Uitspraak
GERECHTSHOF 's-GRAVENHAGE
Sector belasting
Nummers BK-07/00126, 07/00127, 07/00128, 07/00129, 07/00130, 07/00131, 07/00132, 07/00133 en 07/00134
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 16 december 2008
op het hoger beroep van:
X en acht anderen
(hierna te noemen: belanghebbenden)
tegen de uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 19 januari 2007, nummers AWB 05/3252, 05/3289, 05/3292, 05/3257, 05/3288, 05/3293, 05/3295, 05/3296 en 05/3297, betreffende na te noemen navorderingsaanslagen.
Beschikkingen, navorderingsaanslagen en bezwaar, geding voor de rechtbank
1.1 Op 27 maart 2002 is aangifte gedaan voor het recht van successie in verband met verkrijgingen uit de nalatenschap van mevrouw mr. A, laatstelijk gewoond hebbende te Amsterdam en overleden te [plaats] op [datum] (hierna: erflaatster). Volgens deze aangifte heeft elk van de belanghebbenden voor een bedrag van ƒ 681.148,94 (€ 309.091) verkregen. Bij de aangifte is domicilie gekozen aan het woonadres van X voornoemd, die blijkens de uiterste wilsbeschikking van erflaatster is benoemd tot executeur. In het navolgende wordt X in de hoedanigheid van executeur aangeduid als mr. X.
1.2 Blijkens een geschrift, gedagtekend 21 augustus 2002 en gericht aan mr. X, heeft de Inspecteur (destijds het hoofd van de eenheid Particulieren Amsterdam van de Belastingdienst) naar aanleiding van de aangifte, bij voor bezwaar vatbare beschikking als bedoeld in artikel 12 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr), besloten aan geen van de belanghebbenden een aanslag op te leggen.
1.3 Met aanslagbiljetten, gedagtekend 28 oktober 2003, heeft de Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst Amsterdam, aan ieder van de belanghebbenden een navorderingsaanslag in het recht van successie opgelegd naar een verkrijging van € 309.091. Deze navorderingsaanslagen belopen elk € 168.791. De desbetreffende aanslagbiljetten zijn met een geleidebrief aan mr. X gezonden.
Door een storing in het productieproces bij de centrale verzending van de aanslagbiljetten hebben deze mr. X eerst op 13 november 2003 bereikt.
1.4 Bij brief van 8 december 2003 heeft mr. X tegen de navorderingsaanslagen bezwaar gemaakt. Hierbij is verzocht proceskosten te vergoeden. Op 9 december 2003, derhalve tijdig, heeft de Inspecteur deze brief ontvangen.
1.5 Bij negen uitspraken, alle gedagtekend 5 april 2005 en met een geleidebrief aan mr. X gezonden, heeft de Inspecteur de bezwaren van de onderscheidene belanghebbenden afgewezen.
1.6 Bij brief van 10 mei 2005 heeft mr. X tegen de uitspraken van de Inspecteur beroep bij de rechtbank ingesteld. Het beroepschrift is op 11 mei 2005, derhalve tijdig, ter griffie van de rechtbank ingekomen. In verband daarmee is van elk van de belanghebbenden een griffierecht geheven van € 37. De rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1 Mr. X is bij brief van 28 februari 2007 bij het Hof in hoger beroep gekomen van de uitspraak van de rechtbank. In verband daarmee is door de griffier van elk van de belanghebbenden een griffierecht geheven van € 105. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2 De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 9 september 2008, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn verschenen mr. X voor zichzelf en namens de overige belanghebbenden, tot bijstand vergezeld van mr. Y, alsmede mr. [naam] namens de Inspecteur. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, in hoger beroep het volgende komen vast te staan:
Indiening aangifte
3.1 Mr. X is notaris te P. Hij heeft de nalatenschap van erflaatster afgewikkeld in privé. Om deze reden heeft hij voor de onderwerpelijke aangifte voor het recht van successie domicilie gekozen aan zijn huisadres te Q.
