Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 14/00540
Uitspraak op het hoger beroep van
[belanghebbende] ,
wonende te [plaats 1] (België),
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 8 april 2014, nummer AWB 13/362, in het geding tussen
belanghebbende,
en
1: de inspecteur van de Belastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
2: de Staat der Nederlanden (minister van Veiligheid en Justitie),
hierna: de Staat,
betreffende de hierna te vermelden aanslag en beschikking heffingsrente.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
Aan belanghebbende is voor het jaar 2006 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie
volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 2.990.013 en naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 80.275. Tevens is bij beschikking € 292.111 aan heffingsrente in rekening gebracht. De aanslag - en naar het Hof begrijpt de beschikking - zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.
1.2.
Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende geen griffierecht geheven. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.3.
Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 122. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4.
Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend, welke in afschrift zijn verstrekt aan de wederpartij.
1.5.
De zitting heeft plaatsgehad op 1 april 2016 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heren [A] en [B] en mevrouw [C] , als gemachtigden van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, de heren [D] , [E] en [F] , mevrouw [G] , en mevrouw [H] .
1.6.
Het Hof heeft aan het slot van de zitting het onderzoek gesloten.
1.7.
Van de zitting is geen proces-verbaal opgemaakt.
1.8.
De Staat heeft afgezien van het voeren van verweer (Beleidsregel van de Minister van Veiligheid en Justitie van 8 juli 2014, nr. 436935, Stcrt. 20210).
2.Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn voor zover van belang in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:
2.1.
Belanghebbende woont vanaf [datum] 2002 in België.
2.2.
Vanaf 1999 is belanghebbende (middellijk) enig aandeelhouder in [bedrijf 1] B.V. (hierna: de BV) en is hij eigenaar van de onroerende zaken gelegen aan de [a-straat] 1, 3 en 5 en [b-straat] 14, 14A, 16, 16A en 16B te [plaats 2] (hierna: de onroerende zaken). Belanghebbende verhuurde de onroerende zaken in het onderhavige jaar aan de BV.
2.3.
Bij (obligatoire) overeenkomst van 22 december 2006 heeft belanghebbende de onroerende
zaken verkocht aan [bedrijf 2] B.V. voor € 8.500.000. Eveneens op 22 december 2006 zijn de middellijk door belanghebbende gehouden aandelen in de BV verkocht aan [bedrijf 2] B.V. voor € 11.250.000. De notariële akten van levering met betrekking tot de aandelen in de BV en de onroerende zaken zijn op 5 maart 2007 gepasseerd.
2.4.
Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2006 een bedrag van
€ 110.951 aangegeven als resultaat uit overige werkzaamheden (hierna: row) vanwege het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen aan een vennootschap waarin een aanmerkelijk belang wordt gehouden (hierna: tbs). In deze aangifte heeft hij tevens voor toepassing van de regels van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB) voor binnenlandse belastingplichtigen gekozen.
2.5.
Bij de vaststelling van de onderhavige aanslag heeft de Inspecteur het aangegeven row
gecorrigeerd met een bedrag van € 383.150 in verband met meer huurinkomsten en, ter behoud van rechten, met een bedrag van € 2.360.000 aan winst ter zake van de vervreemding van de onroerende zaken aan [bedrijf 2] B.V. Aldus is het row vastgesteld op een bedrag van € 2.854.101.
2.6.
Ter zitting van de Rechtbank heeft de Inspecteur verklaard belanghebbende te volgen in zijn keuze om voor de bepaling van de winst ter zake van de vervreemding van de onroerende zaken aan te sluiten bij de datum van de obligatoire overeenkomst (22 december 2006).
3.Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1.
Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de Inspecteur terecht de in 2.5. vermelde winst ter zake van de vervreemde onroerende zaken heeft belast. Meer in het bijzonder is in geschil of het belastingverdrag tussen Nederland en België het heffingsrecht over de in 2.5. vermelde winst aan Nederland toewijst.
