Uitspraak
Nr. 37.223
13 juni 2003
EC
gewezen op het beroep in cassatie van X B.V. te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden van 1 juni 2001, nr. 31/00, betreffende na te melden naheffingsaanslagen in de accijns van overige alcoholhoudende producten en in de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken.
1. Naheffingsaanslagen, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende zijn over het tijdvak 1 januari 1994 tot en met 31 oktober 1997 op één aanslagbiljet naheffingsaanslagen in de accijns van overige alcoholhoudende producten en in de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken opgelegd ten bedrage van ƒ 11.138 respectievelijk ƒ 16.458 aan enkelvoudige belasting, welke aanslagen na daartegen gemaakt bezwaar, bij één uitspraak van de Inspecteur zijn gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
De Advocaat-Generaal J.W. Ilsink heeft op 30 september 2002 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep.
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Beoordeling van de middelen
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende dreef in de periode waarop de naheffingsaanslagen betrekking hebben een groothandel in levensmiddelen. Deze werden zowel in Nederland ingekocht als in andere lidstaten van de EG, alsmede in landen buiten de EG. Belanghebbende verkocht de producten onder meer aan andere groothandelaren, aan detaillisten en aan ondernemers in de horeca.
3.1.2. In november 1997 is bij belanghebbende een administratieve controle verricht. Naar aanleiding van deze controle werd aan de Inspecteur onder meer gerapporteerd dat ten aanzien van een in juni 1995 aan belanghebbende afgeleverde zending goederen, te weten 1200 flessen met een alcoholhoudende anijsdrank (raki), geen accijns op aangifte was voldaan, althans dat niet kon worden aangetoond dat voldoening had plaatsgevonden. De anijsdrank was door belanghebbende gekocht van een Duitse leverancier die deze aan belanghebbende had afgeleverd vanuit een magazijn in R.
3.1.3. In het controlerapport werd tevens gemeld dat voor een bepaald 'granulaat' geen verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken op aangifte was voldaan. Dit betreft een product in korrelvorm in een aantal smaken, telkens verpakt in een pot voorzien van een etiket. Op elk etiket was een afbeelding van een glas met theelepel op een schoteltje en van een longdrinkglas met daarin ijsklontjes en een rietje afgedrukt, alsmede de tekst:
"Granulaat voor de vervaardiging van een warme of koude drank.
Bereiding: 2-3 theelepels in een glas of een kopje warm of koud water."
3.1.4. De Inspecteur heeft bij de onderwerpelijke naheffingsaanslagen over de zending anijsdrank accijns van overige alcoholhoudende producten en over het granulaat verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken nageheven.
3.2.1. Het Hof heeft met betrekking tot de alcoholhoudende anijsdrank geoordeeld dat belanghebbende ter zake van het voorhanden hebben daarvan accijns verschuldigd is op grond van artikel 2f van de Wet op de accijns (hierna: de Wet). Het ligt naar het oordeel van het Hof in de omstandigheden van het geval op de weg van belanghebbende om zorg te dragen voor betrouwbare en controleerbare bescheiden - zoals een zogeheten vereenvoudigd administratief geleidedocument dat gebruikt wordt in het intracommunautaire verkeer van accijnsproducten, of een ander bescheid - waaruit eenduidig naar voren komt dat de voor de onderwerpelijke zending anijsdrank verschuldigde accijns reeds in Nederland is voldaan. Belanghebbende beschikt, aldus het Hof, niet over deze bescheiden en kan ook anderszins niet aannemelijk maken dat er reeds accijns voor de zending anijsdrank in Nederland is voldaan. Van de Inspecteur kan, aldus het Hof, onder deze omstandigheden niet verlangd worden dat hij zelf (ambtshalve) onderzoekt of ten aanzien van de onderhavige zending anijsdrank in Nederland nog accijns verschuldigd is.
3.2.2. Tegen deze oordelen richt zich het eerste middel met het betoog dat niet belanghebbende, maar haar leverancier de goederen voor het eerst in Nederland voorhanden had, zodat deze leverancier en niet belanghebbende de belastingplichtige voor de accijns was, en eveneens het derde middel, met het betoog dat belanghebbende op grond van de wettelijke bepalingen niet behoeft te beschikken over bescheiden waaruit eenduidig naar voren komt dat de accijns reeds in Nederland was voldaan.
