Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-22/00444
Uitspraak van 13 december 2022
in het geding tussen:
[X] te [Z] , belanghebbende,
(gemachtigde: U. Karatas)
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
(vertegenwoordiger: […] )
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 10 maart 2022, nummer SGR 19/1323.
Procesverloop
1.1.
Aan belanghebbende is voor het jaar 2015 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 33.248. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is € 190 belastingrente in rekening gebracht en is een vergrijpboete opgelegd van € 2.109.
1.2.
Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaren tegen de aanslag en de beschikkingen afgewezen.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 47. De beslissing van de Rechtbank luidt, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:
“De rechtbank:
- verklaart het beroep ongegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover betrekking hebbend op de boetebeschikking;
- vermindert de boetebeschikking tot een bedrag van € 1.687;
- veroordeelt verweerder tot vergoeding van immateriële schade aan eiser tot een bedrag van € 500;
- veroordeelt de Minister tot vergoeding van immateriële schade aan eiser tot een bedrag van € 1.500;
- draagt verweerder op om van het betaalde griffierecht € 23,50 aan eiser te vergoeden;
- draagt de Minister op om van het betaalde griffierecht € 23,50 aan eiser te vergoeden.”
1.4.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 136. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 15 november 2022. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Feiten
2.1.
Belanghebbende heeft in de aangifte IB/PVV 2015 de volgende giften opgevoerd:
Omschrijving
bedrag
Andere giften
[A]
€ 505
[Stichting B]
€ 6.500
Totaal andere giften
€ 7.005
Drempel andere giften
€ 889
Maximale aftrek andere giften
€ 6.116
Overige periodieke giften
[Vereniging C]
€ 110
[Vereniging D]
€ 120
Totaal
€ 230
Totaal aftrekbare giften
€ 6.346
2.2.
De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 6 december 2016 verzocht schriftelijke bewijsstukken toe te zenden waaruit de giften voor het jaar 2015 blijken. In reactie hierop heeft belanghebbende transactieoverzichten van bankrekeningen op zijn naam gestuurd waaruit door hem verrichte transacties in de jaren 2014, 2015 en 2016 aan onder 2.1 vermelde stichtingen en transacties in die jaren aan de [Stichting E] , de [Stichting F] en [Stichting G] blijken. Verder heeft belanghebbende een kopie verstrekt van een op zijn naam gesteld donatieformulier/kwitantie van de [Stichting B] met een bedrag van € 6.500, gedagtekend 29 november 2015 en ondertekend door [H] namens [Stichting B] .
2.3.
De [Stichting B] stond in het onderhavige jaar geregistreerd als Algemeen Nut Beogende Instelling (ANBI).
2.4.1.
De Belastingdienst is in 2013 een onderzoek gestart naar de houdbaarheid van de ANBI-status van de [Stichting I] . Daaruit bleek ten aanzien van het jaar 2012 dat belastingplichtigen gezamenlijk voor ten minste een bedrag van € 3.000.000 aan giften aan de [Stichting I] in aftrek hadden gebracht terwijl in de jaarstukken van de [Stichting I] voor dat jaar een bedrag van € 591.210 aan ontvangen giften was verantwoord. Voorts bleek dat de [Stichting I] in het jaar 2012 meer kwitanties (in totaal 2.500) had uitgeschreven dan zij in haar administratie had verantwoord (531) en dat de [Stichting I] in de jaarstukken voor 2013 een
bedrag van € 88.564 aan ontvangen donaties had verwerkt terwijl in aangiften IB/PVV van diverse belastingplichtigen in totaal € 3.445.808 aan giften aan de [Stichting I] was aangegeven.
2.4.2.
