Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
enkelvoudige kamer
nummer BK-22/00985
Uitspraak van 15 juni 2023
in het geding tussen:
[X] te [Z] ( [buitenland] ), belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
(vertegenwoordiger: […] )
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 31 mei 2022, nummer SGR 21/4335.
Procesverloop
1.1.
Van belanghebbende is vanaf januari 2021 door de [Stichting Pensioenfonds] (de inhoudingsplichtige) loonheffing op het pensioen ingehouden. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen deze inhoudingen bij de inhoudingsplichtige.
1.2.
Belanghebbende heeft beroep bij de Rechtbank ingesteld. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 49. De Rechtbank heeft het beroep niet-ontvankelijk verklaard.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Er is een griffierecht geheven van € 136. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4.1.
Belanghebbende heeft op 12 januari 2023 een nader stuk ingediend.
1.4.2.
Belanghebbende heeft voorafgaand aan de zitting op 24 februari 2023 een pleitnota ingediend.
1.5.
De mondelinge behandeling heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 4 mei 2023. Partijen zijn verschenen. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Feiten
2.1.
Belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit en woont in [woonplaats] , [buitenland] . Belanghebbende ontvangt een pensioen van de inhoudingsplichtige.
2.2.
Bij brief van 16 december 2020 heeft de Inspecteur te kennen gegeven dat hij de verklaring inzake vrijstelling voor de inhouding van loonheffingen intrekt. In die brief is, voor zover van belang, het volgende vermeld:
“Op 8 augustus 2016 heb ik van u een verzoek om vrijstelling voor de inhouding van loonheffingen ontvangen. Op 23 augustus 2016 heb ik een verklaring hierover afgegeven. Hierin staat dat [de inhoudingsplichtige], mag afzien van de inhouding van loonheffingen op de (het) door haar uit te betalen pensioen.
Beslissing.
Deze verklaring trek ik ingaande 1 januari 2021 in. Ik heb hiervoor de volgende redenen:
• Deze intrekking is niet van toepassing voor de premie volksverzekeringen. Ingeval hier onduidelijkheid over bestaat kunt u een kopie van deze verklaring aan de uitkerende instantie verstrekken.
• Nederland en [buitenland] zijn een wijziging van het belastingverdrag overeengekomen. Per 1 januari 2021 mag Nederland op grond van artikel 18 belasting heffen over pensioen-, lijfrente- en sociale zekerheidsinkomsten. De belastingheffing bedraagt maximaal 15% over het totale inkomen. Indien de uitkerende instantie dit percentage niet kan toepassen, kunt u deze maximering realiseren via een aangifte inkomstenbelasting voor buitenlands
belastingplichtigen.
U kunt tegen het intrekken van deze verklaring geen bezwaarschrift indienen. U kunt wel bezwaar maken tegen de ingehouden loonheffingen als gevolg van deze intrekking.”
2.3.1. Naar aanleiding van de pensioenspecificatie van februari 2021 heeft belanghebbende bij brief van 10 maart 2021 bij de inhoudingsplichtige bezwaar gemaakt tegen de hoogte van de ingehouden loonheffing.
2.3.2. De inhoudingsplichtige heeft de onder 2.3.1 vermelde brief aangemerkt als klacht en bij brief van 7 april 2021 als volgt gereageerd:
“Graag reageren wij op uw brief van 10 maart 2021, door ons ontvangen op 22 maart 2021. U maakt bezwaar tegen de beslissing van [de inhoudingsplichtige] om de loonheffingskorting niet toe te passen op uw pensioenuitkering.
Verzoek niet afgewezen
[De inhoudingsplichtige] heeft niet besloten de loonheffingskorting niet toe te passen op uw uitkering. Of u wel of niet in Nederland woont, heeft geen invloed op het kunnen toepassen van de loonheffingskorting. Als u belastingplichtig bent in Nederland, kunt u de loonheffingskorting laten toepassen. U moet zelf in de gaten houden dat u de loonheffingskorting maar op een inkomen tegelijk toepast.
(…).”