3.3.1. Krachtens artikel 1 van Pro de Wet wordt de accijns geheven ter zake van de uitslag en van de invoer van onder meer overige alcoholhoudende producten, zoals ook de onderwerpelijke anijsdrank. Artikel 2e van de Wet bepaalt dat als uitslag mede wordt aangemerkt de levering van een accijnsgoed dat direct of indirect door of voor rekening van de verkoper vanuit een andere lidstaat naar Nederland wordt verzonden of vervoerd. Ingevolge artikel 51a, aanhef en letter e, van de Wet wordt de accijns in dat geval geheven van de door de verkoper aangewezen fiscaal vertegenwoordiger, die de accijns op aangifte moet voldoen (artikel 53 van Pro de Wet) over het tijdvak waarin de goederen zijn geleverd (artikel 52 van Pro de Wet). Met deze bepalingen die de zogenoemde 'verkopen op afstand' betreffen, verricht door een verkoper die in een andere lidstaat is gevestigd dan waar de koper is gevestigd, heeft de wetgever beoogd uitvoering te geven aan artikel 10 van Pro Richtlijn 92/12/EEG van de Raad van de Europese Gemeenschappen van 25 februari 1992 betreffende de algemene regeling voor accijnsprodukten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop (hierna: de Richtlijn). Zie Kamerstukken II 1992/93, 22 697, nr. 3, blz. 14 en 15, alsmede blz. 28 en 29.
Blijkens de vermelde bepalingen gaat het bij de regeling inzake verkopen op afstand om de verkoop en levering van accijnsgoederen - anders dan vanuit een belastingentrepot - aan in Nederland gevestigde personen en lichamen die niet beschikken over een vergunning voor een accijnsgoederenplaats als bedoeld in artikel 39 van Pro de Wet noch over een vergunning voor een geregistreerd dan wel een niet-geregistreerd bedrijf in de zin van artikel 50a van de Wet, waarbij de goederen direct of indirect door of voor rekening van de verkoper vanuit een andere lidstaat naar Nederland worden verzonden of vervoerd.
3.3.2. Vast staat dat belanghebbende de anijsdrank heeft betrokken van een in Duitsland gevestigde leverancier en dat de drank vanuit Duitsland werd afgeleverd. Voor het Hof heeft belanghebbende onweersproken gesteld dat de onderwerpelijke producten haar franco huis geleverd zijn, zodat daarvan in cassatie mag worden uitgegaan. Voorts laten de stukken van het geding geen andere conclusie toe dan dat de goederen niet werden verzonden of vervoerd vanuit een belastingentrepot en dat belanghebbende niet beschikte over een van de hierboven vermelde vergunningen. Onder deze omstandigheden is ter zake van de uitslag voor de onderwerpelijke accijnsgoederen op het moment van de levering van die goederen in Nederland accijns verschuldigd geworden ingevolge het bepaalde in artikel 2e van de Wet en had deze door de leverancier op aangifte moeten worden voldaan.
Het eerste middel gaat derhalve terecht ervan uit dat de leverancier de belastingplichtige was en de accijns op aangifte had moeten voldoen. Dit is niet anders nu de wettelijke bepalingen voorschrijven dat de leverancier een fiscaal vertegenwoordiger moet aanwijzen, die de belasting op aangifte moet voldoen, aangezien deze - naar volgt uit het bepaalde in de artikelen 50f en 51a, aanhef en letter e, van de Wet juncto artikel 10, lid 3, van de Richtlijn - niet uit eigen hoofde handelt, maar voor rekening van en in naam van de leverancier.
3.3.3. In 's Hofs oordeel ligt besloten het - in cassatie niet bestreden - oordeel dat de Duitse leverancier niet aan zijn verplichtingen heeft voldaan doordat hij de accijns niet op aangifte heeft voldaan of laten voldoen. Derhalve staat vast dat belanghebbende goederen voorhanden had die niet overeenkomstig de bepalingen van de Wet in de de heffing waren betrokken. Dit is echter niet voldoende voor toepassing van artikel 2f, tweede gedeelte, van de Wet. Aangezien artikel 2f, tweede gedeelte, blijkens de wetsgeschiedenis (Kamerstukken II 1992/93, 22 697, nr. 3, blz. 29) de voortzetting is van artikel 87, lid 1, van de Wet (tekst 1992) en niet blijkt dat de wetgever met die bepaling een beperktere of juist ruimere mogelijkheid tot heffing bij een afnemer als belanghebbende voor ogen stond dan voortvloeide uit vermeld artikel 87, lid 1, dient voor de toepassing van artikel 2f, tweede gedeelte, tevens vast te staan dat belanghebbende op het moment waarop zij de goederen voorhanden kreeg, wist of redelijkerwijs kon weten dat de leverancier zijn verplichting de accijns op aangifte te voldoen of te laten voldoen niet zou nakomen.
