Uitspraak
Nr. 41.333
27 april 2007
HdJ
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 8 september 2004, nr. 02/00922, betreffende na te melden navorderingsaanslag in de vermogensbelasting.
1. Navorderingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is voor het jaar 1997 een navorderingsaanslag in de vermogensbelasting opgelegd naar een vermogen van ƒ 3.685.000, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
De Advocaat-Generaal R.E.C.M. Niessen heeft op 22 december 2005 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie en tot verwijzing van het geding.
3. Beoordeling van de middelen
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende is directeur en grootaandeelhouder van een besloten vennootschap, A BV. Deze vennootschap heeft aan belanghebbende pensioenrechten toegekend die uitzicht gaven op pensioenuitkeringen met ingang van het bereiken van het 65-ste levensjaar, per 1 december 1996. Het pensioen is ondergebracht bij B N.V. te Q. In het jaar 1996, vóór 1 december, is besloten de ingangsdatum van het pensioen uit te stellen tot 1 december 2001 (het moment waarop belanghebbende het 70-ste levensjaar zou bereiken).
3.1.2. Pas nadat de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de vermogensbelasting over 1997 onherroepelijk was komen vast te staan, is de Inspecteur ermee bekend geraakt dat de ingangsdatum van het pensioen van belanghebbende was uitgesteld. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat het uitstellen van de ingangsdatum van het pensioen is aan te merken als een handeling die ingevolge artikel 11c van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 1996; hierna: de Wet LB) leidt tot het in aanmerking nemen van loon.
3.1.3. Ter beëindiging van het tussen de Inspecteur en belanghebbende bestaande geschil over de fiscale gevolgen van het
verschuiven van de ingangsdatum van het pensioen, hebben partijen afspraken gemaakt die zijn vastgelegd in een vaststellingsovereenkomst (hierna: de Overeenkomst) als bedoeld in artikel 7:900 BW Pro. In de Overeenkomst is onder meer bepaald (met partij A wordt belanghebbende bedoeld en met partij B de Inspecteur):
"2 Omschrijving van het geschil
De kwestie waarover partijen van mening verschillen luidt als volgt:
Is het fiscaal toegestaan de pensioeningangsdatum van slapersrechten (verzekerd in een C-polis) te verhogen van 65 naar 70 jaar.
(...)
4. Inhoud van overeenkomst
Partijen zijn uiteindelijk het volgende overeengekomen:
-de opschorting van de pensioeningangsdatum zoals overeengekomen tussen partij A en B in 1996, zal niet worden aangemerkt als een overeenkomst waarop het bepaalde in artikel 11c, eerste lid, van de Wet LB (thans: artikel 19b, eerste lid, Wet LB) van toepassing is;
-in de plaats hiervan wordt gehandeld alsof het pensioen alsnog met ingang van 1 december 1996 (65 jaar) is ingegaan;
(...)
-de aandelenwaardering van de aandelen A BV (voor wat betreft de aangifte vermogensbelasting) zal worden herzien op basis van waardering tegen 95% van de intrinsieke waarde inclusief stille reserves; per saldo dient het aangegeven vermogen te worden gecorrigeerd met:
ƒ 798.000 per 1 januari 1997, ƒ 796.000 per 1 januari 1998 en ƒ 839.000 per 1 januari 1999;
(...)
-de aanslag vermogensbelasting 1997 zal worden opgelegd zonder inachtneming van de zogenaamde 68% regeling (artikel 14, lid 5, Wet VB); op deze regeling zal nimmer een beroep worden gedaan.
Als gevolg van het bovenstaande zullen navorderingsaanslagen (...) vermogensbelasting worden opgelegd.
(...)
Op grond van het bovenstaande wordt het gecorrigeerd belastbaar vermogen als volgt:
01-01-1997
Belastbaar vermogen volgens aangifte 2.887.195
Correctie waardering aandelen 798.000
(...)
Gecorrigeerd belastbaar vermogen 3.685.195
(...)
7. Afstand van rechtsmiddelen
Partij A verklaart dat belanghebbende ter zake van hetgeen is overeengekomen, geen gebruik zal maken van enig recht van bezwaar en/of beroep.
Ingeval aan partij A zich om welke reden dan ook niet (geheel) aan deze overeenkomst houdt, heeft partij B het recht een van deze overeenkomst afwijkend standpunt in te nemen en daartoe zo nodig navorderingsaanslagen op te leggen.
Voor die situatie doet partij A nu afstand van het recht zich te beroepen op het verstrijken van de navorderingstermijn van artikel 16 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
Tevens doet partij A voor die situatie afstand van het recht zich te beroepen op het ontbreken van een nieuw feit.
8. Nadere voorwaarden en afspraken
Partij A verklaart geen behoefte te hebben aan een door partij B aangeboden bedenktermijn."
3.1.4. De Overeenkomst is op 4 april 2001 door de Inspecteur ondertekend, en op 23 april 2001 door belanghebbende ondertekend en aan de Inspecteur geretourneerd.