3.2 In de aangifte is een saldo van de nalatenschap - na vermindering met een aantal legaten tot een totaalbedrag van ƒ 116.715 - voor het recht van successie vermeld met een beloop van ƒ 6.130.340,42. Dit is per erfgenaam ƒ 681.148,94.
3.3 Het aangiftebiljet is op 27 maart 2002 ingekomen bij de eenheid Particulieren Amsterdam. Destijds was het hoofd van deze eenheid als inspecteur bevoegd de aangifte te behandelen en de daaruit voortvloeiende besluiten te nemen.
Verwerking van aangiften voor het recht van successie door de Belastingdienst
3.4 De landelijk gebruikelijke gang van zaken bij de aanslagregeling is, kort weergegeven als volgt. De aanslagregeling vindt plaats in drie fasen. In elke fase wordt gebruik gemaakt van een landelijk automatiseringssysteem (GRS).
3.4.1 In de eerste fase, de voorbewerking, worden de gegevens van een aangifte in GRS overgetypt, wordt beoordeeld of een onroerende zaak moet worden getaxeerd en worden zo nodig documenten opgevraagd. Dit wordt gedaan op de eenheid van de bevoegde inspecteur. Na eventuele taxatie van onroerende zaken en ontvangst van de opgevraagde documenten volgt de tweede fase, de eigenlijke (inhoudelijke) aanslagregeling.
3.4.2 De aanslagregeling gebeurt, daartoe gemandateerd door de bevoegde inspecteur, door een van de drie Specialistenteams registratie & successie in den lande (in dit geval dat te Rotterdam, hierna: het Specialistenteam).
3.4.3 Ten slotte wordt de behandeling van de aangifte weer overgedragen aan de eenheid van de bevoegde inspecteur, alwaar de nabewerking plaatsvindt. Deze derde fase houdt in dat het resultaat van de aanslagregeling een laatste keer wordt gecontroleerd en dat bij akkoordbevinding in GRS opdracht wordt gegeven aanslagbiljetten of een beschikking "geen aanslag" aan te maken en te verzenden. Een dergelijke opdracht kan, eenmaal gegeven, niet ongedaan worden gemaakt. Ingeval de controle bij de nabewerking een onregelmatigheid of een fout aan het licht brengt, behoort het herstel daarvan tot de taken van het Specialistenteam, welk team alsdan daarmee wordt belast en waarmee de behandeling van de aangifte weer terug is in de tweede fase. Na herstel wordt de derde fase als hiervoor beschreven weer ingegaan.
Afwijking van de landelijke werkwijze door de eenheid Particulieren Amsterdam
3.5 In afwijking van de hiervoor beschreven, landelijk gebruikelijke gang van zaken werden op de eenheid Particulieren Amsterdam ten tijde van de behandeling van de onderwerpelijke aangifte de aangiftegegevens in de eerste fase niet in GRS overgetypt, maar in een daarvoor ontwikkeld Excel-sheet. De reden hiervoor was dat de medewerkers van de eenheid Particulieren Amsterdam niet of niet allen konden of wilden werken met het GRS-systeem. Ten behoeve van de aanslagregeling (tweede fase) werd de Excel-sheet naar het Specialistenteam in Rotterdam gezonden. Met dit team gold de aanvullende afspraak dat het Specialistenteam de aangiftegegevens van de Excel-sheet in GRS zou overbrengen. Voor dit laatste was een aanvullende machtiging nodig van de eenheid Particulieren Amsterdam zonder welke het invoeren van die aangiftegegevens in GRS niet mogelijk was.
Problemen met GRS
3.6 Belanghebbende heeft processtukken in het geding gebracht van een zaak die heeft gediend voor het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, nummer BK-02/02024 (hierna ook: de zaak Y). Tot die processtukken behoort een brief van de Belastingdienst Oost-Brabant van 21 december 2003, gericht aan het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, welke brief - voor zover thans van belang - luidt:
"Betreft
uitkomst onderzoek systeemfout
(...)
