genoemde
,als rijksmonument beschermde delen van het fabriekscomplex deel uit.
De bouwdelen A, B2 en C, die tezamen ongeveer 75 procent vormen van het oude fabriekscomplex, zijn volledig gesloopt en in de plaats daarvan is nieuwbouw verrezen. Van bouwdeel B1 maken alle hiervoor genoemde
,als rijksmonument beschermde delen van het fabriekscomplex deel uit.
2.1.2
Belanghebbende, ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968
,heeft de hiervoor in 2.1.1 bedoelde vier bouwdelen gekocht van de projectontwikkelaar. Die bouwdelen zijn in drie fasen aan belanghebbende opgeleverd. Bouwdeel B1 is op 13 oktober 2016 bij notariële akte van levering aan belanghebbende geleverd.
,heeft de hiervoor in 2.1.1 bedoelde vier bouwdelen gekocht van de projectontwikkelaar. Die bouwdelen zijn in drie fasen aan belanghebbende opgeleverd. Bouwdeel B1 is op 13 oktober 2016 bij notariële akte van levering aan belanghebbende geleverd.
2.1.3
Ter zake van de verkrijging van bouwdeel B1 heeft belanghebbende op de voet van artikel 17 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: de Wet BRV) op aangifte overdrachtsbelasting voldaan.
Tegen deze voldoening heeft belanghebbende bezwaar gemaakt. Zij is van mening dat de verkrijging van bouwdeel B1 op grond van artikel 15, lid 1, aanhef en letter a, van de Wet BRV is vrijgesteld van overdrachtsbelasting, omdat de levering ervan op grond van artikel 11, lid 1, letter a, onder 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (tekst 2016; hierna: de Wet OB) is belast met omzetbelasting. Daartoe heeft belanghebbende aangevoerd dat de projectontwikkelaar een bestaand gebouw heeft doen verbouwen tot een nieuw vervaardigd gebouw dat aansluitend op die verbouwing, ongebruikt, aan belanghebbende is geleverd. Omdat door de verbouwing een vervaardigd goed is voortgebracht, is de ingebruikneming volgens belanghebbende de eerste ingebruikneming van een gebouw in de zin van artikel 11, lid 1, letter a, onder 1º, van de Wet OB in samenhang gelezen met artikel 11, lid 3, letter b, van de Wet OB.
Tegen deze voldoening heeft belanghebbende bezwaar gemaakt. Zij is van mening dat de verkrijging van bouwdeel B1 op grond van artikel 15, lid 1, aanhef en letter a, van de Wet BRV is vrijgesteld van overdrachtsbelasting, omdat de levering ervan op grond van artikel 11, lid 1, letter a, onder 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (tekst 2016; hierna: de Wet OB) is belast met omzetbelasting. Daartoe heeft belanghebbende aangevoerd dat de projectontwikkelaar een bestaand gebouw heeft doen verbouwen tot een nieuw vervaardigd gebouw dat aansluitend op die verbouwing, ongebruikt, aan belanghebbende is geleverd. Omdat door de verbouwing een vervaardigd goed is voortgebracht, is de ingebruikneming volgens belanghebbende de eerste ingebruikneming van een gebouw in de zin van artikel 11, lid 1, letter a, onder 1º, van de Wet OB in samenhang gelezen met artikel 11, lid 3, letter b, van de Wet OB.
2.1.4
De door de projectontwikkelaar met betrekking tot bouwdeel B1 uitgevoerde werkzaamheden hielden het volgende in.
De originele fabrieksstraat van 330 meter lang is voor ten minste een derde deel aan beide uiteinden gesloopt zodat daarvan 140 meter is behouden. Dit deel van de fabrieksstraat is onderverdeeld in tien vakken van veertien meter breed. In ieder vak zijn doorgangen van tien meter breed aangebracht die de entrees van de diverse winkels vormen.
Alle binnenmuren zijn verwijderd om het ruimtelijke effect en de lichtinval te verbeteren. Deze binnenmuren hadden een dragende functie.
Het dak is geheel vernieuwd waarbij het de kenmerkende vorm heeft behouden (zogenoemde zaagtanddaken).
De gietijzeren zuilen zijn gerepareerd dan wel vervangen door nieuwe indien de oude te veel erosie vertoonden.