3.2.
Belanghebbende is van mening dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.3.
Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
3.4.
Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep en tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank alsmede tot vernietiging van de uitspraken van de Inspecteur en tot vermindering van de aanslag en tot dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente. De Inspecteur concludeert tot ongegrondheid van het hoger beroep en tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4.Gronden
Ten aanzien van het geschil
4.1.
Tussen partijen is in eerste instantie in geschil op grond van welk feit het bedrag van € 2.360.000 volgens de Wet IB, derhalve naar nationaal recht, belast is. Belanghebbende stelt dat door de vervreemding van de (aanmerkelijk belang-)aandelen in de BV op 22 december 2006 aan de ter beschikkingstelling van de onroerende zaken aan de BV op grond van artikel 3.92, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB een einde is gekomen. Dit heeft, aldus belanghebbende, tot gevolg dat voornoemd bedrag als eindafrekeningsresultaat is belast.
4.2.
De Inspecteur stelt, in navolging van de Rechtbank, dat het aanmerkelijk belang in de BV pas bij levering van de aandelen in de BV in 2007 is vervreemd. Dit houdt, aldus de Inspecteur, in dat het ter beschikking stellen van de onroerende zaken aan de BV niet in 2006 is geëindigd, maar pas op het moment dat de onroerende zaken en de aandelen in de BV op 5 maart 2007 zijn geleverd. Belanghebbende heeft ter zitting van de Rechtbank aangegeven dat hij in dat geval, op grond van het bepaalde in artikel 3.95 van de Wet IB, de winst op de vervreemding van de onroerende zaken in het jaar 2006 belast wil zien tenzij het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, gesloten te Luxemburg op 5 juni 2001 (hierna: het Verdrag) de heffing niet aan Nederland toewijst.
4.3.
In de visie van belanghebbende kan de in 4.1. bedoelde sfeerovergang van box 1 naar box 3 echter niet tot belastingheffing leiden omdat het Verdrag zulks niet mogelijk maakt.
4.4.
Het Hof is van oordeel dat zowel in de in 4.1. beschreven situatie van eindafrekening als in de in 4.2. beschreven situatie van levering van de onroerende zaken (2007) en winstneming in het jaar van verkoop (2006) het Verdrag de belastingheffing over het voordeel aan Nederland toewijst.
4.5.
Ingevolge artikel 13, paragraaf 1, van het Verdrag mag Nederland heffen over voordelen verkregen uit vervreemding van onroerende goederen die in Nederland zijn gelegen, zoals de onderwerpelijke onroerende zaken. Zowel de in 4.1. als in 4.2. beschreven situaties zijn naar het oordeel van het Hof als “vervreemding” in de zin van voormeld Verdragsartikel te beschouwen.
Einde terbeschikkingstelling in 2006
4.6.
Uit de Memorie van Toelichting bij de goedkeuringswet van het Verdrag blijkt dat artikel 13, paragraaf 1 van het Verdrag overeenkomstig het OESO Modelverdrag 1992/1997 dient te worden opgevat (Tweede Kamer, vergaderjaar 2001–2002, 28 259, nr. 3, bladzijde 36). Dit houdt in dat - evenals onder het belastingverdrag met België uit 1970 - voor de toepassing van het Verdrag heeft te gelden dat uit het officiële commentaar bij artikel 13 van Pro het OESO-modelverdrag moet worden afgeleid dat niet beoogd is om door het bezigen van de term “gains from the alienation of any property” uit te sluiten dat een staat - met een soortgelijk gevolg voor de verdeling van de heffingsrechten tussen de verdragsstaten - voor de heffing van vermogenswinst aanknoopt bij een geconstateerde vermogensaanwas die niet door vervreemding tot uitdrukking is gekomen (Hoge Raad 20 februari 2009, nr. 42701, LJN AZ2232, BNB 2009/260). Ook de eindafrekeningswinst als gevolg van de beëindiging van de ter beschikkingstelling van de onroerende zaken door de vervreemding van de aandelen in de BV is derhalve een aan Nederland toe te wijzen vervreemdingsvoordeel zoals bedoeld in artikel 13, paragraaf 1 van het Verdrag (vergelijk HR 1 maart 2013, nr. 11/02952, ECLI:NL:HR:2013:BX4018, BNB 2013/147).