De opzet van het systeem
In grote lijnen bestaan de administratieve werkzaamheden waarbij het GRS-systeem ondersteunt, uit voorbewerken, aanslagregeling en nabewerken. Onder voorbewerken vallen werkzaamheden als het intoetsen van de aangiftegegevens, het opslaan van het domicilie-adres, e.d. Aanslagregeling betreft het verwerken tot een aanslag. Hierbij worden eventuele correcties of aanvullingen op de aangifte verwerkt en omgezet van aangifte- tot aanslaggegevens. Nabewerken behelst een nacontrole op het administratieve proces. De regels schrijven voor dat de nabewerking altijd wordt gedaan door een andere persoon dan degene die de aanslagregeling in het systeem heeft verwerkt.
In de voorbewerking vraagt het systeem of naar verwachting sprake zal zijn van een belaste of een onbelaste post. Op basis van de aangiftegegevens doet het systeem hier zelf een voorstel voor. Als volgens de ingediende aangifte successierecht verschuldigd is, zal het systeem voorstellen de aangifte als belaste post aan te merken. Hierin kan handmatig wijziging worden aangebracht. Het is namelijk denkbaar dat door 20 erfgenamen elk een bedrag van enkele euro's is verschuldigd. Het systeem geeft dan aan dat het een belaste post is, maar de voorbewerker weet dat deze bedragen niet zullen worden ingevorderd. In dat geval zal hij er toch een onbelaste post van maken.
Bij aanslagregeling kan door correcties of aanvullingen op de ingediende aangifte een in de voorbewerking als onbelast aangemerkte post blijken dat bij nader inzien toch successierecht is verschuldigd. In het zogenoemde 'resultaatscherm', waarvan bij de processtukken prints zijn bijgevoegd, (...) doet het systeem op basis van de dan bekende gegevens een voorstel voor het opleggen van een aanslag of het afgeven van een 'beschikking geen aanslag'. Ook dit is handmatig aan te passen. Bij afsluiting van dit scherm komt een waarschuwing in beeld als in het scherm 'beschikking geen aanslag' is aangeklikt terwijl er wel belasting verschuldigd is.
Mocht hier bij de aanslagregeling iets fout gaan, dan is dit bij de nabewerking te herstellen. Voor dit soort herstelacties is de nabewerking ook bedoeld. Hier komt geen waarschuwing meer in beeld, maar een alerte nabewerker kan in dit stadium een eventuele fout toch nog herstellen.
De systeemfout
Doordat het systeem de aangiftegegevens onjuist of te laat opslaat, komt het voor dat het door het systeem gedane voorstel belast of onbelast fout is. Als hier geen aandacht aan wordt besteed, gaat dit bij de aanslagregeling en de nabewerking weer fout. Bij een bepaalde volgorde van handelen komt ook de waarschuwing niet in beeld dat er wel belasting verschuldigd is, maar het systeem op 'beschikking geen aanslag' staat.
Deze fout is in maart 1998 gemeld bij het automatiseringscentrum naar aanleiding van een geval waarbij in de nabewerking de fout is gesignaleerd en hersteld. In dat geval is er dus toch een aanslag opgelegd.
De gekozen oplossingen
Naar aanleiding van deze melding is door het automatiseringscentrum via de toepassingsbeheerders van de 10 R&S-eenheden die de Belastingdienst toen kende, de Belastingdienst op de hoogte gesteld van deze systeemfout. Daarbij is aangegeven hoe de fout kon worden voorkomen. De fout treedt namelijk niet op als, voordat de aanslag gereed wordt gemeld, eerst het 'Resultaatscherm' wordt geopend. In dit scherm is te controleren of het systeem goed staat, d.w.z. of ingeval belasting is verschuldigd het systeem inderdaad vermeldt dat een aanslag wordt opgelegd.