2.4.1. Bij e-mail van 3 mei 2021 heeft belanghebbende nogmaals te kennen gegeven dat hij bezwaar heeft tegen de ingehouden loonheffing.
2.4.2. De inhoudingsplichtige heeft bij brief van 27 mei 2021 als volgt gereageerd:
“Graag reageren wij op uw e-mail van 3 mei 2021. U woont in [buitenland] en u heeft volgens de Nederlandse Belastingdienst geen recht op loonheffingskorting. U maakt in maart 2021 bezwaar tegen het niet toepassen van de loonheffingskorting omdat onderscheid maken tussen mensen die in Nederland wonen en mensen die in het buitenland wonen, in strijd is met Europees recht.
Wij hebben u aangegeven dat bij inkomen uit vroegere arbeid de groene tabel moet worden toegepast. Een pensioenuitkering valt daarom altijd onder de groene tabel. Ook hebben we uitgelegd dat de loonheffingstarieven door de belastingdienst worden gehanteerd. Wij doen de inhoudingen in opdracht van de Belastingdienst en kunnen hier niet van afwijken.
In uw e-mail van 3 mei 2021 geeft u aan dat de te betalen loonbelasting met toepassing van de loonheffingskorting nul zou moeten zijn. U heeft de groene tabel opgezocht en zag dat dit voor u niet zo is. U geeft aan dat de Belastingdienst van mening is dat u als inwoner van [buitenland] geen recht heeft op de algemene heffingskorting. U stelt dat wij de groene tabel wensen toe te passen en daarmee aangeven de mening van de Belastingdienst te volgen.
U stelt dat dit impliceert dat [de inhoudingsplichtige] besloten heeft uw verzoek de loonheffingskorting toe te passen af te wijzen. U verwijst daarom naar uw bezwaarschrift, door ons ontvangen op 22 maart 2021. U vraagt ons om alsnog aan uw vordering te voldoen en bij gebreke daarvan gemotiveerd aan te geven om welke reden [de inhoudingsplichtige] niet aan uw bezwaar tegemoet wenst te komen, onder vermelding van de rechterlijke instantie bij welke u tegen deze beslissing in beroep kan komen.
In overleg met het bestuur
Als reactie kunnen wij niet anders dan herhalen wat wij al eerder hebben aangegeven: [de inhoudingsplichtige] dient de belastingregels te volgen op de wijze zoals door de Belastingdienst aangegeven. Om deze reden zijn wij, voordat wij inhoudelijk reageren, hierover in overleg met het bestuur van [de inhoudingsplichtige]. Ook gaan wij na of u in bezwaar kunt gaan bij het bestuur. Dit omdat uw klacht niet voortkomt uit de pensioenregeling en ook niet uit de uitvoering van deze regeling. Of dat u zich tot de Belastingdienst dan wel de Belastingrechter dient te wenden. (…)”
2.5.
Belanghebbende heeft op 29 juni 2021 beroep ingesteld bij de Rechtbank.
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangemerkt als eiser en de Inspecteur als verweerder:
“
Bevoegdheid rechtbank
Bevoegdheid rechtbank
10. De rechtbank stelt vast dat eiser in [buitenland] woont. Op grond van artikel 8:7, tweede lid, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in samenhang bezien met artikel 8 van bijlage 2 (Bevoegdheidsregeling bestuursrechtspraak) dient de indiener van een beroep, die geen woonplaats heeft in Nederland, beroep in te stellen bij de rechtbank binnen het rechtsgebied waarvan het bestuursorgaan zijn zetel heeft.
11. Aangezien eiser ten tijde van het indienen van zijn beroep buiten Nederland woonachtig was, diende hij beroep in te stellen bij de rechtbank binnen het rechtsgebied waarvan het bestuursorgaan zijn zetel heeft. Uit artikel 11, eerste lid van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht volgt dat voor rijksbelastingzaken die zetel in Heerlen gelegen is. Dit brengt mee dat niet deze rechtbank, maar de rechtbank Zeeland-West-Brabant bevoegd is om kennis te nemen van dit beroep. Een en ander voor zover verweerder het bevoegde bestuursorgaan is; de rechtbank gaat hier onder 14 nader op in.
