Uitspraak
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden van 21 oktober 1994 betreffende de hem voor het jaar 1986 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof Aan belanghebbende is voor het jaar 1986 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 3.342.019,--, waarvan een gedeelte groot ƒ 3.051.437,-- belast naar het tarief van (destijds) artikel 57, lid 2 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. De aanslag is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur gehandhaafd. Belanghebbende is van de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof. De aanslag is door de Inspecteur bij ambtshalve genomen beschikking verminderd met een bedrag van ƒ 62.102,--. Het Hof heeft de uitspraak vernietigd en de aanslag gehandhaafd zoals deze inmiddels door de Inspecteur ambtshalve is verminderd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht. 2. Geding in cassatie Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. De Staatssecretaris van Financiën heeft een vertoogschrift ingediend.
3. Beoordeling van de middelen 3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. Belanghebbende en zijn echtgenote waren sedert de oprichting in 1977 de enige aandeelhouders van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid A BV. In het geplaatste en volgestorte kapitaal van deze vennootschap van nominaal ƒ 25.000,-- nam belanghebbende deel voor ƒ 24.000,-- en zijn echtgenote voor ƒ 1.000,--. Tot 24 december 1985 was A BV enig aandeelhoudster van de besloten vennootschappen met beperkte aansprakelijkheid B BV, C BV en D BV (hierna: de deelnemingen). Op 24 december 1985 hebben belanghebbende en zijn echtgenote de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid E BV opgericht. In het geplaatste en volgestorte aandelenkapitaal van laatstgenoemde vennootschap van nominaal ƒ 800.000,-- werd door belanghebbende deelgenomen voor ƒ 799.000,-- en door zijn echtgenote voor ƒ 1.000,--. Eveneens op 24 december 1985 heeft A BV de deelnemingen verkocht en overgedragen aan E BV, tegen een koopsom gelijk aan de intrinsieke waarde. Voorts heeft A BV op diezelfde datum haar onroerend goed en de opgebouwde pensioenverplichtingen overgedragen aan E BV. Bij schriftelijke overeenkomst van 22/23 januari 1986 hebben belanghebbende en zijn echtgenote hun aandelen in A BV verkocht en in eigendom overgedragen aan een bank, tegen een koopsom van ƒ 3.076.437,--, welk bedrag gelijk is aan de intrinsieke waarde van A BV per 31 december 1985, verminderd met een bedrag van ƒ 27.000,--. Voormelde koopsom werd tot een bedrag van ƒ 800.000,-- door belanghebbende en zijn echtgenote benut voor het aflossen van een bij de bank aangegane lening ter financiering van hun stortingsverplichting op de aandelen E BV. 3.2. Het Hof heeft, kort samengevat, geoordeeld dat sprake is geweest van een samenstel van rechtshandelingen dat valt binnen het bereik van de door de Hoge Raad in de arresten van 11 juli 1990, BNB 1990/290 en 293, ontwikkelde wetstoepassing. 3.3. Het eerste en het tweede middel komen tegen het in 3.2 vermelde oordeel onder meer op met het betoog dat de bank als koopster van de aandelen A BV de koopsom niet terstond uit die vennootschap kon putten aangezien daarin illiquide beleggingen aanwezig waren. Dit betoog faalt, aangezien bij zogenaamde kasgeldconstructie de samenstelling van het vermogen van de vennootschap wier aandelen aan een financiële instelling worden verkocht niet van belang is. Voldoende is dat, zoals ook hier het geval is, de kopende financiële instelling met de aandelen de beschikkingsmacht krijgt over het vermogen van de kasgeldvennootschap. In de aard van kasgeldconstructies ligt besloten dat niet goed denkbaar is dat die omstandigheid zich niet voordoet. Wat zich bij deze constructies wel zou kunnen voordoen is dat de vennootschap door welke het in een deelneming ondergebrachte belang bij een onderneming wordt behouden, voor de betaling van de door haar gekochte deelneming wegens het ontbreken van beschikkingsmacht daaruit niet kan putten, in welk geval geen plaats is voor toepassing van de zogenaamde kasgeldarresten (HR 22 juli 1994, nr 29 743, BNB 1994/297). In het oordeel van het Hof dat het onderhavige samenstel van handelingen moet worden gelijkgesteld met een zogenaamde holdingconstructie, ligt besloten het oordeel dat E BV ter voldoening van de koopsom voor de door haar gekochte deelnemingen heeft kunnen putten uit het vermogen van die deelnemingen. Dit oordeel is niet onbegrijpelijk, in aanmerking genomen dat - naar niet in geschil was - het hier een belang van 100% in de verkochte deelnemingen betreft en voorts de prijs die is betaald gelijk was aan de (zichtbaar) intrinsieke waarde van die deelnemingen. Voor zover de middelen van een andere opvatting uitgaan, kunnen zij niet tot cassatie leiden. 