In de jaren 1998 t/m 2000 is na het bekendmaken van de manier waarop de fout kon worden voorkomen, bij het automatiseringscentrum geen melding gemaakt van ten onrechte afgegeven 'beschikkingen geen aanslag'. Of het, naast het onderhavige geval van de nalatenschap [naam erflater], nog vaker is voorgekomen dat ten onrechte een 'beschikking geen aanslag' is afgegeven, is onbekend. Hoe het mogelijk is dat in het onderhavige geval de fout tot twee maal toe is gemaakt, is niet duidelijk.
Per 1 januari 2001 zijn de eenheden Registratie en Successie opgeheven en zijn de taken die aan die eenheden waren opgedragen, toebedeeld aan de eenheden (Grote) Ondernemingen en Particulieren. Per 1 januari 2003 zijn de eenheden (Grote) Ondernemingen en Particulieren op hun beurt opgeheven, en zijn de taken overgedragen naar 13 zelfstandige regio's. De administraties successie- en schenkingsrecht hebben sinds 1-1-2001 te maken gehad met grote wisselingen in personele bezetting en daarmee met het opnieuw opleiden van een groot aantal medewerkers. Toch heeft het (vooral dankzij de nodige opleidingsinspanningen) tot oktober 2003 geduurd voordat er voor het eerst weer signalen boven kwamen dat er ten onrechte 'beschikkingen geen aanslag' zouden zijn verstuurd door dezelfde fout als die in maart 1998 voor het eerst is geconstateerd. De analyse van deze signalen is nog niet voltooid.
Bij de opleiding van het personeel dat vanaf januari 2001 is aan de onderhavige systeemfout in GRS expliciet aandacht besteed, alsmede aan de wijze waarop de fout voorkomen kon worden. Ook bij een nieuwe versie van het systeem die in september 2003 is geïnstalleerd, is in de voorlichting hier weer expliciet aandacht aan besteed. Toen in oktober 2003 er signalen waren dat het toch weer fout was gegaan, is in de periodieke nieuwsbrief van 3 november (bijlage 1) wederom aandacht besteed aan de manier om dit probleem te voorkomen.
Er is dus voor gekozen om de fout in het systeem voorlopig aan te pakken via voorlichting over een wijze waarop de fout kan worden voorkomen. Tot 2001 was deze voorlichting op overzichtelijke wijze te geven: er waren slechts 10 kantoren waaraan de informatie hoefde te worden doorgegeven en met al die kantoren was regelmatig contact. Inmiddels is er twee keer gereorganiseerd en is het aantal locaties waarmee gecommuniceerd moet worden verveelvoudigd. Daarom is ervoor gekozen om de fout in het systeem met ingang van de volgende versie op te lossen door het systeem zodanig te programmeren zoals het oorspronkelijk was bedoeld. Deze volgende versie staat voor april 2004 op de rol. Vanaf die datum behoort de systeemfout dus tot het verleden.
(...)"
3.7 Tot de processtukken van de zaak Y behoort ook een ICT-bericht van het Centrum voor ICT, sector Dienstverlening van de Belastingdienst, gedateerd 3 november 2003. De inhoud van dit bericht luidt - voor zover thans van belang - als volgt.
"Onderwerp: GRS: -Herstel fout in berekeningsmodule;
-Onterechte beschikkingen geen aanslag
Bestemd voor: IV-coördinatoren, producenten, toepassingsbeheerders en medewerkers GRS
In dit bericht ontvangt u informatie over herstel van de fout in de berekeningsmodule GRS. (...). Daarnaast bevat dit bericht informatie over onterechte beschikkingen 'geen aanslag'. (...)
Onterechte beschikkingen geen aanslag:
Probleemomschrijving
Het GRS-systeem verzendt een 'beschikking geen aanslag' als bij de behandeling van de aangifte blijkt dat geen successierecht verschuldigd is.
