Uitspraak
Nr. 33.388
30 november 2001
JV
gewezen op het beroep in cassatie van A Public Limited Company (voorheen X Public Limited Company) te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 16 mei 1997, nr. P95/5259, betreffende de aan haar over het tijdvak van 1 juli 1990 tot en met 31 mei 1994 opgelegde naheffingsaanslag in de assurantiebelasting.
1. Loop van het geding
1.1. Voor een overzicht van de loop van het geding tot aan het door de Hoge Raad in dit geding gewezen arrest van 19 mei 1999, nr. 33388, BNB 1999/285, wordt verwezen naar dat arrest, waarbij de Hoge Raad aan het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen heeft verzocht een prejudiciële uitspraak te doen over drie in dat arrest geformuleerde vragen. Bij arrest van 14 juni 2001, zaak C-191/99, heeft het Hof van Justitie, uitspraak doende op die vragen, voor recht verklaard:
"1) De artikelen 2, sub c en d, laatste streepje, en 3 van de Tweede richtlijn (88/357/EEG) van de Raad van 22 juni 1988 tot coördinatie van de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen betreffende het directe verzekeringsbedrijf, met uitzondering van de levensverzekeringsbranche, tot vaststelling van bepalingen ter bevordering van de daadwerkelijke uitoefening van het vrij verrichten van diensten en houdende wijziging van richtlijn 73/239/EEG, staan toe, dat een lidstaat ten laste van een in een andere lidstaat gevestigde rechtspersoon assurantiebelasting heft over de door deze rechtspersoon aan een eveneens in een andere lidstaat gevestigde verzekeraar betaalde premies voor de verzekering van bedrijfsrisico's van haar in de heffende lidstaat gevestigde dochter- of kleindochtervennootschap. Hetzelfde geldt indien de rechtspersoon die de premies heeft betaald en de rechtspersoon waarvan de bedrijfsrisico's zijn verzekerd, tot hetzelfde concern behoren en een andere band hebben dan die van moeder- en dochtervennootschap.
2) Voor de uitlegging van de begrippen "verzekeringnemer" of "lidstaat waar het risico is gelegen" in de zin van artikel 2, sub d, laatste streepje, van richtlijn 88/357 maakt het geen verschil hoe de op het verzekerde risico betrekking hebbende verzekeringspremie binnen een concern wordt gefactureerd of betaald."
1.2. Partijen hebben zich schriftelijk uitgelaten over het vermelde arrest van het Hof van Justitie.
2. Nadere beoordeling van het middel
2.1. Naar volgt uit de hiervoor in 1.1 onder 1) vermelde verklaring voor recht en de daaraan ten grondslag gelegde rechtsoverwegingen, moet het begrip "vestiging" in artikel 2, onder d, laatste streepje, van de Tweede richtlijn schadeverzekering van 22 juni 1988 (88/357/EEG, hierna: de Richtlijn) aldus worden verstaan dat het dochter- en kleindochtermaatschappijen (en andere concernvennootschappen) van de rechtspersoon die verzekeringnemer is, omvat. Het in de bestreden uitspraak in de onderdelen 5.5.4 en 5.5.5 vervatte oordeel van het Hof is daarmee in overeenstemming, ook al wordt, kort gezegd, dat oordeel - naar uit het arrest van het Hof van Justitie volgt: ten onrechte - aldus gemotiveerd dat onder het begrip "duurzame aanwezigheid" in artikel 3 van Pro de Richtlijn een dochtermaatschappij moet worden begrepen. Dit brengt mee dat, wat er zij van de door het Hof gegeven motivering, de in het middel vervatte rechtsklachten falen voorzover zij zich richten tegen het oordeel van het Hof dat B B.V. moet worden aangemerkt als een vestiging van belanghebbende in de zin van artikel 2, onder d, laatste streepje, van de Richtlijn.
2.2. Naar aanleiding van het arrest van het Hof van Justitie heeft belanghebbende betoogd dat de Richtlijn blijkens dat arrest Nederland toestaat assurantiebelasting te heffen van een in het Verenigd Koninkrijk gevestigde groepsmaatschappij over de betaalde premies voor de verzekering van het bedrijfsrisico van een Nederlandse (klein-)dochtermaatschappij, maar dat Nederland van de aldus ontstane mogelijkheid van extraterritoriale heffing van assurantiebelasting vooralsnog geen gebruik heeft gemaakt. Dit betoog, dat aansluit bij het onderdeel van het middel waarin wordt aangevoerd dat bij de wetswijziging in 1990 ter uitvoering van de Richtlijn niet beoogd is de betekenis van de term vestiging te veranderen in die zin dat het heffingsbereik van de assurantiebelasting zou worden uitgebreid of beperkt ten opzichte van de oude regeling, kan evenwel niet als juist worden aanvaard. Daartoe wordt het volgende overwogen.
