Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Nummers: 19/00128 tot en met 19/00131
Uitspraak op het hoger beroep van
[belanghebbende] ,
wonend in [woonplaats] ,
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van Rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 4 februari 2019, nummers BRE 16/2345 tot en met 16/2348 in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst,
hierna: de inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft aan belanghebbende navorderingsaanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2004, 2007 en 2009 en een - al dan niet tot navorderingsaanslag geconverteerde - aanslag IB/PVV 2008 opgelegd. Tevens is bij beschikkingen heffingsrente in rekening gebracht.
1.2.
Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en de bezwaren tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV 2004 en 2007 ongegrond verklaard en de belastingaanslagen IB/PVV 2008 en 2009 en de daarbij gegeven beschikkingen heffingsrente verminderd.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen deze uitspraken beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft uitspraak gedaan en de beroepen ongegrond verklaard.
1.4.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
Belanghebbende heeft in reactie op het verweerschrift een conclusie van repliek ingediend.
1.6.
De inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingediend en daarbij een verzoek om geheimhouding gedaan. Het hof (hoofdkamer) heeft de zaak vervolgens in handen gesteld van de geheimhoudingskamer.
1.7.
De geheimhoudingskamer heeft op 16 juli 2020 (tussen)uitspraak gedaan.
1.8.
De inspecteur heeft bij brieven van 10 augustus en 14 september 2020 stukken ingezonden in reactie op de tussenuitspraak van de geheimhoudingskamer.
1.9.
Op 21 september 2020 heeft de griffier van de geheimhoudingskamer de in 1.8 bedoelde stukken doorgezonden aan belanghebbende en partijen per brief bericht dat de procedure voor de geheimhoudingskamer is beëindigd en dat de zaak verder zal worden behandeld door de hoofdkamer. De geheimhoudingskamer heeft de zaak vervolgens in handen gesteld van de hoofdkamer.
1.10.
Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.11.
De inspecteur heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het hof en door tussenkomst van de griffier aan de andere partij, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen.
1.12.
De zitting heeft plaatsgevonden op 16 december 2021 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] , als gemachtigden van belanghebbende, en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .
1.13.
Belanghebbende heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij.
1.14.
Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
1.15.
Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.
2.Feiten
2.1.
Belanghebbende heeft op 12 januari 2004 als
settloren
protector[de Trust] (hierna: de Trust) ingesteld. [A Limited] (hierna: [A Limited] ) is aangesteld als
trusteevan de Trust (hierna: de trustee). De Trust is een
irrevocable discretionary trust. Belanghebbende, zijn echtgenote en zijn kinderen zijn aangemerkt als
beneficiaries.
settloren
protector[de Trust] (hierna: de Trust) ingesteld. [A Limited] (hierna: [A Limited] ) is aangesteld als
trusteevan de Trust (hierna: de trustee). De Trust is een
irrevocable discretionary trust. Belanghebbende, zijn echtgenote en zijn kinderen zijn aangemerkt als
beneficiaries.
2.2.
De Trust is houder van alle aandelen in de op 9 januari 2004 opgerichte [B Limited] (hierna: de Limited). De Limited is opgericht op grond van The International Business Companies Act van de Commonwealth of The Bahamas.
2.3.
Op naam van de Limited zijn een spaarrekening en een beleggingsrekening gesteld (hierna: de bankrekeningen). De bankrekeningen zijn aangehouden bij de [bank] (later [C] ) in Zwitserland. In het op 12 januari 2004 door de relatiemanager ondertekende registratieformulier van de [bank] zijn de volgende gegevens vermeld:
“1.1 Client/Domicile
Company Name [B Limited]
Address Line 1 P.O. Box [nummer]
Address Line 2 [adres 1]
Address Line 3 [adres 2]
(…)
Place [plaats 1]
Country (Residence) Bahamas
Place of incorporation (country) Bahamas
Domicilary Company yes
Legal Form Company limited by shares
(…)
Section 3 - Background Information (Client Profile)
Proposed size of account approx. EUR 2.5 Mio
3.1
Personal Information on beneficial owner(s)
3.1.1
Professional activity (employee) or own business activities
The client is the son of the Settlor of [H] . He received a donation from his father, which will be transferred in [de Trust] . The assets concerned will be transferred directly from the account of [J] (underlying Company of The [H] ). (…)”.