4.7.
Omdat de uitdrukking “vervreemding” in het Verdrag niet is gedefinieerd heeft deze op grond van artikel 3, paragraaf 2 van het Verdrag voor de toepassing van het Verdrag de betekenis die de uitdrukking heeft volgens de (belasting)wetgeving van de verdragsstaat. In de Nederlandse context wordt onder meer de terbeschikkingsregeling van artikel 3.92, lid 1, onderdeel a van de Wet IB als een werkzaamheid beschouwd en is belast het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden behaald met een werkzaamheid (artikel 3.94 Wet IB). Daaronder worden begrepen de gerealiseerde boekwinsten bij vervreemding van onroerende zaken alsmede de niet gerealiseerde boekwinsten als gevolg van de beëindiging van de terbeschikkingstelling. Gelet op hetgeen hiervoor in 4.6. en 4.7. is overwogen is derhalve de in 2.5. vermelde winst als een voordeel uit “vervreemding” in de zin van artikel 13, paragraaf 1 van het Verdrag op te vatten.
Einde terbeschikkingstelling in 2007
4.8.
Ook in de situatie dat de terbeschikkingstelling van de onroerende zaken eindigde op het moment van levering in 2007 van de onroerende zaken en de aandelen en belanghebbende er voor heeft gekozen om de vervreemdingswinst van de onroerende zaken belast te zien in het jaar waarin de obligatoire koopovereenkomst tot stand is gekomen, wijst het Verdrag de belastingheffing toe aan Nederland.
4.9.
Zoals de Rechtbank terecht heeft overwogen, is de verkoop (in 2006) van de onroerende zaken als een “vervreemding” in de zin van artikel 13 van Pro het Verdrag te beschouwen. Onder verwijzing naar hetgeen in 4.6 is vermeld in verband met de toepasselijkheid van het OESO-modelverdrag dient naar het oordeel van het Hof onder “vervreemding” ook begrepen te worden de verkoop (of “sale”) van de onroerende zaken. In paragraaf 5 van het Commentaar op het OESO-modelverdrag is namelijk het volgende opgenomen: ”The words "alienation of property" are used to cover in particular capital gains resulting from the sale or exchange of property and also from a partial alienation, the expropriation, the transfer to a company in exchange for stock, the sale of a right, the gift and even the passing of property on death.”.
4.10.
Onder verwijzing naar hetgeen in de eerste volzin van onderdeel 4.7. van deze uitspraak is overwogen omtrent de toepassing van het bepaalde in artikel 3, paragraaf 2 van het Verdrag is het Hof van oordeel dat ook in de Nederlandse context de verkoop van een onroerende zaak als een vervreemding is te beschouwen. Ook hier wordt verwezen naar de artikelen 3.92, lid 1, onderdeel a, en 3.94 van de Wet IB waaruit volgt dat ook winsten mogen worden belast terzake van de verkoop van vermogensbestanddelen waarbij de juridische en economische eigendom nog niet is overgegaan op de koper van het vermogensbestanddeel (Hoge Raad 9 augustus 2001, nr. 36910, ECLI:NL:HR:2002:AE0475, BNB 2002/331).
4.11.
Met de Rechtbank is het Hof van oordeel dat vorenstaande uitleg van artikel 13 van Pro het Verdrag niet strijdig is met de door de verdragspartners bij de totstandkoming van het Verdrag overeengekomen verdeling van heffingsrechten.
Immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn
4.12.