Het blijkt dat ook in gevallen waarin wél successierecht verschuldigd is, de post in het GRS-systeem op de keuze 'beschikking geen aanslag' blijft staan. Deze situatie leidt in de nabewerking tot een signaal. Als de nabewerking dit signaal negeert wordt de "beschikking geen aanslag' ten onrechte verzonden.
Onderzoek in 5 regio's toont aan dat deze situatie met regelmaat voorkomt (beschikking geen aanslag verzonden, terwijl wel successierecht verschuldigd is).
Op korte termijn wordt deze situatie ook onderzocht in de overige regio's. Daarnaast wordt momenteel onderzocht of in deze situaties kan worden nagevorderd.
Voorlopige werkwijze
Het probleem wordt voorkomen door:
* Bij aanslagregeling altijd het "Resultaatscherm" aan te klikken en te controleren of de indicator juist staat.
* Bij de nabewerking vervolgens nogmaals te controleren of bij een te betalen bedrag de indicator op "Aanslagbiljet(ten)" staat (de door het systeem gegeven waarschuwing niet negeren).
Staat de indicator niet juist:
Post terugzetten naar de aanslagregeling. In de aanslagregeling kan de fout worden hersteld.
Definitieve oplossing
Dit probleem wordt definitief opgelost in GRS release 8.0 (planning uitrol eind april 2004)"
3.8 Het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch heeft het beroep in de zaak Y bij uitspraak van 9 maart 2004 gegrond verklaard. Bij arrest van de Hoge Raad van 14 april 2006, nr. 40.958, BNB 2006/315, is het tegen die uitspraak gerichte beroep in cassatie van de staatssecretaris van Financiën ongegrond verklaard.
Behandeling van de aangifte door de Inspecteur
3.9 In verband met de behandeling van de onderwerpelijke aangifte (in de eerste fase) heeft de Inspecteur bij brief van 18 april 2002 aan mr. X verzocht om toezending van een kopie van het testament van erflaatster, aan welk verzoek is voldaan.
3.10 Op 17 juni 2002 heeft het Specialistenteam de aangifte, althans de Excel-sheet met de aangiftegegevens, van de eenheid Particulieren Amsterdam ontvangen voor het overbrengen van die gegevens in GRS (waarmee de voorbewerkingsfase werd afgerond) en voor de inhoudelijke aanslagregeling (tweede fase). Op 9 juli 2002 heeft het Specialistenteam de fase 'Aanslagregeling' afgerond. Uit hetgeen de Inspecteur ter zitting van het Hof heeft verklaard, komt naar voren dat de gegevens van de aangifte en die van de aanslagregeling toen in GRS waren gebracht. Daarna heeft de eenheid Particulieren Amsterdam de behandeling weer overgenomen om de aanslagregeling in GRS af te ronden.
3.11 Uit de stukken en hetgeen de Inspecteur ter zitting in hoger beroep heeft verklaard omtrent de verwerking van de aangifte in GRS komt verder het volgende naar voren.
Aan het einde van de fase 'Aanslagregeling' moest door de medewerker eerst op de knop 'Berekenen' worden gedrukt. Dan opent het 'Resultatenscherm' met gegevens waaruit in dit geval bleek dat aan de belanghebbenden aanslagen zouden moeten worden opgelegd. In het Resultatenscherm moest door de medewerker die het GRS-systeem bediende een vinkje worden geplaatst bij 'Aanslagbiljet' of bij 'Beschikking geen aanslag'. In de tijd dat deze aangifte is verwerkt, gaf het GRS-systeem geen voorkeuze. Daarna is het systeem aangepast om als voorkeuze een vinkje bij 'Beschikking geen aanslag' te zetten en vervolgens, hangende de procedure voor het Hof 's-Hertogenbosch, nogmaals om de voorkeuze te wijzigen in een vinkje bij 'Aanslagbiljet'.
Het GRS-systeem voorziet erin dat in elk stadium fouten kunnen worden ontdekt en hersteld.