In januari 2015 is onder de naam [FIOD-onderzoek] een strafrechtelijk onderzoek ingesteld naar het door een verdachte (A) doen van opzettelijk onjuiste aangiften inkomstenbelasting ten name van derden. Uit dit onderzoek ontstond het vermoeden dat bij of op naam van onder meer [Stichting B] (gift)kwitanties valselijk waren opgemaakt. Indien de Belastingdienst belastingplichtigen vroeg om de in de aangiften aangegeven giften met kwitanties en betaalbewijzen te onderbouwen werden er kwitanties en verklaringen van giften verstrekt op naam van onder meer [Stichting B] . De verdachte in dit onderzoek verklaarde onder andere dat de valse kwitanties werden geleverd door een man (U) en dat voor de kwitanties 15% van het op de kwitantie vermelde bedrag moest worden betaald. In de woning van U zijn bij een doorzoeking zeven boekjes aangetroffen met elk 50 blanco kwitanties. Dit waren onder andere vier kwitantieboekjes op naam van [Stichting B] . U verklaarde dat hij deze boekjes met kwitanties had gekregen van een zekere K met het doel deze af te leveren bij een andere benoemde persoon. U verklaarde voorts dat hij sinds zeven jaar kwitanties kreeg van K en dat K al acht jaar kwitanties voor giften regelt en dat “heel [woonplaats] er van op de hoogte is”.
2.5.1.
Voormelde bevindingen (2.4.1 en 2.4.2) zijn onder meer aanleiding geweest voor de FIOD strafrechtelijke onderzoeken te starten naar het gebruik van valse giftkwitanties bij drie andere ANBI-instellingen dan de [Stichting I] ( [FIOD-onderzoek 1] en [FIOD-onderzoek 2] ), waaronder [Stichting B] . [FIOD-onderzoek 2] betreft het onderzoek naar onder meer [Stichting B] . Uit het onderzoek kwam naar voren dat diverse belastingplichtigen in de aangiften IB/PVV valselijk giftenaftrek ten aanzien van deze instellingen hadden geclaimd.
2.5.2.
De bevindingen uit het strafrechtelijk onderzoek [FIOD-onderzoek 2] zijn door de FIOD opgenomen in een proces-verbaal, met dossiernummer 56796. De officier van justitie heeft op 12 oktober 2015 toestemming verleend de bevindingen uit het FIOD-onderzoek te gebruiken voor fiscale doeleinden. De resultaten van het onderzoek zijn op 6 november 2017 ter beschikking gesteld aan de Belastingdienst/kantoor Den Haag. Het (geanonimiseerde) proces-verbaal met bijlagen is door de Inspecteur aan zowel belanghebbende als het Hof verstrekt op een CD-rom (het FIOD-rapport).
2.5.3.
Belanghebbende is in voormeld onderzoek ( [FIOD-onderzoek 2] ) niet als verdachte aangemerkt noch is hij als getuige gehoord.
2.6.
Het onderzoek [FIOD-onderzoek 2] omvatte een onderzoek naar de onder 2.4.2 bedoelde persoon K. K werd er van verdacht zich te hebben willen verrijken via het systeem van de aangifte inkomstenbelasting, meer in concreet het opzetten van een plan om in de aangifte persoonsgebonden aftrekposten, waaronder giften, op te kunnen voeren terwijl in werkelijkheid geen (volledige) giften zijn gedaan. Hij werd er van verdacht op omvangrijke schaal aan diverse personen valse kwitanties en/of verklaringen van giften aan [Stichting B] en twee andere instellingen te hebben verkocht, waarna de ontvangers (kopers) deze valse kwitanties gebruikten om tegenover de Belastingdienst te doen voorkomen dat er giften waren gedaan aan ANBI-instellingen die voor de inkomstenbelasting aftrekbaar zijn.
2.7.1.
In het FIOD-rapport is opgenomen dat de valse kwitanties die bij de Belastingdienst zijn ingeleverd en bij een aantal belastingplichtigen in beslag genomen zijn, zijn ondertekend door [J] of [L] . Volgens het rapport is uit de onderzoeksbevindingen naar voren gekomen dat het vermoeden bestaat dat [J] een gefingeerde naam is en vermoedelijk een alias van de verdachte K. Ditzelfde vermoeden bestaat volgens het FIOD-rapport voor de namen [L] en [M] .
2.7.2.
Volgens het FIOD-rapport hebben de bestuurders van (onder meer) de gedupeerde stichting [Stichting B] verklaard geen [M] , [J] of [L] in het bestuur te hebben en dat er geen personen met die namen tekenbevoegd zijn geweest voor het afgeven van kwitanties. Voorts is door de bestuurders van de [Stichting B] onder meer verklaard dat de kwitanties niet door de instelling zijn uitgeschreven, dat de lay-out niet overeenkomt met de door de stichting gebruikte kwitanties, dat de namen van de personen die de kwitanties hebben uitgeschreven bij de instelling onbekend zijn en dat de namen van de op de kwitanties vermelde donateurs niet voorkomen in de administratie van de stichting.