Er zijn nieuwe staalconstructies aangebracht ter uitbreiding van het benodigde draagvermogen voor het nieuwe dak.
De vloer is grotendeels vernieuwd. De draagkracht van de vloer is verhoogd van 400 kilogram per m2 naar 1.000 kilogram per m2. Onder de vloer is daartoe de fundering aangepast en vervangen.
Het dak en de vloer van het ketelhuis zijn volledig vervangen en er zijn inpandig nieuwe dragende constructies aangebracht.
De originele fabrieksstraat van 330 meter lang is voor ten minste een derde deel aan beide uiteinden gesloopt zodat daarvan 140 meter is behouden. Dit deel van de fabrieksstraat is onderverdeeld in tien vakken van veertien meter breed. In ieder vak zijn doorgangen van tien meter breed aangebracht die de entrees van de diverse winkels vormen.
Alle binnenmuren zijn verwijderd om het ruimtelijke effect en de lichtinval te verbeteren. Deze binnenmuren hadden een dragende functie.
Het dak is geheel vernieuwd waarbij het de kenmerkende vorm heeft behouden (zogenoemde zaagtanddaken).
De gietijzeren zuilen zijn gerepareerd dan wel vervangen door nieuwe indien de oude te veel erosie vertoonden.
Er zijn nieuwe staalconstructies aangebracht ter uitbreiding van het benodigde draagvermogen voor het nieuwe dak.
De vloer is grotendeels vernieuwd. De draagkracht van de vloer is verhoogd van 400 kilogram per m2 naar 1.000 kilogram per m2. Onder de vloer is daartoe de fundering aangepast en vervangen.
Het dak en de vloer van het ketelhuis zijn volledig vervangen en er zijn inpandig nieuwe dragende constructies aangebracht.
2.2
Het Hof heeft geoordeeld dat de vrijstelling van artikel 15, lid 1, letter a, van de Wet BRV niet van toepassing is op de verkrijging van bouwdeel B1 omdat belanghebbende niet een vervaardigd goed in de zin van artikel 11, lid 3, letter b, van de Wet OB heeft verkregen. Volgens het Hof heeft door deze werkzaamheden niet ‘in wezen nieuwbouw’ als bedoeld in het arrest van de Hoge Raad van 19 november 2010, ECLI:NL:HR:2010:BM6681
,plaatsgevonden. Het Hof heeft daartoe overwogen dat de uitgevoerde werkzaamheden gericht zijn geweest op het terugbrengen dan wel het behouden van de kenmerkende monumentale eigenschappen van bouwdeel B1 en dat de werkzaamheden hebben bestaan uit restauratie-, onderhouds- en reparatiewerkzaamheden die, hoe ingrijpend ook, niet hebben geleid tot het ontstaan van een goed dat tevoren niet bestond. Het Hof heeft hierbij in aanmerking genomen dat bouwdeel B1 de identiteit van de voormalige fabriek heeft behouden en dat het gebouw in zijn huidige vorm in het spraakgebruik nog steeds onder de naam van de oude fabriek bekend staat. Het feit dat bedrijfseconomische alsmede bouwtechnische keuzes hebben geleid tot aanzienlijke constructieve aanpassingen en bijbehorende investeringen, doet daaraan naar het oordeel van het Hof niet af. Volgens het Hof volgt uit de rechtspraak van de Hoge Raad niet dat voor ‘in wezen nieuwbouw’ doorslaggevend is dat en in hoeverre aan een onroerende zaak constructieve wijzigingen hebben plaatsgevonden, en voorts dat een functiewijziging van een gebouw op zichzelf niet is vereist om te kunnen spreken van in wezen nieuwbouw, noch dat een functiewijziging van doorslaggevend belang is.