In deze zaak zijn twee fouten gemaakt, namelijk aan het einde van de fase 'Aanslagregeling' en bij de nabewerking. Aan het einde van de aanslagregeling (de tweede fase) is waarschijnlijk niet op de knop 'Berekenen' gedrukt. Als wel op de knop 'Berekenen' is gedrukt, had de medewerker vervolgens een vinkje moeten plaatsen bij 'Aanslagbiljet'. Dit is in elk geval niet gebeurd. Als de knop 'Berekenen' niet wordt gebruikt of als in het Resultatenscherm geen keuze is gemaakt, resulteert de fase 'Aanslagregeling' in 'Geen aanslag'. Niet zeker is of in het onderhavige geval de medewerker op de knop 'Berekenen' heeft gedrukt. Als hij dat heeft gedaan, heeft hij in elk geval geen vinkje bij 'Aanslagbiljet' gezet. Het gevolg was dat GRS klaar stond voor een 'Beschikking geen aanslag'. Niet bekend is of het waarschuwingsscherm, dat behoort te verschijnen als er belasting verschuldigd is en het vakje 'Beschikking geen aanslag' is aangevinkt, is verschenen.
In de fase van de nabewerking, waarin het eindresultaat van de 'Aanslagregeling' gecontroleerd wordt alvorens akkoord te geven voor de opdracht aan 'Apeldoorn' om aanslagbiljetten of een beschikking 'Geen aanslag' aan te maken en te verzenden, had deze fout ontdekt kunnen en moeten worden. Het systeem is op 'Beschikking geen aanslag' blijven staan en daarvoor is akkoord gegeven. Indien de fout in dit stadium was ontdekt, zou de medewerker de behandeling van de aangifte terug hebben moeten brengen in de fase 'Aanslagregeling'. Alleen zo kon de fout worden hersteld. Dit ook niet is gebeurd.
3.12 Nadat de medewerker, belast met de nabewerking akkoord heeft gegeven, is automatisch de beschikking van 21 augustus 2002 verzonden.
Navorderingsaanslagen
3.13 Bij brief van 23 september 2003 heeft [naam ambtenaar] van de Belastingdienst Rijnmond aan mr. X te kennen gegeven dat de in punt 1.2 vermelde beschikking van 21 augustus 2002 geen aanslag op te leggen "uiteraard" berust op een kenbare schrijf- of tikfout en dat hij voornemens is aan de erfgenamen navorderingsaanslagen in het recht van successie op te leggen naar een nalatenschap van € 2.834.789 (ƒ 6.247.055). Bij brief van 26 september 2003 heeft mr. X hieromtrent uitleg gevraagd.
3.14 Bij brief van 3 oktober 2003 heeft [naam ambtenaar] geantwoord op de laatstvermelde brief van mr. X. Daarbij heeft hij onder meer het volgende meegedeeld.
"(...)
De eenheden Registratie & Successie zijn per 1 januari 2001 opgeheven. De werkzaamheden voor het recht van successie zijn daarna gelegd bij de eenheden Particulieren, Ondernemingen en Grote ondernemingen, afhankelijk van de woonplaats van de erflater. Dit betekent voor mevrouw A dat de Belastingdienst/Amsterdam bevoegd is ten aanzien van het recht van successie.
Voor de fiscale behandeling van de aangiften zijn echter landelijk drie specialistenteams ingesteld, waaronder in Rotterdam. De voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/Amsterdam heeft die bevoegdheid daarom gemandateerd aan de Belastingdienst/Rijnmond.
Alle besluiten (aanslagen, verminderingen, besluit geen aangifte op te leggen) worden dus door de Belastingdienst/Rijnmond behandeld, maar door de Belastingdienst/Amsterdam verzonden.