2.8.1.
In het FIOD-rapport is een proces-verbaal van verdenking opgenomen uit het onderzoek [FIOD-onderzoek 2] (blz. 413 e.v.). Daarin is een (deel van een) verklaring opgenomen van de voorzitter van [Stichting B] die in het kader van het onderzoek [FIOD-onderzoek] op 16 april 2015 werd gehoord als getuige:
“Het nummer klopt niet, want na 106 staan de letters No vermeld. Dit doen wij niet. Bij ons is het nummer 106 onderdeel van het totale nummer. Hier is het nummer opgebroken door de letters No. Onze cijfers hebben ook meerdere nummers. We zijn een grote organisatie en we zouden het nooit kunnen redden met slechts 3 cijfers. Vandaar dat we na de 106 vier en vijf cijfers hanteren. Het telefoonnummer klopt ook niet, onze nummer is [telefoonnummer] . Op deze kwitantie staat het cijfer 20 erbij. Wij gebruiken ook geen stempel op onze kwitanties, omdat onze gegevens al op de kwitantie staan vermeld. De oprichtingsdatum bij de stempel klopt ook niet. Er staat 19-05-1983, maar wij zijn opgericht op 22-12-1981. Onze stempel ziet er ook anders uit. U kunt van mij een formulier krijgen met onze stempel erop. Dit kunt u ook terugzien op onze eigen kwitanties. Het succesiewetnummer klopt ook niet. Daarnaast hebben onze kwitanties van het verticale kwitantieboekje zes keuzevakjes met de bedragen,
€ 5, €10, €15, € 20, € 30 en € 50. Indien iemand meer doneert krijgt hij twee kwitanties of krijgt hij de horizontale kwitantie, maar de horizontale kwitantie wordt alleen afgegeven op locatie bij de stichting. De afgelopen drie jaar vermelden we ook de adresgegevens van een persoon op. Dit doen we omdat de Belastingdienst geen genoegen neemt met alleen de naam van een persoon. Op deze kwitanties zie ik geen adresgegevens. Zelfs geen stad. [J] ken ik ook niet en mag ook geen kwitanties uitgeven. Daarnaast zegt de naam [N] mij niks. Deze kwitanties zijn vals en zeker niet van [Stichting B] ."
Verder heeft de penningmeester op die datum verklaard over een aantal specifieke kenmerken die voorkomen op de kwitanties van [Stichting B] (FIOD-rapport blz. 418).
2.8.2.
Het FIOD-dossier bevat een “proces-verbaal van ontvangen documenten [Stichting B] ” waarin is vastgelegd dat bij het onder 2.9.1 bedoelde verhoor van de voorzitter van de [Stichting B] door de voorzitter vrijwillig afschriften zijn overgelegd van de door de [Stichting B] gebruikte kwitanties (blz. 2223 e.v.). De afschriften van bedoelde kwitanties behoren eveneens tot het FIOD-dossier.
2.9.
Het FIOD-dossier bevat verklaringen van verdachten en andere belastingplichtigen die hebben verklaard dat zij tegen betaling valse giftkwitanties hebben verkregen die een tienvoud vertegenwoordigen van hetgeen zij betaald hebben (blz. 3200, 3206, 3223 en 3232).
2.10.1.
De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 8 juni 2017 een voornemen tot afwijken van de aangifte gezonden en daarbij aangekondigd voornemens te zijn bij de aanslagregeling de giftenaftrek te corrigeren. In de brief heeft de Inspecteur onder meer te kennen gegeven dat de in de aangifte opgenomen giften aan de [Stichting B] niet voor aftrek in aanmerking komen, omdat hij de kwitantie van [Stichting B] niet als betalingsbewijs accepteert, en dat de giften die voor aftrek in aanmerking komen niet boven het daarvoor geldende drempelbedrag uitkomen, zodat uiteindelijk geen bedrag aan giften in aftrek komt. Verder heeft de Inspecteur te kennen gegeven dat hij voornemens is een vergrijpboete op te leggen als bedoeld in artikel 67d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) ter hoogte van 75% van de nagevorderde belasting met als reden dat de rechtmatigheid van de door belanghebbende overgelegde kwitantie ter discussie stond.