2.4.
De Limited, als rekeninghouder, heeft op 21 januari 2004 een volmacht voor vermogensbeheer gegeven aan belanghebbende “for all currently existing accounts” en “authorizes the Attorney (hof: belanghebbende) to legally represent him/them with regard to all investment management dealings and investment decisions with [bank] ” (hierna: de volmacht).
2.5.
Belanghebbende heeft in de verschillende jaren opnames gedaan ten laste van de bankrekeningen. In zijn aangiften IB/PVV over de onderhavige jaren heeft belanghebbende voor die opnames geen inkomen uit aanmerkelijk belang aangegeven. Wel heeft hij een deel van de bankrekeningen aangegeven als onderdeel van de rendementsgrondslag van zijn inkomen uit sparen en beleggen.
2.6.
Eind 2009, begin 2010 zijn de Limited en de Trust opgeheven. In verband daarmee is op 17 december 2009 een finale opname van € 2.403.061 gedaan.
2.7.
Het beloop van de bankrekeningen is vanaf het ontstaan tot en met de opheffing als volgt:
Datum
Saldo van de bankrekeningen (€)
Februari 2004
2.105.307
1 januari 2005
2.121.398
1 januari 2006
2.528.494
1 januari 2007
2.862.915
1 januari 2008
2.981.449
1 januari 2009
3.005.373
17 december 2009
2.403.061
18 december 2009
2.8.
Op 7 september 2012 heeft belanghebbende de Belastingdienst geïnformeerd over zijn participatie in de Trust en de Limited. Op 28 december 2012 heeft belanghebbende stukken voor de vaststelling van de verschuldigde belasting toegestuurd. Naar aanleiding daarvan is veelvuldig contact tussen partijen geweest.
2.9.
De belastingaanslagen zijn opgelegd naar de volgende belastbare inkomens, waarbij voor de aandelen in de Limited inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking is genomen, en bij beschikkingen zijn de volgende bedragen aan heffingsrente in rekening gebracht:
belastbaar inkomen
Jaar
Aanslagnr.
[aanslagnummer]
box 1
€
box 2
€
box 3
€
heffingsrente
€
2004
H.48
88.993
70.177
45.771
6.322
2007
H.77
62.85
114.517
25.986
6.402
2008
H.86
45.48
93.303
63.655
7.884
2009
H.97
23.718
680.631
126.741
28.841
2.10.
De inspecteur heeft de navorderingsaanslagen IB/PVV 2004 en 2007 en de daarbij gegeven rentebeschikkingen bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de belastingaanslagen IB/PVV 2008 en 2009 verminderd en de daarbij gegeven rentebeschikkingen evenredig verminderd.
2.11.
De rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.
2.12.
[D] , voormalig partner bij [E AG] heeft op 28 juni 2021 het volgende schriftelijk verklaard:
“● De heer [belanghebbende] (hierna: cliënt) is gedurende vele jaren cliënt bij [E AG] voor vermogensbeheer in Zwitserland.
● De cliënt bankierde gedurende lange tijd bij [F] te [plaats 2] . Om het privévermogen van de cliënt te beschermen is in 2004 een investeringsstructuur (met een trust ( [de Trust] ) en een [G Ltd] ( [B Limited] )) opgericht. De cliënt was en bleef volledig gerechtigd tot het vermogen en had feitelijk zeggenschap over de beleggingsbeslissingen. [B Limited] werd destijds in de Trust geïncorporeerd als onderdeel van vermogensbescherming- en structurering, maar veranderde de feitelijke zeggenschap van cliënt over de beleggingen niet.
● De ontstane truststructuur (met een trust en een [G Ltd] ) was destijds een gebruikelijke structuur voor vermogens- en identiteitsbescherming van de cliënt tot het trustvermogen. Ook leende de structuren zich goed voor de overdracht van vermogen naar de volgende generaties.