Nu de Inspecteur niet heeft aangevoerd dat belanghebbende heeft geweten dan wel redelijkerwijs kon weten dat de leverancier niet aan deze verplichting zou voldoen toen zij de goederen afgeleverd kreeg, kan ervan worden uitgegaan dat belanghebbende een zodanige wetenschap niet had.
3.3.4. Met betrekking tot accijnsgoederen die buiten een accijnsgoederenplaats of een entrepot voorhanden worden gehouden, geldt krachtens artikel 80 van Pro de Wet - ter verzekering van de heffing van accijns en behoudens uitzonderingsgevallen - de verplichting om door middel van een bescheid aan te kunnen tonen welke de herkomst is (artikel 34 Uitvoeringsbesluit Pro accijns). Als een dergelijk bescheid kan ingevolge artikel 54 van Pro de Uitvoeringsregeling accijns de factuur dienen, ingericht naar de eisen van dat artikel. Door de Inspecteur is niet aangevoerd dat belanghebbende niet over een hier bedoeld bescheid beschikte zodat ervan kan worden uitgegaan dat een dergelijk bescheid niet ontbrak. De wettelijke bepalingen houden niet de verplichting in een ander bescheid in de administratie op te nemen, ook niet indien de goederen zijn betrokken in het kader van een intracommunautaire transactie als de onderhavige. In zoverre slaagt derhalve het derde middel.
3.3.5. Uit hetgeen in 3.3.3 en 3.3.4 is overwogen, volgt dat de voor de onderwerpelijke anijsdrank verschuldigde accijns niet door belanghebbende verschuldigd is geworden, zodat het eerste middel slaagt. Het tweede en - voor het overige - het derde middel behoeven geen behandeling.
3.4.1. Met betrekking tot de heffing van verbruiksbelasting van het hiervóór in 3.1.3 beschreven granulaat heeft het Hof geoordeeld dat duidelijk waarneembaar en derhalve kenbaar is dat dit product ook bestemd is om onverwarmd te worden gedronken, zodat het moet worden aangemerkt als een limonade in de zin van artikel 9 van Pro de Wet op de verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken en van enkele andere produkten (hierna: de Wet verbruiksbelastingen), waarvoor verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken (hierna: verbruiksbelasting) verschuldigd is, zodat de Inspecteur deze terecht van belanghebbende, die het product voorhanden had in de zin van artikel 4 van Pro de Wet verbruiksbelastingen, heeft nageheven.
3.4.2. Het vierde middel betoogt dat het Hof is uitgegaan van een onjuiste opvatting van het bepaalde in artikel 9 van Pro de Wet verbruiksbelastingen, aangezien het onderwerpelijke granulaat mede bestemd is om na toevoeging van water verwarmd te worden gedronken, zodat niet gezegd kan worden dat het kennelijk bestemd is om onverwarmd te worden gedronken in de zin van artikel 9, lid 1.
3.4.3. Het middel faalt op de gronden als vermeld in onderdeel 4.3.2 van de conclusie van de Advocaat-Generaal. Niet valt in te zien dat, anders dan in het middel wordt betoogd, de wetgever niet alle dranken als bedoeld in artikel 9, lid 1, van de Wet verbruiksbelastingen, die koud gedronken kunnen worden en kennelijk bestemd zijn om ook koud gedronken te worden, in de heffing van verbruiksbelasting heeft willen betrekken.
3.5. Het hiervóór in 3.3.6 overwogene brengt mee dat 's Hofs uitspraak niet in stand kan blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld tot de kosten van het geding in cassatie en de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, alsmede de uitspraak van de Inspecteur,
vernietigt de naheffingsaanslag in de accijns van overige alcoholhoudende producten,
handhaaft de aanslag in de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van ƒ 315, alsmede het bij het Hof betaalde griffierecht ter zake van de behandeling van de zaak voor het Hof ten bedrage van ƒ 210, derhalve in totaal ƒ 525 (€ 238,23),
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1207,50 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand,
veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 805 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en
wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Dit arrest is gewezen door de vice-president G.J. Zuurmond als voorzitter, en de raadsheren F.W.G.M. van Brunschot, D.G. van Vliet, B. Bavinck en J.W. van den Berge, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 13 juni 2003.