2.10.2.
De Inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2015 met dagtekening 26 januari 2018 vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 33.248 en daarbij de door belanghebbende in de aangifte geclaimde giftenaftrek niet geaccepteerd. Voorts is bij beschikking een vergrijpboete van 75% opgelegd en is belastingrente in rekening gebracht.
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:
“(…)
Vergrijpboete
11. Op grond van artikel 67d, eerste lid, van de Algemene wet rijksbelastingen (Awr) kan verweerder een boete opleggen van ten hoogste 100 percent indien het aan opzet van de belastingplichtige is te wijten dat de aangifte niet, dan wel onjuist of onvolledig is gedaan.
12. Bij de beantwoording van de vraag of verweerder het bewijs van een beboetbaar feit heeft geleverd, dienen de waarborgen in acht te worden genomen die eiser kan ontlenen aan artikel 6, tweede lid, van het Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM). Die waarborgen houden onder meer in dat de bewijslast op verweerder rust en eiser in geval van twijfel het voordeel van de twijfel moet worden gegund. De rechtspraak van het Europees Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) laat toe dat voor het bewijs gebruik wordt gemaakt van vermoedens. Eiser moet wel een redelijke mogelijkheid hebben zich daartegen te verweren en het gebruik van vermoedens mag er niet toe leiden dat de bewijslast wordt verschoven van verweerder naar eiser; het vermoeden moet redelijkerwijs voortvloeien uit de aanwezige bewijsmiddelen (vgl. Hoge Raad 15 april 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN6350, BNB 2011/207 en Hoge Raad 28 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:63, BNB 2013/207). Het EVRM eist niet dat verweerder bij het bewijzen van de opzet of grove schuld is gebonden aan de bewijsregels van het nationale strafrecht. Er hoeft geen wettig en overtuigend bewijs te worden geleverd overeenkomstig het bepaalde in de artikelen 338 e.v. van het Wetboek van Strafvordering (vgl. Hoge Raad
18 november 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC5166, BNB 1993/40). Wel moet de uit die vermoedens af te leiden opzet buiten redelijke twijfel zijn (vgl. Hoge Raad 23 juni 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5391, BNB 1993/272).
13. Verweerder heeft primair gesteld dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet waarbij een boete van 75% passend en geboden is. Subsidiair heeft verweerder gesteld dat sprake is van grove schuld waarbij een boete van 50% passend en geboden is. Voor wat betreft het primaire standpunt rust dus op verweerder de bewijslast aannemelijk te maken dat eiser ten tijde van het doen van zijn aangifte IB/PVV 2015 zich ervan bewust is geweest dat (een aanmerkelijke kans bestond dat) de aangifte voor wat betreft de giftenaftrek onjuist was. Vaststaat dat de door eiser gebruikte kwitantie vals is en het bedrag niet ten goede van de [Stichting B] is gekomen. Ter onderbouwing van zijn stelling dat sprake is van opzet van eiser, baseert verweerder zich onder meer op de bevindingen en resultaten van het FIOD-onderzoek, de verklaringen van de bestuurders van [Stichting B] en twee andere gedupeerde stichtingen, de verklaringen van getuigen en verdachten die betrokken zijn in het onderzoek en verklaringen die andere belastingplichtigen hebben afgelegd tijdens diverse hoorgesprekken. Uit hetgeen verweerder heeft aangevoerd, volgt een handelwijze waarbij op grote schaal valse giftkwitanties op naam van [Stichting B] en twee andere stichtingen werden verhandeld voor een percentage van veelal 10%-15% van de op de kwitanties vermelde bedragen. De kopers van deze valse kwitanties gebruikten deze om tegenover de Belastingdienst te doen voorkomen dat er voor de inkomstenbelasting aftrekbare giften waren gedaan. In het FIOD-onderzoek is door een tussenpersoon, in de onderzoekstukken aangeduid als “U”, verklaard dat “heel [woonplaats] ” op de hoogte was van de kwitantiehandel. Gelet op de voormelde gang van zaken is het vermoeden gerechtvaardigd dat eiser heeft meegedaan aan de kwitantiehandel en daarmee opzettelijk ten onrechte giftenaftrek heeft geclaimd. Dat eiser zelf niet in het FIOD-onderzoek genoemd wordt, maakt dit niet anders.