2.3. Dit betoog berust op het uitgangspunt dat de Richtlijn een al dan niet te benutten mogelijkheid schiep in situaties als de onderhavige assurantiebelasting te heffen. Op zich zelf is dit uitgangspunt juist: evenmin als de Richtlijn verplichtte tot het invoeren van een assurantiebelasting in het algemeen, verplichtte zij tot het heffen van assurantiebelasting in gevallen als het onderhavige. Zulks neemt evenwel niet weg dat de Richtlijn - onder meer ter vermijding van concurrentiedistorsies en ter voorkoming van dubbele belastingheffing en belastingontwijking - een regeling heeft getroffen, welke ertoe strekt aan de hand van een materieel en objectief criterium te bepalen aan welke lidstaat de uitsluitende bevoegdheid tot het heffen van assurantiebelasting toekomt. De Richtlijn acht daartoe bepalend in welke lidstaat het risico is gelegen. Dit criterium wijkt af van het criterium dat in artikel 20 van Pro de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: de Wet) vóór de bij de Wet van 20 juni 1990, Stb. 332, tot stand gebrachte aanpassing van de Wet aan de Richtlijn werd gehanteerd voor de heffing van assurantiebelasting in Nederland. Uit de parlementaire geschiedenis van de Wet van 20 juni 1990, zoals deze is weergegeven in de onderdelen 2.3.2 tot en met 2.3.4 van de conclusie van de Advocaat-Generaal Moltmaker voorafgaand aan het arrest van de Hoge Raad van 19 mei 1999, blijkt dat de Nederlandse wetgever ervoor gekozen heeft niet alleen ter uitvoering van de Richtlijn wettelijke maatregelen te treffen tot vermijding van dubbele assurantiebelasting waarin overeenkomstig de Richtlijn de heffing van assurantiebelasting is toegewezen aan een andere (lid)staat, maar bovendien de heffing van assurantiebelasting te baseren, in afwijking van hetgeen voorheen gold, op het criterium dat de Richtlijn hanteert voor de verdeling van de bevoegdheid tot heffing van belasting. Voorzover de Nederlandse wetgever de in de Richtlijn gebezigde begrippen in de Nederlandse wettelijke bepalingen overnam, dienen deze daarom ook zoveel mogelijk op dezelfde wijze te worden geïnterpreteerd als die begrippen in de Richtlijn zelf.
2.4. De tekst van de in artikel 20 en Pro 21 van de Wet ter uitvoering van de Richtlijn vastgestelde bepalingen stemt, met uitzondering van het vierde lid van artikel 21 van Pro de Wet, overeen met de te implementeren bepalingen van de Richtlijn. Het vierde lid wijkt daarvan in zoverre af, dat daarin onder vestiging van een rechtspersoon als bedoeld in het eerste lid van artikel 21 van Pro de Wet wordt verstaan de hoofdvestiging van de rechtspersoon en elke andere duurzame aanwezigheid van die rechtspersoon in welke vorm dan ook. Deze bepaling werd opgenomen om te vermijden dat, gelet op het bepaalde in artikel 2, letter c, van de Richtlijn, het begrip vestiging zodanig zou worden uitgelegd dat, in geval de verzekeringnemer een rechtspersoon zou zijn, de heffing van assurantiebelasting beperkt zou blijven tot het geval dat deze rechtspersoon een onderneming drijft (zie onderdeel 2.3.7 van de genoemde conclusie). Het opnemen van die bepaling, wat daarvan verder ook zij, strekte dus niet ertoe de reikwijdte van het in artikel 21, lid 1, van de Wet opgenomen, aan de Richtlijn ontleende begrip vestiging te beperken, maar deze juist uit te breiden. Deze strekking staat geenszins eraan in de weg aan het begrip vestiging in artikel 21, lid 1, van de Wet dezelfde betekenis toe te kennen als daaraan volgens het arrest van het Hof van Justitie van 14 juni 2001 toekomt in artikel 2, onder d, vierde streepje van de Richtlijn. De geschiedenis van de totstandkoming van de gewijzigde artikelen 20 en 21 van de Wet, zoals deze is weergegeven in de onderdelen 2.3.2 tot en met 2.3.7 van de genoemde conclusie, geeft geen aanleiding hierover anders te oordelen. Hoewel uit die geschiedenis valt af te leiden dat de wetgever niet helder voor ogen stond dat, zoals uit het arrest van Hof van Justitie (met name punt 42) is gebleken, in artikel 2 van Pro de Richtlijn onder c met betrekking tot de verzekeraar een ander begrip "vestiging" wordt gebruikt dan in dat zelfde artikel onder d, vierde streepje, met betrekking tot de verzekeringnemer, maakt de parlementaire behandeling wel duidelijk dat getracht is de tekst van de Richtlijn zo nauwkeurig mogelijk te volgen.