Partijen hebben ter zitting evenwel desgevraagd laten weten er geen bezwaar tegen te hebben dat de rechtbank Den Haag uitspraak doet in de onderhavige beroepszaak. Gelet hierop en op de mogelijkheid dat aan de onbevoegdheid van de rechtbank in hoger beroep wordt voorbijgegaan (artikel 8:117 van de Awb), laat de rechtbank een onbevoegd verklaring achterwege.
Ontvankelijkheid
12. Ingevolge artikel 7:1 van de Awb dient degene aan wie het recht is toegekend tegen een besluit beroep bij een bestuursrechter in te stellen, alvorens beroep in te stellen, tegen dat besluit bezwaar te maken.
13. Ingevolge artikel 26, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) kan, in afwijking van artikel 8:1 van de Awb, tegen een ingevolge de belastingwet genomen besluit slechts beroep bij de rechtbank worden ingesteld indien het betreft een belastingaanslag, daaronder begrepen de in artikel 15 van de Awr voorgeschreven verrekening, of een voor bezwaar vatbare beschikking. Ingevolge artikel 26, tweede lid, van de Awr wordt de voldoening of afdracht op aangifte, dan wel de inhouding door een inhoudingsplichtige, voor de mogelijkheid van beroep gelijkgesteld met een voor bezwaar vatbare beschikking. Het fiscale procesrecht kent dus een zogenoemd gesloten stelsel van rechtsmiddelen.
14. Gelet op het voorgaande moet een bezwaar tegen de inhouding van loonbelasting niet bij het pensioenfonds worden ingediend, maar bij verweerder. Dit is niet gebeurd, eiser heeft immers met het pensioenfonds gecorrespondeerd. De onder 6 genoemde brief van het pensioenfonds, kan derhalve niet als een uitspraak op bezwaar worden aangemerkt en deze brief is daarom geen voor beroep vatbaar besluit als bedoeld in artikel 26, eerste lid, van de AWR. Uit het systeem van de wet, zoals het bepaalde in artikel 26 van de AWR in verbinding met artikel 8:1 van de Awb, alsmede de artikelen 7:1 Awb, 26b en 26c AWR, vloeit voort dat geen beroep kan worden ingesteld tegen een geschrift dat niet is aan te merken als een uitspraak op bezwaar. Eiser zal daarom niet-ontvankelijk worden verklaard in zijn beroep.
15. Gelet op wat hiervoor is overwogen dient het beroep niet-ontvankelijk te worden verklaard.
Proceskosten
16. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.”
Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
4.1.
In hoger beroep is in geschil of de uitspraak van de Rechtbank juist is en meer in het bijzonder of de belastingrechter bevoegd is te oordelen over een beroep tegen een voor bezwaar vatbare beschikking als bedoeld in artikel 26, lid 2, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR).
4.2.
Belanghebbende concludeert, naar het Hof begrijpt, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot toewijzing van zijn bezwaar.
4.3.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
Beoordeling van het hoger beroep
Bevoegdheid
5.1.1.
Belanghebbende is woonachtig in [buitenland] . Aangezien belanghebbende geen woonplaats in Nederland heeft, is bevoegd de rechtbank binnen het rechtsgebied waarvan het bestuursorgaan zijn zetel heeft. Zoals de Rechtbank terecht heeft overwogen volgt uit artikel 8:7, lid 2, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) en artikel 11 Besluit Fiscaal Bestuursrecht dat de zetel van het bestuursorgaan – de Inspecteur – in Heerlen is gelegen. Deze gemeente behoort tot het rechtsgebied van het arrondissement Limburg. Daaruit volgt dat de Rechtbank Zeeland-West-Brabant bevoegd was van het onderhavige geschil in eerste aanleg kennis te nemen (artikelen 6 en 17 Wet op de rechterlijke indeling). De Rechtbank had derhalve het door belanghebbende bij haar ingediende beroepschrift moeten doorzenden aan de Rechtbank Zeeland-West-Brabant, maar de Rechtbank heeft de bestreden uitspraak gedaan.