Het besluit om aan de erfgenamen geen aanslag op te leggen berust op een misverstand ofwel een fout. Er is geen enkel fiscaal-juridische reden waarom in deze nalatenschap geen aanslag opgelegd zou worden. Met andere woorden: er is geen sprake van een bewust standpunt van de inspecteur om geen aanslag op te leggen. Op grond van vaste jurisprudentie zal ik deze fout middels een navorderingsaanslag (...) herstellen. Het woord "uiteraard" in mijn brief slaat op de duidelijke kenbaarheid van de door de inspecteur begane vergissing. Bovendien is in de beslissing van de Belastingdienst/Amsterdam aangegeven dat een navorderingsaanslag kan worden opgelegd als daartoe aanleiding bestaat.
Het saldo van de nalatenschap zoals in mijn voorgaande brief vermeld is niet juist. Dit saldo bedraagt f 6.130.340,42 (€ 2.781.827) zoals door u is aangegeven. Ik zal derhalve de navorderingsaanslag successierecht opleggen over een verkrijging per erfgenaam van € 309.091,91.
(...)"
Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1 Tussen partijen is uitsluitend in geschil of de navorderingsaanslagen moeten worden vernietigd, op welk standpunt belanghebbenden zich stellen, of in stand kunnen blijven, zoals de Inspecteur stelt.
4.2 Volgens belanghebbenden zijn bij de verwerking van de aangifte door de Inspecteur fouten gemaakt, door menselijk handelen of een "systeemfout", die zijn aan te merken als een ambtelijk verzuim dat aan navordering in de weg staat.
4.3 Volgens de Inspecteur is sprake van intoetsfouten die op een lijn zijn te stellen met kenbare type- of schrijffouten die niet aan navordering in de weg staan.
4.4 Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof verder naar de gedingstukken.
Conclusies van partijen
5.1 Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de navorderingsaanslagen.
5.2 De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
Beoordeling van het hoger beroep
6.1 De navorderingsaanslagen zijn overeenkomstig de door mr. X ingediende aangifte vastgesteld en opgelegd. Tussen partijen staat vast dat die aangifte juist is. Ook staat vast dat de Inspecteur ten tijde van de beschikking van 21 augustus 2002, die met toepassing van artikel 12 van Pro de Awr inhield dat geen aanslag(en) zou(den) worden opgelegd, bekend was met de aangifte.
6.2 Die beschikking van 21 augustus 2002, die het Hof aanmerkt als geldend voor elk van de belanghebbenden afzonderlijk, is ten onrechte gegeven.
6.3 Dit neemt niet weg dat met de beschikking van 21 augustus 2002 de bevoegdheid van de Inspecteur om primitieve aanslagen op te leggen, is vervallen. Het recht van successie kan dus niet anders dan bij navordering worden geheven.
6.4 Artikel 16, eerste lid, van de Awr luidt - voor zover thans van belang -:
"Indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten (...) kan de inspecteur de te weinig geheven belasting (...) navorderen. Een feit dat de inspecteur bekend was (...) kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is."
6.5 Het gaat thans om de vraag de tweede volzin van toepassing is.
6.6 Nu de aangifte juist is, is - naar partijen terecht tot uitgangspunt nemen - geen sprake van een geval waarin de belastingplichtige te kwader trouw is.
6.7 Het gaat dus om de vraag of, gelet op de omstandigheid dat de Inspecteur ten tijde van de beschikking van 21 augustus 2002 bekend was met de aangifte, sprake is van een ambtelijk verzuim dat aan navordering in de weg staat.
6.8 Van zodanig 'ambtelijk verzuim' is geen sprake indien ten onrechte een beschikking 'geen aanslag' is genomen - hetgeen gelijk is te stellen met het geval dat een aanslag te laag is vastgesteld -, niet als gevolg van een verwijtbaar onjuist inzicht van de inspecteur in de feiten die bepalend zijn voor de (omvang van) de belastingplicht of van een onjuist inzicht van de inspecteur in het recht, maar als gevolg van een vergissing die heeft geleid tot een discrepantie tussen wat de inspecteur wilde en wat in het geschrift waarin de beschikking is vervat, is vastgelegd, zoals bijvoorbeeld een schrijf-, reken-, overname- of intoetsfout, en het voor de belastingplichtige redelijkerwijs kenbaar was dat bij de totstandkoming van de beschikking een fout was gemaakt - waarbij niet van belang is of tevens kenbaar was waarin de fout bestond -. Alsdan is overeenkomstig de hoofdregel navordering toegestaan (HR 8 augustus 2003, nr. 37.570, BNB 2003/345).