14. De belastingplichtige die wil ontkomen aan bewijs door middel van een bewijsvermoeden, kan zich verweren hetzij door de feiten en omstandigheden te betwisten die aan het bewijsvermoeden ten grondslag zijn gelegd, hetzij door andere feiten te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken waardoor redelijke twijfel wordt gewekt aan de redengevende kracht van dat bewijsvermoeden, zodat dit vermoeden wordt ontzenuwd (vgl. Hoge Raad 25 oktober 2002, ECLI:NL:HR:2002:AE9354, BNB 2003/14 en Hoge Raad 28 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:63, BNB 2013/207).
15. Het zwijgen van de belanghebbende kan alleen bijdragen tot het bewijs voor zover uit de aanwezige bewijsmiddelen reeds een zodanige verdenking voortvloeit dat die vraagt om uitleg van de belanghebbende, hetgeen betekent dat dit zwijgen alleen kan meewegen bij het waarderen van de overtuigingskracht van die aanwezige bewijsmiddelen (Hoge Raad 15 april 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN6350, BNB 2011/207). In een geval als het onderhavige, waarin aan eiser door verweerder is medegedeeld dat op grote wijze is gefraudeerd met valse kwitantiebewijzen, ligt het op de weg van eiser om ter zake uitleg te geven en met een redelijke verklaring te komen omtrent de gang van zaken bij het verstrekken van de € 6.500 en het in ontvangst nemen van de kwitantie. Met hetgeen eiser heeft aangevoerd, heeft hij daaraan niet voldaan. Hij heeft niet meer verklaard dan dat hij de gift aan een vertrouwenspersoon in contanten heeft gedaan, dat deze persoon hem vertelde dat de [Stichting B] betrouwbaar was en dat de gift gegarandeerd in aanmerking kwam voor aftrek. Deze verklaring is, zonder nadere toelichting of onderbouwing, te weinig concreet om als een redelijke en valide ontzenuwing van het bewijsvermoeden te gelden. Eiser heeft niets verklaard over hoe hij met deze vertrouwenspersoon in contact is gekomen en op grond van welke feiten en omstandigheden hij ervan mocht uitgaan dat deze vertrouwenspersoon een vertegenwoordiger was van [Stichting B] . Daarbij wordt meegewogen dat eiser niet gebruik heeft gemaakt van zijn recht om gehoord te hebben en dat eiser (alhoewel met bericht van verhindering) niet ter zitting is verschenen, om zo doende in de gelegenheid te zijn uitleg over de gang van zaken te geven en vragen van verweerder dienaangaande te beantwoorden. Nu eiser het bewijsvermoeden dat hij in het onderhavige jaar willens en wetens gebruik heeft gemaakt van een valse giftkwitantie niet ontzenuwd heeft, betekent dit dat verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat eiser ten tijde van het doen van zijn aangifte IB/PVV 2015 zich ervan bewust is geweest dat de aangifte voor wat betreft de giftenaftrek onjuist was, zodat opzet bewezen is. Gelet op de ernst van de gedragingen, te weten het gebruikmaken van een valse giftkwitantie, is sprake van strafverzwarende omstandigheden en acht de rechtbank de opgelegde boete van 75% van het gevorderde bedrag passend en geboden (vgl. Hoge Raad 8 oktober 2021, ECLI:NL:HR:2021:1481 en de daaraan voorafgaande uitspraak van gerechtshof Den Haag 5 januari 2021, ECLI:NL:GHDHA:2021:72).