5.1.2.
Artikel 8:117 Awb geeft het Hof in hoger beroep de bevoegdheid om, indien de uitspraak is gedaan door een andere rechtbank dan de bevoegde, de uitspraak als bevoegdelijk gedaan aan te merken. Partijen hebben ter zitting bij het Hof verklaard geen bezwaar tegen te hebben dat de bestreden uitspraak niet wordt vernietigd omdat een onbevoegde rechtbank deze heeft gedaan, en dat het Hof de onderhavige zaak in hoger beroep behandelt. Het Hof zal – de voorkeur van partijen volgend – de onbevoegdheid van de Rechtbank voor gedekt verklaren en de uitspraak van de Rechtbank aanmerken als bevoegdelijk gedaan.
Ontvankelijkheid beroep
5.2.
Belanghebbende betoogt primair – samengevat – dat hij terecht bezwaar heeft gemaakt bij de inhoudingsplichtige tegen de ingehouden loonheffing en dat de inhoudingsplichtige zijn wederpartij is in de onderhavige procedure. Omdat de inhoudingsplichtige in beroep geen verweer heeft gevoerd, had het beroep volgens belanghebbende gegrond moeten worden verklaard. Subsidiair verzoekt belanghebbende om, via de Inspecteur, de inhoudingsplichtige opdracht te geven niet langer loonheffing in te houden.
5.3.1.
Artikel 26, lid 2, AWR luidt als volgt:
“2. De voldoening of afdracht op aangifte, dan wel de inhouding door een inhoudingsplichtige, van een bedrag als belasting wordt voor de mogelijkheid van beroep gelijkgesteld met een voor bezwaar vatbare beschikking van de inspecteur. De wettelijke voorschriften inzake bezwaar en beroep tegen zodanige beschikking zijn van overeenkomstige toepassing, voorzover de aard van de voldoening, de afdracht of de inhouding zich daartegen niet verzet.”
5.3.2.
Het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden heeft in zijn uitspraak van 19 december 2017 (ECLI:NL:GHARL:2017:11195) het volgende geoordeeld:
“4.2. Het Hof oordeelt als volgt. Belanghebbende heeft in zijn bezwaarschrift onder verwijzing naar zijn loonstrook verzocht zijn salaris vast te stellen zonder toepassing te geven aan de WUL. De enige post op zijn loonstrook die zou wijzigen als de WUL buiten toepassing zou worden gelaten, is de inhouding van loonheffing. Daaruit volgt dat het bezwaar van belanghebbende is gericht tegen de inhouding van loonheffing. Deze inhouding wordt voor de mogelijkheid van beroep gelijkgesteld met een voor bezwaar vatbare beschikking van de inspecteur (artikel 26, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen). Het maken van bezwaar tegen die beschikking geschiedt door het indienen van een bezwaarschrift bij de inspecteur (artikel 6:4, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht). Tegen de uitspraak van de inspecteur op dat bezwaarschrift staat beroep open op de belastingrechter. Het Hof deelt het oordeel van de Centrale Raad van Beroep dat in dezen de inspecteur en de belastingrechter bevoegd zijn en niet de minister van Defensie en de rechtbank Den Haag, oordelend als ambtenarenrechter.
5.3.3.
Het tegen dit oordeel gerichte cassatieberoep is door de Hoge Raad bij arresten van 11 januari 2019 (ECLI:NL:HR:2019:34 en ECLI:NL:HR:2019:2) ongegrond verklaard. In deze arresten is, onder meer, het volgende vermeld:
“2.3.2. De belastingrechter is bevoegd kennis te nemen van een beroep tegen een uitspraak op bezwaar van de inspecteur indien die uitspraak betrekking heeft op een ingevolge de belastingwet genomen besluit (vgl. HR 4 mei 2018, nr. 17/01660, ECLI:NL:HR:2018:674). Het Hof heeft geoordeeld dat de inhouding van de loonheffing zou wijzigen als in bezwaar zou worden voldaan aan het verzoek van belanghebbende om de WUL buiten toepassing te laten. Gelet hierop geeft het in 2.2 weergegeven oordeel van het Hof geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Het is ook niet onbegrijpelijk. Het middel faalt voor zover het tegen dat oordeel opkomt.