3.1.5. Tussen de tijdstippen waarop de Inspecteur respectievelijk belanghebbende de Overeenkomst tekenden heeft de Hoge Raad - in een vergelijkbare zaak - in het arrest van 18 april 2001, nr. 35946, BNB 2001/218, geoordeeld dat de omstandigheid dat de ingangsdatum van het pensioen wordt uitgesteld, op zichzelf niet de gevolgtrekking kan rechtvaardigen dat het antwoord op de vraag of een pensioen na uitstel van de ingangsdatum uitgaat boven hetgeen naar maatschappelijke opvattingen redelijk moet worden geacht, in bevestigende zin moet worden beantwoord; voorts werd geoordeeld dat de omvang van de rechten na dit uitstel hiervoor beslissend is.
3.2. Voor het Hof was in geschil of de Overeenkomst vernietigbaar is op de grond dat deze is tot stand gekomen onder invloed van dwaling omtrent de werking van artikel 11c, lid 1, van de Wet LB voor een geval als het onderhavige, dan wel of de Inspecteur in strijd met de redelijkheid en billijkheid of in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur handelt door zich jegens belanghebbende op (de inhoud van) de Overeenkomst te beroepen.
3.3. Het Hof heeft het beroep van belanghebbende op dwaling, redelijkheid en billijkheid en algemene beginselen van behoorlijk bestuur verworpen en de navorderingsaanslag in stand gelaten. Daartegen keren zich de middelen.
3.4. Voor zover belanghebbende aan de door hem ingenomen standpunten omtrent de Overeenkomst gevolgen verbindt met betrekking tot de toepassing van de 68%-regeling van artikel 14, leden 5 en 6, van de Wet op de vermogensbelasting 1964 (hierna: de Wet VB), miskent hij dat het in het onderhavige geding niet gaat om een (uitspraak van de Inspecteur op een bezwaar tegen de afwijzing van een) verzoek als in de 68%-regeling bedoeld, maar, zoals het Hof met juistheid heeft vastgesteld, om een (uitspraak van de Inspecteur op een bezwaar tegen een) (navorderings)aanslag. Volgens lid 6 van voormeld artikel kan een verzoek om teruggaaf op grond van de 68%-regeling eerst worden gedaan nadat de (navorderings)aanslag en alle andere aanslagen en inhoudingen bedoeld in voormeld lid 5 onherroepelijk zijn komen vast te staan.
3.5. Voor zover belanghebbende aan zijn standpunten omtrent de Overeenkomst gevolgen verbindt voor de onderhavige navorderingsaanslag - in die zin dat hij kennelijk meent dat nu de navorderingsaanslag is opgelegd op grond van de Overeenkomst, zij niet in stand zou mogen blijven indien die grond wegvalt -, ziet hij eraan voorbij dat de navorderingsaanslag reeds op andere grond in stand moet blijven. De Inspecteur heeft immers voor het Hof gesteld dat hem na het opleggen van de primitieve aanslag is gebleken dat de waarde van de aanmerkelijkbelangaandelen van belanghebbende niet voor het juiste bedrag was aangegeven, dat die waarde (ten minste) ƒ 798.000 hoger is, en dat als gevolg daarvan de primitieve aanslag tot een te laag bedrag was vastgesteld. Uit 's Hofs uitspraak of de stukken van het geding blijkt niet dat belanghebbende die stellingen heeft betwist, terwijl daaruit evenmin blijkt dat belanghebbende de juistheid van deze navorderingsaanslag - op andere gronden - inhoudelijk heeft betwist. Een en ander brengt mee dat de navorderingsaanslag in ieder geval in stand moet blijven, ongeacht wat met betrekking tot de Overeenkomst heeft te gelden.
3.6. Bovendien komen de middelen op grond van hetgeen hierna wordt overwogen tevergeefs op tegen de verwerping door het Hof van de standpunten van belanghebbende omtrent de Overeenkomst.
3.6.1. Bij de beoordeling of sprake is van dwaling in de zin van artikel 6:228 BW Pro dient vooropgesteld te worden dat indien partijen in het onzekere verkeren omtrent een bepaalde rechtsvraag en ter voorkoming van een rechtsgeding aangaande die vraag een overeenkomst als de onderhavige sluiten, waarbij hun rechtsverhouding nader wordt geregeld en bindend vastgesteld, zij zich ten aanzien van de vraag waaromtrent zij in het onzekere verkeerden, niet met vrucht op dwaling kunnen beroepen (vgl. HR 15 december 1985, nr. 12528, NJ 1986, 228).
3.6.2. Anders dan belanghebbende in cassatie betoogt, laten 's Hofs uitspraak en de stukken van het geding - in het bijzonder onderdeel 2 van de Overeenkomst - geen andere conclusie toe dan dat partijen de Overeenkomst hebben gesloten ter voorkoming van een rechtsgeding aangaande de vraag of en in hoeverre het uitstel van de pensioeningangsdatum ingevolge artikel 11c van de Wet LB leidt tot het in aanmerking nemen van loon. Dit brengt op grond van hetgeen hiervoor onder 3.6.1 is overwogen mee dat belanghebbendes beroep op dwaling omtrent de werking van artikel 11c in beginsel geen doel kan treffen.