16. De rechtbank ziet wel aanleiding de boete ambtshalve te verminderen wegens overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 van het Europese Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden. De boete is aangekondigd op 8 juni 2017 en sinds die datum tot het moment waarop in deze zaak uitspraak wordt gedaan (10 maart 2022), zijn vier jaar en circa negen maanden verstreken. In het kader van maatregelen tegen het coronavirus hebben in 2020 gedurende een aantal maanden bij de rechtbank geen zittingen kunnen plaatsvinden. Daarmee doet zich een bijzondere omstandigheid voor die verlenging van de redelijke termijn met vier maanden rechtvaardigt. Als gevolg hiervan is de redelijke termijn met twee jaar en circa vijf maanden overschreden. Voor de aan de overschrijding te verbinden gevolgen hanteert de rechtbank de uitgangspunten van het Gerechtshof Amsterdam zoals neergelegd in de uitspraak van 2 juli 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298. Dat betekent dat de vergrijpboete moet worden verminderd met 20% (€ 422) tot een bedrag van € 1.687. Nu matiging van de boete ambtshalve plaatsvindt, leidt dit niet tot een gegrond beroep.
Vertrouwensbeginsel
17. Eiser heeft aangevoerd dat Belastingdienst mede aansprakelijk is voor de ontstane situatie, omdat de Belastingdienst ten onrechte een ANBI-status heeft toegekend aan een instelling die achteraf gefraudeerd blijkt te hebben. Nadat eiser over [Stichting B] had gehoord, had hij juist nog gecontroleerd of [Stichting B] voorkwam in het ANBI-register en vertrouwd op deze informatie. Voor zover eiser hiermee een beroep doet op het vertrouwensbeginsel, slaagt dit beroep niet. Uit de bevindingen van het FIOD-onderzoek volgt dat [Stichting B] niet betrokken was bij de handel in valse kwitanties. De ANBI-status van [Stichting B] is nimmer ingetrokken.
(…)
22. Gelet op wat hiervoor is overwogen, is het beroep ongegrond verklaard.
23. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding, omdat geen voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn gesteld of gebleken.”
Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
4.1.
In hoger beroep is uitsluitend nog in geschil of de vergrijpboete terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd, zoals belanghebbende betwist en de Inspecteur stelt.
4.2.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank voor zover deze ziet op de boetebeschikking, primair tot vernietiging en subsidiair tot
vermindering van de beschikking vergrijpboete en tot vergoeding van de door hem gemaakte proceskosten in hoger beroep.
4.3.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
Beoordeling van het hoger beroep
5.1.1.
De Inspecteur kan op grond van artikel 67d, lid 1, AWR een boete opleggen van ten hoogste 100% indien het aan opzet of grove schuld van belanghebbende is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld. De bewijslast hiervan rust op de Inspecteur.
5.1.2.
Bij de beantwoording van de vraag of de inspecteur het bewijs van een beboetbaar feit heeft geleverd, dienen de waarborgen in acht te worden genomen die een belanghebbende kan ontlenen aan artikel 6, lid 2, van het Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM). Die waarborgen houden onder meer in dat de bewijslast op de inspecteur rust en de belanghebbende in geval van twijfel het voordeel van de twijfel moet worden gegund. De rechtspraak van het Europees Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) laat toe dat voor het bewijs gebruik wordt gemaakt van vermoedens. De belanghebbende moet wel een redelijke mogelijkheid hebben zich daartegen te verweren en het gebruik van vermoedens mag er niet toe leiden dat de bewijslast wordt verschoven van de inspecteur naar de belanghebbende; het vermoeden moet redelijkerwijs voortvloeien uit de aanwezige bewijsmiddelen (vgl. HR 15 april 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN6350, BNB 2011/207 en HR 28 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:63, BNB 2013/207). Het EVRM eist niet dat de inspecteur bij het bewijzen van het opzet of de grove schuld is gebonden aan de bewijsregels van het nationale strafrecht. Er hoeft geen wettig en overtuigend bewijs te worden geleverd overeenkomstig het bepaalde in de artikelen 338 e.v. van het Wetboek van Strafvordering (vgl. HR 18 november 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC5166, BNB 1993/40). Wel moet het uit die vermoedens af te leiden opzet buiten redelijke twijfel zijn (vgl. HR 23 juni 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5391, BNB 1993/272). Deze maatstaf stemt overeen met de in de fiscale wetgeving voorkomende formulering “doen blijken”, die inhoudt dat de desbetreffende feiten en omstandigheden overtuigend moeten worden aangetoond (vgl. HR 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526, BNB 2022/68).