Op grond van vaste jurisprudentie heeft voor de berechting van de zaak in hoger beroep als uitgangspunt te gelden dat het Hof uitspraak doet binnen twee jaar nadat hoger beroep is ingesteld (o.a. Hoge Raad 19 februari 2016, nr. 14/03907, ECLI:NL:HR:2016:252). Belanghebbende heeft bij schrijven van 28 mei 2014, bij de griffie van het Hof ingekomen op 30 mei 2014, hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. Het Hof heeft heden, 24 november 2016, uitspraak gedaan. Dit betekent dat de hiervoor - als uitgangspunt - genoemde redelijke termijn van twee jaar voor de behandeling van het hoger beroep is overschreden.
4.13.
Belanghebbende heeft in de onderhavige zaak evenwel niet verzocht om vergoeding van immateriële schade. In r.o. 3.13.2. van het hiervoor genoemde arrest van 19 februari 2016 heeft de Hoge Raad echter tevens beslist dat een dergelijk verzoek niet wordt verlangd, indien de redelijke termijn eerst verstrijkt na afloop van zes weken voor het doen van uitspraak. In het onderhavige geval is de redelijke termijn welke het Hof in beginsel in acht dient te nemen verstreken op 30 mei 2016. Dit is na de op de mondelinge behandeling van de zaak aangezegde datum voor het doen van uitspraak van 13 mei 2016. Dit brengt met zich dat ambtshalve moet worden beoordeeld of de redelijke termijn is overschreden. Aangezien er naar het oordeel van het Hof geen sprake is van bijzondere omstandigheden die aanleiding zijn voor verlenging van de termijn, is de redelijke termijn in dit geval met – naar boven afgerond – een half jaar overschreden. Het Hof zal aan belanghebbende ter zake daarvan een vergoeding van immateriële schade toekennen van € 500, te betalen door de Staat.
Slotsom
4.14.
De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is, dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd en dat aan belanghebbende in verband met de lange duur van de procedure een vergoeding van immateriële schade moet worden verleend.
Ten aanzien van het griffierecht
4.15.
Gelet op de in r.o. 4.12 en 4.13 genoemde omstandigheid dat aan belanghebbende wegens de overschrijding van de redelijke termijn een vergoeding van immateriële schade wordt toegewezen, is het Hof van oordeel dat redenen aanwezig zijn om te gelasten dat aan belanghebbende het ter zake van het hoger beroep betaalde griffierecht wordt vergoed. Het Hof gelast dat de Staat aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht van € 122 vergoedt.
Ten aanzien van de proceskosten
4.16.
Hoewel het door belanghebbende ingestelde hoger beroep ongegrond is, acht het Hof, gelet op de in r.o. 4.12 en 4.13 genoemde omstandigheid dat aan belanghebbende wegens de overschrijding van de redelijke termijn een vergoeding van immateriële schade wordt toegewezen, termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
4.17.
In de omstandigheid dat de Staat wordt veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende omdat aan belanghebbende een vergoeding voor immateriële schade wordt toegekend, vindt het Hof aanleiding om een wegingsfactor voor het gewicht van de zaak – als bedoeld in onderdeel C1 van de Bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht – te hanteren van 0,5 (licht). Het Hof stelt de tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof heeft moeten maken vast op 2 (punten) x € 496 x 0,5 (factor gewicht van de zaak) is € 496.
5.Beslissing
Het Hof:
- verklaart het hoger beroep ongegrond;
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank;
- veroordeelt de Staat tot vergoeding van de aan de hoger beroepsfase toerekenbare immateriële schade, vastgesteld op € 500;
- gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het ter zake van de behandeling van het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht van € 122, en
- veroordeelt de Staat in de kosten van het geding bij het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op, in totaal, € 496.
Aldus gedaan op 24 november 2016 door A.J. Kromhout, voorzitter, P.A.M. Pijnenburg en F.P.G. Pötgens, in tegenwoordigheid van E.J.M. Bohnen, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
de naam en het adres van de indiener;
een dagtekening;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
e gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.