,plaatsgevonden. Het Hof heeft daartoe overwogen dat de uitgevoerde werkzaamheden gericht zijn geweest op het terugbrengen dan wel het behouden van de kenmerkende monumentale eigenschappen van bouwdeel B1 en dat de werkzaamheden hebben bestaan uit restauratie-, onderhouds- en reparatiewerkzaamheden die, hoe ingrijpend ook, niet hebben geleid tot het ontstaan van een goed dat tevoren niet bestond. Het Hof heeft hierbij in aanmerking genomen dat bouwdeel B1 de identiteit van de voormalige fabriek heeft behouden en dat het gebouw in zijn huidige vorm in het spraakgebruik nog steeds onder de naam van de oude fabriek bekend staat. Het feit dat bedrijfseconomische alsmede bouwtechnische keuzes hebben geleid tot aanzienlijke constructieve aanpassingen en bijbehorende investeringen, doet daaraan naar het oordeel van het Hof niet af. Volgens het Hof volgt uit de rechtspraak van de Hoge Raad niet dat voor ‘in wezen nieuwbouw’ doorslaggevend is dat en in hoeverre aan een onroerende zaak constructieve wijzigingen hebben plaatsgevonden, en voorts dat een functiewijziging van een gebouw op zichzelf niet is vereist om te kunnen spreken van in wezen nieuwbouw, noch dat een functiewijziging van doorslaggevend belang is.
2.3.1
Middel 1 is gericht tegen de hiervoor in 2.2 weergegeven oordelen van het Hof.
2.3.2
Bij de beantwoording van de vraag of in wezen een nieuw gebouw is ontstaan, moet worden vastgesteld wat er in bouwkundig opzicht met het bestaande gebouw is gebeurd. Alleen wijzigingen in de bouwkundige constructie, daaronder begrepen vervanging (van een deel) van de bestaande bouwkundige constructie, kunnen de conclusie rechtvaardigen dat een verbouwing zo ingrijpend is geweest dat daardoor in wezen een nieuw gebouw is ontstaan. Of zulke wijzigingen zodanig ingrijpend zijn geweest, is afhankelijk van de omstandigheden van het geval. Factoren zoals de eventuele functiewijziging, de (bouwkundige) identiteit, de uiterlijke herkenbaarheid of de naamsbekendheid van een gebouw voor en na de verbouwing kunnen aanwijzingen zijn voor de constatering dat een verbouwing in bouwkundig opzicht zo ingrijpend is geweest dat in wezen een nieuw gebouw is ontstaan. Zij zijn voor die beoordeling echter niet doorslaggevend, noch op zichzelf, noch tezamen genomen, en evenmin noodzakelijk. [3]
2.4.1
Uit hetgeen hiervoor in 2.3.2 is overwogen, volgt dat het Hof is uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting door niet de ingrijpendheid van de bouwkundige veranderingen doorslaggevend te achten voor de beoordeling of aan belanghebbende een vervaardigd gebouw in de zin van artikel 11, lid 3, letter b, van de Wet OB is geleverd. Middel 1 slaagt daarom.
2.4.2
Gelet op hetgeen hiervoor in 2.4.1 is overwogen, kan de uitspraak van het Hof niet in stand blijven. Middel 2 en middel 3 behoeven geen behandeling. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.
De hiervoor in 2.1.4 omschreven werkzaamheden houden zodanig ingrijpende wijzigingen in de bouwkundige constructie in dat geen andere conclusie mogelijk is dan dat de werkzaamheden aan bouwdeel B1 hebben geleid tot ‘in wezen nieuwbouw’ en dus tot een vervaardigd gebouw in de zin van artikel 11, lid 3, letter b, van de Wet OB. De uitspraak van de Rechtbank moet worden bevestigd.
De hiervoor in 2.1.4 omschreven werkzaamheden houden zodanig ingrijpende wijzigingen in de bouwkundige constructie in dat geen andere conclusie mogelijk is dan dat de werkzaamheden aan bouwdeel B1 hebben geleid tot ‘in wezen nieuwbouw’ en dus tot een vervaardigd gebouw in de zin van artikel 11, lid 3, letter b, van de Wet OB. De uitspraak van de Rechtbank moet worden bevestigd.
3.Proceskosten
De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie en de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof.
4.Beslissing
De Hoge Raad:
- verklaart het beroep in cassatie gegrond,
- vernietigt de uitspraak van het Hof,
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank,
- draagt de Staatssecretaris van Financiën op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald van € 532,
- veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 4.554 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand,
- draagt de Inspecteur op aan het Hof het griffierecht te betalen voor de behandeling van het hoger beroep van € 519, en
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van belanghebbende voor het geding voor het Hof, vastgesteld op € 2.277 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, M.A. Fierstra, E.F. Faase en J.A.R. van Eijsden, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 11 november 2022.