6.9 De aanwezigheid van zodanige discrepantie als in deze jurisprudentie bedoeld kan echter niet worden aanvaard in geval van fouten die het gevolg zijn van een onjuiste gegevensverwerking (door personen of automatiseringssystemen) welke voortvloeit uit een bepaalde werkwijze waarvoor binnen de Belastingdienst of op de eenheid gekozen is. In dat geval moet de inspecteur worden geacht de gevolgen van die werkwijze voor zijn rekening te hebben willen nemen (HR 14 april 2006, nr. 40.958, BNB 2006/315).
Dit is bijvoorbeeld het geval wanneer de fout een gevolg is van de keuze van de inspecteur of de Belastingdienst voor een onzorgvuldige werkwijze met beperkte controle (HR 9 juli 2004, nr. 38980, BNB 2004/351) of het gevolg is van het laten invoeren van gegevens uit de aangifte in het geautomatiseerde systeem door personen met onvoldoende vakkennis en zonder voldoende instructie (HR 25 februari 2005, nr. 40456, BNB 2005/173).
Onder een fout die voortvloeit uit een bepaalde werkwijze waarvoor gekozen is, is ook te begrijpen het vaststellen van een te lage aanslag of het ten onrechte - gelet op de ter inspectie bekende gegevens - geven van een 'beschikking geen aanslag' ten gevolge van een ten tijde van de aanslagregeling aan de inspecteur bekende systeemfout in enig door de inspecteur in het kader van de aanslagregeling gebruikt automatiseringssysteem, met betrekking tot welke systeemfout geen toereikende maatregelen zijn getroffen tot herstel of om de gevolgen ervan te vermijden.
6.10 Het Hof is op grond van de feiten, in het bijzonder de feiten vermeld in de punten 3.6, 3.7 en 3.9 tot en met 3.11, van oordeel dat de verzending van de 'Beschikking Geen aanslag' van 21 augustus 2002 een fout is die het gevolg is van een onjuiste gegevensverwerking (door personen of automatiseringssystemen) welke voortvloeit uit een werkwijze waarvoor binnen de Belastingdienst of op de eenheid gekozen is. De Inspecteur moet worden geacht de gevolgen van die werkwijze voor zijn rekening te hebben willen nemen. Dit staat aan navordering in de weg.
6.11 Het hoger beroep slaagt. Beslist moet worden als hierna is vermeld.
Proceskosten en griffierecht
7.1 Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbenden gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 3.260,25 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand in bezwaar, in beroep en in hoger beroep {[(1 punt à € 161) plus (2 + 2) punten à € 322)] x 1,5 (gewicht van de zaak) x 1,5 (samenhang)}. Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig.
7.2 Voorts dienen de voor de behandeling van de zaak in beroep en in hoger beroep gestorte griffierechten van € 37 respectievelijk € 105, in totaal € 142, aan ieder van de negen belanghebbenden te worden vergoed.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank,
- vernietigt de uitspraken van de Inspecteur,
- vernietigt de navorderingsaanslagen,
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbenden, vastgesteld op in totaal € 3.260,25, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten aan belanghebbenden moet vergoeden,
- gelast de Staat de voor het beroep en het hoger beroep gestorte griffierechten van in totaal € 142 aan ieder van de belanghebbenden te vergoeden.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.J.J. Vonk, J.W. baron van Knobelsdorff en M. Mees, in tegenwoordigheid van de griffier mr. R.W. Otto. De beslissing is op 16 december 2008 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.