2.4.1.
Belanghebbende heeft blijkens de gedingstukken in alle instanties, ook voor het Hof, betoogd dat hij niet heeft beoogd een belastinggeschil aan de orde te stellen en dat hij niet bestrijdt dat de ingehouden loonheffing strookt met de Wet LB. Daarbij heeft belanghebbende uiteengezet dat hij louter wil opkomen tegen volgens hem door de minister gemaakte fouten bij de totstandkoming van de WUL en tegen de door de minister getroffen compensatiemaatregel.
2.4.2.
Het middel kan niet slagen voor zover het in het kader van het in 2.4.1 weergegeven betoog ertoe strekt dat de zaak had moeten worden verwezen naar de rechtsgang bij de militaire ambtenarenrechter (artikel 6 Bevoegdheidsregeling bestuursrechtspraak). Hierbij is het volgende van belang.
2.4.3.
Een bezwaar van een militair ambtenaar betreffende bedragen op een aan hem toegezonden salarisstrook kan, afhankelijk van de aard en inhoud van dat bezwaar, aanleiding geven tot het volgen van de rechtsgang op de voet van het militaire ambtenarenrecht en de rechtsgang ingevolge de belastingwet.
2.4.4.
In de hiervoor in 2.1.5 vermelde uitspraak van de CRvB is het bezwaar van belanghebbende opgevat als te zijn gericht tegen een ingevolge de belastingwet genomen besluit. Het betreft een uitspraak in de rechtsgang op de voet van het militaire ambtenarenrecht waartegen geen cassatieberoep openstaat. De zaak kan daarom niet meer terug naar de rechtsgang bij de militaire ambtenarenrechter. De omstandigheid dat uit de hiervoor in 2.1.5 weergegeven uitspraak van de CRvB niet een afzonderlijk gemotiveerd oordeel kenbaar is over het hoger beroep ter zake van de volgens belanghebbende door de minister gemaakte fouten bij de totstandkoming van de WUL en de door de minister getroffen compensatiemaatregel, kan daarin binnen het gesloten stelsel van rechtsmiddelen geen verandering brengen.
5.3.4.
Het Hof leidt uit de onder 5.3.2 en 5.3.3 vermelde jurisprudentie, in onderlinge samenhang bezien, af dat uitsluitend de belastingrechter bevoegd is om kennis te nemen van geschillen over de inhouding van loonheffing door een inhoudingsplichtige. Vast staat dat belanghebbende – onder verwijzing naar zijn pensioenspecificatie – bezwaar heeft gemaakt tegen de inhouding van loonheffing (zie 2.3.1). Dit volgt ook uit de letterlijke tekst van artikel 26, lid 2, AWR, waarin staat dat onder andere de inhouding door een inhoudingsplichtige van een bedrag als belasting gelijk wordt gesteld met een voor bezwaar vatbare beschikking van de Inspecteur. Tijdens de zitting is besproken dat in de onderhavige procedure het accent dient te worden gelegd op de drie laatste woorden van de vorige zin. Anders dan belanghebbende betoogt, had het bezwaar om die reden moeten worden ingediend bij de Inspecteur en niet bij de inhoudingsplichtige. Tegen een uitspraak op bezwaar van de Inspecteur op een dergelijk bezwaarschrift staat vervolgens beroep open bij de belastingrechter (artikel 7:1 Awb). Aangezien belanghebbende in de onderhavige zaak enkel een bezwaarschrift heeft ingediend bij de inhoudingsplichtige heeft de Rechtbank het beroep terecht niet-ontvankelijk verklaard. Belanghebbendes subsidiaire standpunt wordt daarom gepasseerd.
5.4.
Het hoger beroep is ongegrond.
Proceskosten
Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door A. van Dongen, in tegenwoordigheid van de griffier N. Veenstra. De beslissing is op 15 juni 2023 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bijde Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aande Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
a. - de naam en het adres van de indiener;
b. - de dagtekening;
c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. - de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.