Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 98/02299
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, derde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Y tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Registratie en successie te P van de rijksbelastingdienst (hierna: de inspecteur R&S) op het bezwaarschrift betreffende de hem opgelegde naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting, aanslagnummer 1.
1. Ontstaan en loop van het geding
De naheffingsaanslag bedraagt ƒ 46.272,--.
Na bezwaar heeft de inspecteur R&S de naheffingsaanslag bij de bestreden uitspraak verminderd met ƒ 1.197,-- tot ƒ 45.075,--.
Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
De inspecteur R&S heeft een vertoogschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend, de inspecteur R&S een conclusie van dupliek.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad in raadkamer ter zitting van het Hof van 18 april 2001 te ´s-Hertogenbosch. Aldaar zijn verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, alsmede het hoofd van de eenheid particulieren te Z van de Rijksbelastingdienst (verder: de Inspecteur), welke eenheid thans bevoegd is in de onderhavige zaak.
Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota moet als hier ingelast worden aangemerkt.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende, geboren in 1963, exploiteert een melkveehouderij (verder: de melkveehouderij) in T. Hij is gehuwd.
2.2. De melkveehouderij werd vanaf 1 januari 1966 in de vorm van een eenmanszaak geëxploiteerd door de heer A. De heer A had de melkveehouderij op die datum overgenomen van zijn vader.
2.3. De heer A is geboren in 1931, is ongehuwd en heeft geen kinderen.
2.4. Sinds de maand juni 1976 heeft belanghebbende op de melkveehoudererij gewerkt.
2.5. Met ingang van 1 augustus 1983 zijn de heer A en belanghebbende een overeenkomst van maatschap aangegaan. Deze maatschap strekte tot uitoefening van een agrarisch bedrijf, bestaande uit de melkveehouderij.
2.6. De beweegreden voor de heer A en belanghebbende tot het aangaan van de maatschap was het waarborgen van de continuïteit van de melkveehouderij. De bepalingen in de overeenkomst van maatschap stemmen overeen met hetgeen gebruikelijk is in de agrarische sector bij een maatschap tussen vader en zoon.
2.7. Sinds 1990 wonen de heer A en belanghebbende en zijn echtgenote samen in het woonhuis Bstraat 1 te T. Alle maaltijden van de heer A worden verzorgd door belanghebbende en zijn echtgenote, en worden gezamenlijk genuttigd. De echtgenote van belanghebbende zorgt voor het wassen van de door de heer A gedragen kleding en zorgt voor alle andere huishoudelijke werkzaamheden ten behoeve van de heer A. Hoewel er geen bloed- of aanverwantschap bestaat, behoort de heer A tot het gezinsleven van belanghebbende en zijn echtgenote.
2.8. Per 1 januari 1997 is de overeenkomst van maatschap tussen belanghebbende en de heer A beëindigd. Per die datum heeft de heer A zijn aandeel in de maatschap overgedragen aan belanghebbende. Bij notariële akte van levering gedagtekend 26 mei 1997 heeft de heer A aan belanghebbende overgedragen de eigendom van de woning met alle agrarische bedrijfsgebouwen, cultuurgronden en productierechten. Sindsdien zet belanghebbende de onderneming voor eigen risico voort.
2.9. De in 2.8 bedoelde bedrijfsoverdracht is geschied tegen voorwaarden, zoals die gebruikelijk zijn bij een overdracht van een agrarisch bedrijf door een vader aan zijn zoon na beëindiging van de maatschap.
2.10. In de akte van levering genoemd in 2.8 is een beroep gedaan op de vrijstelling van overdrachtsbelasting die is neergelegd in artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (verder: de Wet), behalve wat betreft het woonhuis met ondergrond en tuin. Voor het woonhuis met ondergrond en tuin is een beroep gedaan op de vrijstelling neergelegd in onderdeel i van voornoemde wetsbepaling.
2.11. Met dagtekening 15 december 1997 is de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd, betreffende zowel de verkrijging van de bedrijfsgebouwen en cultuurgrond als het woonhuis met ondergrond en tuin. In de bestreden uitspraak is ter zake van de verkrijging van het woonhuis met ondergrond en tuin alsnog vrijstelling van overdrachtbelasting verleend.
2.12. In de maand april 1999 is de heer A overleden. Belanghebbende was enig erfgenaam, zij het dat een aantal verwanten van de heer A legaten kregen. Zonder testament zou de erfenis zijn verdeeld over 17 neven en nichten van de heer A. Zonder de onderhavige overdracht en zonder testament zou de eigendom van de agrarische grond die de heer A aanvankelijk bezat versnipperd zijn geraakt.