2.5. Op grond van het hiervoor in 2.3 en 2.4 overwogene moet worden aangenomen dat de Nederlandse wetgever bij de implementatie van de Richtlijn het aanknopingspunt voor de heffing van assurantiebelasting - ook in gevallen als het onderhavige - heeft geregeld overeenkomstig het aanknopingspunt dat de Richtlijn hanteert. Voorts moet worden aangenomen dat het daartoe gebezigde, aan de Richtlijn ontleende begrip vestiging in artikel 21, lid 1, van de Wet moet worden uitgelegd overeenkomstig de betekenis die daaraan, naar uit het arrest van het Hof van Justitie blijkt, moet worden toegekend, waaraan het bepaalde in artikel 21, lid 4, van de Wet niet in de weg staat. Het van andere opvattingen uitgaande in 2.2 weergegeven betoog van belanghebbende, hierop neerkomende dat de wetgever in afwijking van de volgens de Richtlijn geldende verdeling van de bevoegdheid tot belastingheffing voorshands heeft willen afzien van de mogelijkheid van heffing van assurantiebelasting in gevallen als het onderhavige, kan dan ook niet als juist worden aanvaard.
2.6. In de uitlating naar aanleiding van het arrest van het Hof van Justitie heeft belanghebbende subsidiair nog aangevoerd dat de door het Hof van Justitie gegeven uitleg zodanig ver verwijderd is van de tekst van de Richtlijn, de Nederlandse wet, en de uit de wetshistorie en jurisprudentie blijkende interpretatie van de wet, dat een redelijke wetstoepassing op grond van het rechtszekerheidsbeginsel verlangt dat belanghebbende niet de nadelige gevolgen ondervindt van de thans door het Hof van Justitie gegeven interpretatie, zulks in ieder geval voor situaties die dateren van vóór de datum waarop het Hof van Justitie uitspraak deed. Voorzover belanghebbende hierbij het oog heeft op het rechtszekerheidsbeginsel als beginsel van behoorlijke wetgeving, faalt dit betoog, omdat dat beginsel geen uitdrukking heeft gevonden in enige een ieder verbindende verdragsbepaling, zodat het de rechter niet vrijstaat de wet aan dat beginsel te toetsen (HR 21 maart 1990, nr. 26283, BNB 1990/179). Voorzover belanghebbende hierbij het - van de communautaire rechtsorde deel uitmakende - vertrouwens- en rechtszekerheidsbeginsel op het oog heeft, welke beginselen door de lidstaten in de uitoefening van de hun door de gemeenschapsrichtlijnen verleende bevoegdheden moeten worden nageleefd (zie onder meer HvJ EG 3 december 1998, Belgocodex, C-381/97, Jurispr. Blz. I-8153, BNB 1999/29), faalt het betoog evenzeer, waarbij in het midden kan blijven of te dezen sprake is van uitoefening door de lidstaten van de hun door de gemeenschapsrichtlijnen verleende bevoegdheden. Met de aanvaarding van de Richtlijn kwam vast te staan dat de Wet binnen de door de Richtlijn gestelde termijn zou moeten worden gewijzigd en dat de gewijzigde bepalingen van de Wet binnen 24 maanden na de kennisgeving van de Richtlijn (welke op 30 juni 1988 heeft plaatsgevonden) moesten worden toegepast. Zulks bracht met zich dat geen sprake kon zijn van een gerechtvaardigd vertrouwen dat de te wijzigen bepalingen van de Nederlandse wet ook na 30 juni 1990 van toepassing zouden blijven. De omstandigheid dat eerst op 14 juni 2001 door de beantwoording van de gestelde prejudiciële vragen duidelijkheid is verkregen omtrent de juiste uitlegging van de Richtlijn, brengt daarin geen verandering. Indien het Hof van Justitie geen aanleiding heeft gevonden de gevolgen van zijn uitspraak te beperken tot toekomstige gevallen, staat het de nationale rechter niet vrij met betrekking tot de toepassing van een richtlijnconform uit te leggen bepaling van nationaal recht een dergelijke overgangsregeling te treffen.
2.7. Het middel kan derhalve niet tot cassatie leiden. Het cassatieberoep moet worden verworpen.
3. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
4. Beslissing
De Hoge Raad verwerpt het beroep.
Dit arrest is op 30 november 2001 vastgesteld door de vice-president E. Korthals Altes als voorzitter, en de raadsheren D.H. Beukenhorst, L. Monné, P.J. van Amersfoort en J.W. van den Berge, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en op die datum in het openbaar uitgesproken.