3.6.3. Het voorgaande sluit evenwel niet uit dat, nu de Overeenkomst na ondertekening daarvan op 4 april 2001 door de Inspecteur nog niet definitief tot stand gekomen was, de Inspecteur onder omstandigheden belanghebbende zo spoedig mogelijk had behoren in te lichten omtrent het nadien gewezen arrest van de Hoge Raad van 18 april 2001 (zie hierboven onder 3.1.5; hierna: het arrest), bij gebreke waarvan belanghebbendes beroep op dwaling toch gegrond zou kunnen zijn in verband met het bepaalde in artikel 6:228, lid 1, letter b, BW.
3.6.4. Voor het aannemen op de voet van zojuist genoemde wetsbepaling van een gehoudenheid van de Inspecteur om belanghebbende omtrent het arrest in te lichten, is in ieder geval nodig dat de Inspecteur (tijdig) van het arrest op de hoogte was of behoorde te zijn. In dat verband heeft het Hof vastgesteld dat de Inspecteur op 23 april 2001, toen belanghebbende de Overeenkomst ondertekende, nog niet op de hoogte was van het arrest. Voor zover de middelen deze vaststelling bestrijden, falen zij nu deze vaststelling van feitelijke aard en niet onbegrijpelijk is.
3.6.5. Daarvan uitgaande en in het licht van de overige vaststaande feiten kan niet gezegd worden dat de Inspecteur in strijd heeft gehandeld met de door hem jegens belanghebbende in acht te nemen zorgvuldigheidseisen, ook al zou het - zoals belanghebbende betoogt - voor de Inspecteur mogelijk zijn geweest om vanaf 18 april 2001 van het arrest op de hoogte te zijn. In dit verband zijn de navolgende feiten, waarvan blijkens 's Hofs uitspraak en de stukken van het geding kan worden uitgegaan, van belang:
(a) tijdens het overleg tussen partijen dat tot de Overeenkomst heeft geleid, heeft belanghebbende zich laten bijstaan door zijn gemachtigde en door een pensioenspecialist;
(b) het arrest is uitgesproken twee weken nadat de Inspecteur de Overeenkomst zelf al had ondertekend en aan belanghebbende ter ondertekening had doorgestuurd, en vijf dagen voordat belanghebbende de Overeenkomst ondertekende;
(c) de Inspecteur was op 23 april 2001, toen belanghebbende de Overeenkomst ondertekende, nog niet op de hoogte van het arrest (zie hiervoor onder 3.6.4);
(d) de Inspecteur heeft in de loop van het aan de Overeenkomst voorafgaande overleg de (gemachtigde van) belanghebbende gewezen op de procedure die tot het arrest heeft geleid; en
(e) de Inspecteur heeft blijkens onderdeel 8 van de Overeenkomst aan belanghebbende een bedenktermijn aangeboden, waarvan belanghebbende echter geen gebruik heeft willen maken.
In het licht van deze omstandigheden kan niet gezegd worden dat de Inspecteur in de periode nadat hijzelf de Overeenkomst had ondertekend en totdat belanghebbende de Overeenkomst zou hebben ondertekend, jegens belanghebbende gehouden was om na te gaan of de Hoge Raad inmiddels uitspraak had gedaan, teneinde belanghebbende daarvan op de hoogte te kunnen stellen. De Inspecteur heeft aan de op hem rustende zorgvuldigheidseisen voldaan en mocht ervan uitgaan dat (de gemachtigde van) belanghebbende - die gelet op de onder (e) vermelde omstandigheid kennelijk niet de uitkomst van de onder (d) vermelde procedure wenste af te wachten - zich desgewenst zelf zou vergewissen omtrent deze kwestie.
3.6.6. Op grond van het hiervoor overwogene behoort de dwaling waarop belanghebbende zich beroept voor zijn rekening te blijven; het Hof heeft het beroep op dwaling derhalve terecht verworpen. Voorts geldt op dezelfde gronden dat het Hof terecht het betoog van belanghebbende heeft verworpen dat het beroep van de Inspecteur op de Overeenkomst in strijd zou zijn met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. De middelen 1 en 2, die in het bijzonder op deze oordelen betrekking hebben, treffen derhalve geen doel.
Middel 3, dat opkomt tegen 's Hofs oordeel dat het beroep van de Inspecteur op de Overeenkomst - waaronder zijn beroep op de daarin opgenomen bepaling dat de onderhavige aanslag wordt opgelegd zonder inachtneming van de 68%-regeling - naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid niet onaanvaardbaar is, faalt op de gronden als vermeld in onderdeel 4.9 van de conclusie van de Advocaat-Generaal.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
5. Beslissing
De Hoge Raad verklaart het beroep ongegrond.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.W. van den Berge als voorzitter, en de raadsheren L. Monné, C.J.J. van Maanen, C.A. Streefkerk en C. Schaap, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 27 april 2007.