3.4. Aan het onder 3.2 weergegeven oordeel heeft het Hof mede ten grondslag gelegd zijn oordeel dat aannemelijk is dat de doorslaggevende beweegreden voor de onderwerpelijke transakties was gelegen in de daarmee te behalen belastingbesparing. Dit oordeel kan, als berustend op de aan het Hof voorbehouden keuze en waardering van bewijsmiddelen en geen nadere motivering behoevende, in cassatie niet met vrucht worden bestreden. Anders dan belanghebbende aanvoert hoefde het Hof zich niet van dit oordeel te laten weerhouden door de omstandigheid dat belanghebbende een deel van de door hem voor de aandelen in A BV ontvangen koopprijs heeft aangewend ter aflossing van de door hem afgesloten lening ter financiering van zijn deelname in het nominale aandelenkapitaal in E BV. In het oordeel van het Hof ligt voorts besloten dat het Hof onder de omstandigheden van het onderhavige geval het zozeer aannemelijk heeft geacht dat het ontgaan van belasting over inkomsten uit vermogen de doorslaggevende beweegreden voor de transakties is geweest, dat het op de weg van belanghebbende lag aannemelijk te maken dat andere dan fiscale motieven doorslaggevend waren. Anders dan belanghebbende aanvoert, heeft het Hof hiermee niet blijk gegeven van een onjuiste opvatting omtrent de verdeling van de bewijslast. De middelen falen ook in zoverre. 3.5. Het oordeel van het Hof dat niet aannemelijk is geworden dat de door belanghebbende in 1986 ontvangen koopsom reeds in 1985 vorderbaar en inbaar is geworden is van feitelijke aard en niet onbegrijpelijk, zodat het in cassatie niet met vrucht kan worden bestreden. Voor zover de middelen tegen dit oordeel zijn gericht falen zij derhalve evenzeer. 3.6. Uit het vorenoverwogene volgt dat het eerste en het tweede middel in alle onderdelen falen. 3.7. In het derde middel wordt betoogd dat het Hof niet voorbij had mogen gaan aan het aanbod van belanghebbende bewijs te leveren voor zijn stelling dat de Inspecteur in strijd heeft gehandeld met het gelijkheidsbeginsel. Dit middel faalt reeds wegens gebrek aan feitelijke grondslag nu uit de bestreden uitspraak en de stukken van het geding niet blijkt van een voldoende gespecificeerd bewijsaanbod op dit punt. 3.8. Het vierde middel is gericht tegen het oordeel van het Hof dat het, mede nu belanghebbende daarom ter zitting niet heeft verzocht, geen termen aanwezig acht voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Bij de toepassing van genoemd artikel heeft als hoofdregel te gelden dat, indien een belanghebbende geheel of gedeeltelijk in het gelijk is gesteld, zijn wederpartij in de kosten van het geding wordt veroordeeld. Met deze hoofdregel en de in het Besluit proceskosten fiscale procedures opgenomen forfaitaire regeling voor de kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand strookt het om in het, zich hier voordoende, geval dat een belanghebbende die vertegenwoordigd wordt door een beroepsmatig rechtsbijstand verlenende gemachtigde gedeeltelijk in het gelijk wordt gesteld, de wederpartij in die, geen nadere opgaven behoevende, kosten te veroordelen tenzij het oordeel gerechtvaardigd is dat daarop geen aanspraak wordt gemaakt. De uitspraak van het Hof en de stukken van het geding geven geen aanleiding voor laatstbedoelde veronderstelling zodat in cassatie ervan moet worden uitgegaan dat zich hier dat geval niet heeft voorgedaan. Dit is anders met betrekking tot de overige in beginsel voor vergoeding in aanmerking komende kosten. Nu uit de uitspraak van het Hof en de stukken van het geding niet blijkt dat belanghebbende voor dergelijke kosten een specificatie heeft verstrekt of bewijsstukken van gemaakte kosten heeft overgelegd, moet in cassatie ervan worden uitgegaan dat geen aanspraak op vergoeding van die kosten is gemaakt. De klacht dat het Hof de Inspecteur niet in de kosten heeft veroordeeld, is derhalve alleen met betrekking tot de kosten voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand gegrond. De uitspraak van het Hof kan, wat betreft de proceskosten, niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak zelf afdoen.
4. Proceskosten De Hoge Raad acht termen aanwezig om ten aanzien van de proceskosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het geding voor het Hof, alsmede het geding in cassatie redelijkerwijs heeft moeten maken, te beslissen zoals hierna zal worden vermeld.
5. Beslissing De Hoge Raad - vernietigt de uitspraak van het Hof, doch uitsluitend ten aanzien van de beslissing omtrent de proceskosten; - veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op ƒ 3.550,-- voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand; - veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op ƒ 2.840,-- voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand; - wijst de Staat aan als de rechtspersoon die de kosten moet vergoeden, en gelast dat door de Staatssecretaris van Financiën aan belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van zijn beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van ƒ 300,--.
Dit arrest is op 12 maart 1997 vastgesteld door de vice-president Stoffer als voorzitter, en de raadsheren Urlings, Zuurmond, Fleers en Pos, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Barendse, en op die datum in het openbaar uitgesproken.