Ter zake van de erfenis is geen successierecht verschuldigd geworden omdat de verkrijging lager was dan het voor belanghebbende maximaal vrijgestelde bedrag op grond van artikel 32, eerste lid, ten vierde, onderdeel e, in samenhang met artikel 24, tweede lid, onderdeel b, Successiewet.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of de beperking van de vrijstelling van artikel 15, eerste lid 1, aanhef en onderdeel b van de Wet tot de in die bepaling genoemde groep van bloed- en aanverwanten buiten toepassing moet blijven wegens strijdigheid met het verbod op discriminatie neergelegd in artikel 26 van Pro het Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (verder: IVBPR) en artikel 14 van Pro het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (verder: EVRM) juncto artikel 1, eerste lid, van het Eerste protocol bij het EVRM, danwel buiten toepassing moet blijven omdat deze beperking een inbreuk oplevert op het recht op eerbiediging van het familie- of gezinsleven, neergelegd in artikel 8, eerste lid, van het EVRM. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend, de Inspecteur ontkennend.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Zij hebben daaraan ter zitting het volgende toegevoegd.
3.2.1. Belanghebbende:
In de maand april 1999 is de heer A overleden. Belanghebbende was enig erfgenaam, zij het dat een aantal verwanten van de heer A legaten kregen. Zonder testament zou de erfenis zijn verdeeld over 17 neven en nichten van de heer A. Zonder de onderhavige overdracht en zonder testament zou de eigendom van de agrarische grond die de heer A aanvankelijk bezat ongetwijfeld versnipperd zijn geraakt.
Ter zake van de erfenis is geen successierecht verschuldigd geworden omdat de verkrijging lager was dan het voor belanghebbende maximaal vrijgestelde bedrag op grond van artikel 32, eerste lid, ten vierde, onderdeel e, in samenhang met artikel 24, tweede lid, onderdeel b, Successiewet.
3.2.2. De Inspecteur:
Het geval van belanghebbende is niet rechtens gelijk aan dat van de in artikel 15, lid 1, onderdeel b, van de Wet genoemde familieleden. Die familieleden worden immers in tal van wettelijke regelingen anders behandeld dan samenwoners.
De uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 19 mei 2000, nr. 97/22273, V-N 2000/41.23, kan niet als richtsnoer worden genomen.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak alsmede de naheffingsaanslag.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
4. Overwegingen omtrent het geschil
4.1. Bij de beoordeling van het beroep van belanghebbende op artikel 26 IVBPR Pro en artikel 14 EVRM Pro dient in de eerste plaats te worden bezien of sprake is van feitelijk en rechtens gelijke gevallen. In dat verband moet het geval van belanghebbende worden vergeleken met een geval dat slechts verschilt van de situatie waarin belanghebbende verkeert doordat de voortzettende ondernemer wel tot de in artikel 15, eerste lid, onderdeel b, van de Wet bedoelde familiekring van de overdragende ondernemer behoort.
4.2. Naar het oordeel van het Hof volgt uit de onder 2.5 tot en met 2.9 en 2.12 weergegeven feiten dat sprake is van feitelijk gelijke gevallen. Belanghebbende en zijn echtgenote woonden immers met de heer A samen als ware belanghebbende diens zoon, en voorts heeft belanghebbende diens onderneming overgenomen op een wijze die gebruikelijk is bij een bedrijfsopvolging van vader op zoon. De omstandigheid dat belanghebbende feitelijk niet de zoon is van de heer A doet hieraan niet af. Immers, in zijn arrest van 26 maart 1997, BNB 1997/186, ging de Hoge Raad in een situatie die afgezien van de toepasselijke regelgeving eenzelfde feitelijke achtergrond kende als de onderhavige, ook ervan uit dat sprake was van feitelijk gelijke gevallen.
4.3. Bij de beoordeling van de vraag of de gevallen rechtens gelijk zijn, dienen doel en strekking van de toepasselijke regelgeving te worden onderzocht.
4.3.1. Zoals de Hoge Raad heeft overwogen in zijn arrest van 21 april 1976, BNB 1976/133 is de strekking van het onderhavige artikel 15, eerste lid, onderdeel b, van de Wet de voorkoming van versnippering van bedrijfsvermogen.
4.3.2. Bij Wet van 18 december 1995, Stb. 660 is de kring van familieleden bedoeld in artikel 15, eerste lid, onderdeel b, van de Wet uitgebreid. De bedoeling van deze uitbreiding was, blijkens het gestelde in de Memorie van toelichting (TK 1995-1996, 24 428, nr. 3, blz. 13) de faciliteit van artikel 15, eerste lid, onderdeel b, van de Wet te laten gelden voor dezelfde kring van personen als de faciliteit van artikel 17 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (verder: Wet IB 1964).
4.3.3. De beperking van de doorschuiffaciliteit van voornoemd artikel 17 is Pro door de Werkgroep Oort II bekritiseerd en betiteld als archaïsch. Deze werkgroep bepleitte een faciliteit met een generiek karakter, dat wil zeggen een faciliteit die in haar werking niet is beperkt tot een bepaalde familiegroep.