● In de praktijk kon het vermogen efficiënt en actief beheerd en gemanaged worden door de cliënt. De bankrekening werd door [E AG] en door de cliënt als zijn persoonlijk vermogen beheerd. De cliënt stuurde het beleggingsbeleid van zijn vermogen aan als de opdrachtgever en [E] voerde dat uit bij de bank [F] [plaats 2] .
● [E] onderhield geen contacten met de Limited. De Trust werd door [E AG] gezien als het vermogens- en beleggingsvehikel van de cliënt. [E] had ook enkel contact met de cliënt.
● Het vermogen dat op de bankrekening is gestort, werd door de bank als een private storting (van vader) aan een private persoon (zoon) gekwalificeerd. Dit blijkt ook uit de openingsstukken van de bankrekening.
● Het beheer van de bankrekening is door [F] vastgelegd als: “regular private banking services”. Er was nadrukkelijk geen dienstverlening vastgelegd in de zin van “corporate banking services” ten behoeve van de Limited.
● De bank [F] voerde de opdrachten uit die aan [E AG] werden gegeven door de cliënt. Er was geen sprake van een verstrekte opdracht door de Limited.”.
3.Geschil en conclusies van partijen
3.1.
Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
Geniet belanghebbende inkomen uit aanmerkelijk belang ter zake van de aandelen in de Limited (standpunt inspecteur) of behoren de bezittingen van de Limited tot de rendementsgrondslag van belanghebbende (standpunt belanghebbende)?
Als bij vraag a het standpunt van de inspecteur wordt gevolgd: heeft de inspecteur het gelijkheidsbeginsel geschonden, waardoor de bezittingen van de Limited tot de rendementsgrondslag van belanghebbende moeten worden gerekend?
Als de bezittingen van de Limited tot de rendementsgrondslag van belanghebbende behoren: is de ingehouden buitenlandse bronheffing verrekenbaar?
3.2.
Tussen partijen bestaat geen geschil over de volgende punten:
de inspecteur heeft bij het opleggen van de belastingaanslagen de formeelrechtelijke bepalingen in acht genomen;
de Trust is fiscaal transparant;
de Limited heeft een in aandelen verdeeld kapitaal;
e waarde van de beleggingen en de saldi van de bankrekeningen op naam van de Limited en de op basis daarvan door de inspecteur gemaakte cijferopstellingen;
de inspecteur heeft artikel 8:42, lid 1, Awb niet geschonden;
als bij vraag a het standpunt van de inspecteur wordt gevolgd en vraag b ontkennend wordt beantwoord, blijven de belastingaanslagen in stand.
3.3.
Belanghebbende concludeert tot vermindering van de belastingaanslagen en de in rekening gebrachte heffingsrente. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
4.Gronden
Ten aanzien van het geschil
Ten aanzien van vraag a
4.1.
De inspecteur heeft gesteld dat de aandelen die de Trust in de Limited houdt, kwalificeren als een aanmerkelijk belang van belanghebbende. Bij de vaststelling van de onderhavige belastingaanslagen heeft de inspecteur inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking genomen. De inspecteur heeft gesteld dat de Limited een vennootschap met een in aandelen verdeeld kapitaal is, dat de Trust slechts aansprakelijk is tot het bedrag van de inleg, dat de bankrekening(en) en de daarop aanwezige gelden eigendom zijn van de Limited, dat de onderneming voor rekening en risico van de Limited wordt gedreven en dat de Limited zelfstandig drager van rechten en plichten is die ook zelfstandig aan het economisch verkeer deelneemt. Volgens de inspecteur is de Limited daardoor zozeer vergelijkbaar met de naar Nederlands recht opgerichte besloten vennootschap, dat zij voor de toepassing van de Wet IB 2001 daarmee op één lijn moet worden gesteld.
4.2.