5.2.
De Inspecteur heeft gesteld dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet en dat sprake is van strafverzwarende omstandigheden, zodat een boete van 75% passend en geboden is.
5.3.
Aangezien de Inspecteur primair heeft gesteld dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet en subsidiair dat sprake is van grove schuld, rust op de Inspecteur de bewijslast primair te doen blijken dat belanghebbende ten tijde van het doen van de aangifte IB/PVV 2015 zich ervan bewust is geweest dat (een aanmerkelijke kans bestond dat) de aangifte voor wat betreft de giftenaftrek onjuist was en subsidiair te doen blijken dat belanghebbende zodanig onzorgvuldig heeft gehandeld dat hem kan worden verweten dat de aangifte op het punt van de giftenaftrek onjuist was.
5.4.
De Inspecteur heeft verwezen naar de verschillende onder de feiten vermelde onderzoeken en op basis daarvan onder meer de volgende feiten en omstandigheden ten aanzien van de handel in giftkwitanties bij de [Stichting B] aangevoerd:
- dat uit het onderzoek [FIOD-onderzoek] volgde dat persoon A er van werd verdacht opzettelijk onjuiste aangiften IB/PVV te hebben ingevuld betreffende de aftrek van giften die niet daadwerkelijk waren gedaan;
- dat in de gevallen waarin door de Belastingdienst om bewijsstukken werd gevraagd, er kwitanties en verklaringen van giften op naam van onder andere [Stichting B] werden overgelegd;
- dat A verklaarde dat de valse giftkwitanties werden geleverd door persoon U en dat voor de giftkwitanties 15% van het op de giftkwitantie vermelde bedrag moest worden betaald;
- dat in de woning van U vier boekjes van [Stichting B] en 3 van een andere in het onderzoek betrokken instelling met elk vijftig blanco giftkwitanties werden aangetroffen;
- dat U hierover verklaarde die boekjes van K te hebben gekregen teneinde deze te leveren aan een andere persoon, dat hij sinds zeven jaar giftkwitanties van K krijgt, dat K al acht jaar giftkwitanties regelt en dat “heel [woonplaats] ” op de hoogte is van de kwitantiehandel van K;
- dat K sinds 2008 bezig is met de kwitantiehandel;
- dat op 31 mei 2013 aangifte is gedaan tegen K vanwege een foutieve giftkwitantie, dat de indiener van de aangifte K kende met een andere achternaam, maar dat het adres en het telefoonnummer dat werd opgegeven overeenkwam met dat van K, terwijl K zich met een andere achternaam had voorgesteld;
- dat door K op verschillende manieren giftkwitanties werden verkocht aan tussenpersonen;
- dat een tussenpersoon en tevens verdachte K bij een andere naam kende, maar in een rij met foto’s K aanwees als diegene met die andere naam;
- dat een tussenpersoon op het moment van onderzoek werkzaam was als hypotheekadviseur en in die functie diensten aanbood om aangiften inkomstenbelasting voor zijn omgeving en klanten te verwerken en daarbij voor enkele klanten valse giftkwitanties faciliteerde die vervolgens werden verwerkt in de aangiften inkomstenbelasting;
- dat een andere tussenpersoon contact had met K en met de hypotheekadviseur en deze tussenpersoon giftkwitanties afnam bij K en giftkwitanties voor de hypotheekadviseur regelde;
- dat K ook werd geholpen door een persoon die brieven voor hem opstelde;
- dat een vroegere ex-collega van K en U vervolgens giftkwitanties voor K is gaan verkopen;
- dat K beschikte over en gebruikte maakte van meerdere (prepaid) telefoonnummers en met enige regelmaat van telefoonnummer veranderde;
- dat K ook in zijn eigen aangiften inkomstenbelasting giften opvoerde en daarbij gebruikte maakte van valse giftkwitanties;
- dat K beschikte over meerdere aliassen en het de FIOD niet is gelukt om de personen [J] , [L] en een ander alias (G.) te identificeren als andere personen dan K;