4.3.4. De Raad van State heeft in zijn advies naar aanleiding van het ontwerp dat heeft geleid tot de Wet op de inkomstenbelasting 2001 deze kritiek van de Werkgroep Oord II weersproken. Volgens de Raad bestaat er een verband tussen de faciliteit van artikel 17 (artikel 3:63 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 2001) en de geruisloze doorschuiving bij overlijden, neergelegd in artikel 15, derde lid, Wet IB 1964. De Raad adviseert vervolgens de doorschuiffaciliteit te beperken tot de gevallen van verlichting van liquiditeitsproblemen.
4.3.5. Volgens artikel 3:63 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 2001 is de faciliteit ook buiten de familiesfeer toepasbaar.
4.3.6. Naar het oordeel van het Hof blijkt uit de oorspronkelijke strekking van artikel 15, eerste lid, onderdeel b, van de Wet - te weten het voorkomen van versnippering van bedrijfsvermogen - niet dat doorschuiving binnen en buiten familieverband als ongelijke gevallen moeten worden aangemerkt. Wanneer gekeken wordt naar de strekking van de regeling van artikel 15, eerste lid, onderdeel b, van de Wet in het kader van de uitbreiding van de familiegroep tot de in artikel 17 Wet Pro IB 1964 bedoelde groep, dient naar het oordeel van het Hof te worden bezien of tegen de achtergrond van artikel 17 Wet Pro IB 1964 sprake is van rechtens gelijke gevallen. Die vraag moet naar het oordeel van het Hof in bevestigende zin worden beantwoord. Zoals de Raad van State in voormeld advies reeds opmerkt, dient de faciliteit van artikel 17 begrepen Pro te worden tegen de achtergrond van de faciliteit bij overlijden, genoemd in artikel 15, derde lid, van de Wet IB 1964. Deze faciliteit zou op het geval van belanghebbende van toepassing zijn geweest, nu vaststaat dat belanghebbende enig erfgenaam van de heer A was. Dit betekent dat het onthouden van de faciliteit van artikel 17 Wet Pro IB 1964 aan de heer A naar het oordeel van het Hof een ongelijke behandeling van rechtens gelijke gevallen zou inhouden. Of voor die ongelijke behandeling een objectieve en redelijke rechtvaardigingsgrond aanwezig is, behoeft in dit verband geen behandeling. Bij de beoordeling van de vraag of gesproken kan worden van rechtens gelijke gevallen acht het Hof ten slotte van belang dat ook voor de toepassing van het successierecht belanghebbendes geval niet verschilt van het geval waarin hij zou behoren tot de familiegroep bedoeld in artikel 15, eerste lid, onderdeel b, van de Wet. Vaststaat immers dat de nalatenschap van de heer A geheel is vrijgesteld van successierecht.
4.4. Op grond van het vorenoverwogene komt het Hof tot de conclusie dat het geval van belanghebbende niet alleen feitelijk, maar ook rechtens gelijk is aan het geval waarin hij tot de in artikel 15, eerste lid, onderdeel b, bedoelde familiekring van de heer A zou hebben behoord.
4.5. Na het vorenoverwogene resteert nog de vraag of voor de geconstateerde ongelijke behandeling van gelijke gevallen een objectieve en redelijke rechtvaardigingsgrond bestaat. Naar het oordeel van het Hof is dat niet het geval. Het Hof ziet niet in op welke grond de wetgever, die versnippering van bedrijfsvermogen heeft willen voorkomen, de faciliteit niet kon of wilde verlenen in een geval als het onderhavige, waar de wetgever dat wel heeft gedaan bij de vergelijkbare faciliteiten, neergelegd in artikel 32, lid 1 onderdeel e, juncto artikel 24, lid 2, onderdeel b, van de Successiewet 1956, artikel 15, derde lid, Wet IB 1964 en artikel 3:63 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 2001.
4.6. Het vorenoverwogene brengt mee dat belanghebbendes beroep op het discriminatieverbod neergelegd in artikel 26 IVBPR Pro en artikel 14 EVRM Pro, juncto artikel 1 van Pro het Eerste protocol bij het EVRM, gegrond is. De beperking van de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onderdeel b, van de Wet tot de in die bepaling bedoelde familiegroep is in het onderhavige geval onverbindend. De faciliteit dient aan belanghebbende te worden verleend, en de naheffingsaanslag moet worden vernietigd. Het beroep van belanghebbende op het bepaalde in artikel 8, eerste lid, EVRM behoeft geen behandeling meer.
5. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van zijn beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten vast op 2,5 punten maal ƒ 710,-- maal wegingsfactor 1,5 ofwel ƒ 2.663,--.
6. Beslissing
Het Hof vernietigt de bestreden uitspraak alsmede de naheffingsaanslag, gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht ten bedrage van ƒ 80,--, veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van ƒ 2.663,-- en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die de kosten moet vergoeden.
Aldus vastgesteld op 4 oktober 2001 door R.J. Koopman, voorzitter, P.J.M. Bongaarts en W.F.G. Wijnen, in tegenwoordigheid van C.A.F.M. Stassen, waarnemend-griffier, en op die dag in het openbaar uitgesproken.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden
op: 4 oktober 2001
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een
beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ
's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak
overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie
is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.