Belanghebbende heeft betwist dat hij een aanmerkelijk belang in de Limited heeft. In beroep heeft belanghebbende gesteld dat de Limited fiscaal transparant is. In hoger beroep heeft belanghebbende die stelling herhaald en daaraan toegevoegd dat, voor het geval het hof van oordeel is dat de Limited niet fiscaal transparant is, hij over het vermogen van de Limited kan beschikken als ware het zijn eigen vermogen. Zo bezien behoren volgens belanghebbende de bezittingen van de Limited tot zijn rendementsgrondslag. Belanghebbende heeft zijn stelling dat de Limited fiscaal transparant is, als volgt gemotiveerd. Volgens belanghebbende heeft de bank, blijkens de bewoordingen in de openingsformulieren van de bankrekeningen, belanghebbende en niet de Limited beschouwd als haar klant. De bank heeft de Trust en de Limited vereenzelvigd met belanghebbende. Ook heeft de bank private banking services verleend en geen corporate services. Bovendien is de truststructuur gebruikelijk in het kader van vermogensbescherming, identiteitsbescherming en vermogensoverheveling. Belanghebbende concludeert dat hij als inbrenger feitelijk gerechtigd is gebleven tot het saldo op de bankrekeningen en dat de Limited slechts bewaarder of kassier was. Ten aanzien van de volmacht heeft belanghebbende gesteld dat deze was verstrekt, omdat de Limited civielrechtelijk op de Bahama’s niet kon worden genegeerd.
4.3.
De rechtbank heeft ten aanzien van de stelling van belanghebbende dat de Limited fiscaal transparant is, het volgende overwogen:
“4.4. De rechtbank overweegt als volgt. Voor de vraag of een juridische entiteit zonder een in aandelen verdeeld kapitaal transparant is, is gelet op het arrest van de Hoge Raad van 19 september 2014 (ECLI:NL:HR:2014:2694), vereist dat belanghebbende over de vermogensbestanddelen kon beschikken als ware het zijn eigen vermogen. Dit dient op basis van de feiten te worden beoordeeld. Welke feiten daarvoor relevant (kunnen) zijn, kan behalve uit dit arrest ook uit het arrest van de Hoge Raad van 23 november 2012 (ECLI:NL:HR:2012:BW4102) worden afgeleid. Anders dan de juridische entiteiten waarop voormelde arresten zien, is de Limited een juridische entiteit met een in aandelen verdeeld kapitaal. De Limited voldoet naar Nederlandse fiscale maatstaven aan de kenmerken van een besloten vennootschap. Met hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd heeft hij geen feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt waaraan de gevolgtrekking is te verbinden dat de rechtsgevolgen van het onderbrengen van het vermogen bij de Limited anders zijn dan bij inbreng in een vergelijkbare, naar Nederlands recht opgerichte entiteit (een BV).
De rechtbank is daarom van oordeel dat de Limited niet als fiscaal transparant kan worden aangemerkt.”.
Het hof acht deze overweging van de rechtbank juist en op goede gronden gegeven.. De rechtbank heeft op juiste gronden overwogen dat de Limited niet als fiscaal transparant kan worden aangemerkt.
4.4.
In hoger beroep heeft belanghebbende gesteld dat, ook als de Limited niet fiscaal transparant is, hij over het vermogen van de Limited kan beschikken als ware het zijn eigen vermogen. Dit doet zich volgens belanghebbende voor als een ander subject ten aanzien van het desbetreffende object een sterkere band onderhoudt op basis waarvan toerekening gerechtvaardigd is. Belanghebbende heeft gesteld dat hij een sterkere band met het vermogen van de Limited had dan de Limited zelf. Hij heeft daarvoor (in de pleitnota) de volgende argumenten aangevoerd:
hij bleef als inbrenger bij de structuur gerechtigd tot het vermogen en de Limited was slechts bewaarder;
hij bleef de beschikkingsmacht dan wel economische eigendom over het vermogen houden;
hij stuurde het beleggingsbeleid;
hij heeft het vermogen efficiënt en actief beheerd en gemanaged;
hij kon naar eigen believen het vermogen spenderen.
Dit alles wordt volgens belanghebbende onderschreven door de oprichtingsstukken, het doel van de structuur, de openingsformulieren van de [bank] en de verklaring van [D] (zie 2.12).
4.5.
De inspecteur heeft gesteld dat voor de vraag of het vermogen van de Limited aan belanghebbende moet worden toegerekend, uitgangspunt is dat als genieter moet worden aangemerkt degene die de juridische eigendom houdt (in dit geval: op wiens naam de rekening is gesteld) en dat dit slechts anders is indien een ander dan de juridisch eigenaar de economische eigendom houdt. Het is aan belanghebbende om aannemelijk te maken dat hij de economische eigendom houdt. De inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende hierin niet is geslaagd.
4.6.
Het hof is van oordeel dat belanghebbende alleen dan kan worden geacht te beschikken over het vermogen van Limited als ware het zijn eigen vermogen indien hij over de economische eigendom beschikt van de bezittingen van Limited. Hiervan is sprake als het belang bij deze bezittingen geheel of nagenoeg geheel bij belanghebbende berust anders dan, door middel van zijn belang via de Trust, in de aandelen van Limited. Daarvoor is méér nodig dan wat belanghebbende heeft aangevoerd (zie 4.4). Zo heeft belanghebbende geen bewijsstukken overgelegd waaruit volgt dat de Limited slechts bewaarder van het vermogen was. Ook het doel van de structuur bewerkstelligt dit niet. Datzelfde heeft te gelden voor de kwalificatie die de [bank] aan de relatie met belanghebbende heeft gegeven. De argumenten van belanghebbende maken niet, ook niet in samenhang bezien, dat de relatie van belanghebbende ten opzichte van de Limited wezenlijk anders is dan die van een directeur-grootaandeelhouder ten opzichte van zijn besloten vennootschap. Belanghebbende heeft met dat wat hij heeft aangevoerd dan ook niet aannemelijk gemaakt dat hij beschikte over de economische eigendom van het vermogen van de Limited.
4.7.
Gelet op het vorenstaande moet ten aanzien van vraag a het standpunt van de inspecteur worden gevolgd.
Ten aanzien van vraag b
4.8.
Belanghebbende heeft gesteld dat de inspecteur de belastingaanslagen niet conform geldend beleid over de behandeling van trustvermogen heeft opgelegd. Op grond van beleid wordt volgens belanghebbende het totale vermogen van een truststructuur inclusief een eventuele limited aan de achterliggende gerechtigde toegerekend. Belanghebbende heeft gesteld dat hij anders wordt behandeld door de inspecteur, omdat de inspecteur het vermogen van een [G Ltd] in andere gevallen aan de gerechtigde toerekent. In dat kader heeft belanghebbende gewezen op de volgende stukken:
- documenten van het ministerie van Financiën, gepubliceerd op 6 november 2018;
- een presentatie met de titel “Herkennen van Constructies”;
- het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 10 augustus 2011;
- het memo “Aandachtspunten projecten Verhuld vermogen” van 14 februari 2020.
4.9.
De inspecteur heeft betwist dat er beleid is op grond waarvan de bezittingen van een limited worden toegerekend aan de gerechtigde. Volgens de inspecteur is uitsluitend goedgekeurd dat de feiten en omstandigheden van het geval aanleiding kunnen geven het vermogen van een limited toe te rekenen aan de achterliggende gerechtigde.
4.10.
Belanghebbende heeft, tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat de inspecteur in strijd met geldend beleid heeft gehandeld door bij hem voor de aandelen in de Limited inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking te nemen. Het hof beantwoordt vraag b ontkennend.
4.11.
Aangezien het hof ten aanzien van vraag a het standpunt van de inspecteur volgt en vraag b ontkennend beantwoordt, behoren de bezittingen van de Limited niet tot de rendementsgrondslag van belanghebbende. Voor dat geval behoeft vraag c geen beantwoording en blijven de belastingaanslagen in stand (zie 3.2, onder f).
Tussenconclusie
4.12.
De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
Ten aanzien van het griffierecht
4.13.
Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.
Ten aanzien van de proceskosten
4.14.
Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb.
5.Beslissing
Het hof:
- verklaart het hoger beroep ongegrond;
- bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
De uitspraak is gedaan door M.J.C. Pieterse, voorzitter, L.B.M. Klein Tank en D.A. Hofland, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, als griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 19 januari 2022 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
(Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
de naam en het adres van de indiener;
de dagtekening;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
e gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.