- dat diverse verdachten en andere belastingplichtigen hebben verklaard dat zij tegen betaling valse giftkwitanties hebben verkregen die een tienvoud vertegenwoordigen van hetgeen zij betaalden;
- dat volgens de verklaring van de voorzitter van [Stichting B] , die in het kader van het onderzoek is gehoord als getuige, [H] (die als ontvanger staat vermeld op de door belanghebbende overgelegde kwitantie) niet een van de personen bij de [Stichting B] was die bevoegd was kwitanties te ondertekenen;
- dat hieruit volgt dat een handelwijze bestond waarbij K en een aantal tussenpersonen op grote schaal valse giftkwitanties op naam van onder meer [Stichting B] verhandelden voor een percentage van 10-15% van de op de giftkwitanties vermelde bedragen;
- dat belanghebbende woonachtig is in [woonplaats 2] en op de hoogte zal zijn geweest van de kwitantiehandel waar volgens verklaringen in het FIOD-rapport “heel [woonplaats] ” van op de hoogte was, en dat ook aannemelijk is dat die kwitantiehandel zich deels in [woonplaats 2] heeft afgespeeld en dat tevens geldt dat personen die bij de kwitantiehandel betrokken waren gelinkt waren aan [woonplaats 2] ;
- dat belanghebbende in het bezwaarschrift heeft verklaard dat hij de gift via een vertrouwenspersoon contant heeft gedaan, dat deze persoon volgens belanghebbende heeft verklaard dat giften aan de [Stichting B] voor aftrek in de aangifte IB/PVV in aanmerking komen, dat hij dit vervolgens heeft gecheckt aan de hand van de zogenoemde ANBI-check op de site van de Belastingdienst en dat hij vervolgens in alle vertrouwen en met de beste bedoelingen de gift van € 6.500 heeft gedaan;
- dat belanghebbende normaliter geen giften van een dusdanig hoog bedrag doet of heeft gedaan, dat in zijn aangiften in de jaren 2010 tot en met 2020 geen giften in aftrek zijn toegestaan tot bedragen hoger dan € 885 en dat het merkwaardig is dat belanghebbende bij het doen van een gift tot een dusdanig hoog bedrag enkel is afgegaan op de informatie op de zogenoemde ANBI-check, die niets meer aangeeft dan de status van de instelling, en de mededeling van de tot aan de zitting in hoger beroep voor de Inspecteur onbekend gebleven vertrouwenspersoon;
- dat de verklaring van belanghebbende dermate onduidelijk en summier is dat belanghebbende onvoldoende twijfel heeft gezaaid om hem het voordeel van de twijfel te gunnen met betrekking tot de bewijsvermoedens die de Inspecteur heeft gepresenteerd in het kader van de boeteoplegging.
Verder heeft de Inspecteur verwezen naar de onder 2.8.1 en 2.8.2 afgelegde verklaringen door de voorzitter van de [Stichting B] omtrent de daar werkzame en ten aanzien van de aanname van giften en uitreiking van kwitanties bevoegde personen en de specifieke kenmerken ten aanzien van de kwitanties.
5.5.
Het Hof is van oordeel dat de feiten en omstandigheden zoals aangevoerd door de Inspecteur voornamelijk zien op de handelwijze bij de [Stichting B] in het algemeen en niet zijn te herleiden tot belanghebbende. Het bewijsvermoeden is in dit geval in het bijzonder gebaseerd op het FIOD-onderzoek, waaruit een algemene “modus operandus” ten aanzien van valse kwitanties blijkt waarbij een verdachte op omvangrijke schaal aan diverse personen valse kwitanties en/of verklaringen van giften aan onder meer [Stichting B] zou hebben verkocht, waarna de ontvangers (kopers) deze valse kwitanties gebruikten om tegenover de Belastingdienst te doen voorkomen dat er giften waren gedaan aan ANBI-instellingen die voor de inkomstenbelasting aftrekbaar zijn, en voorts op het vermoeden dat de aan belanghebbende verstrekte kwitantie mogelijk is ondertekend door een persoon wiens naam mogelijk een alias is van de verdachte. Verder liggen er verklaringen van derden (onder wie de voorzitter van [Stichting B] ) aan ten grondslag over wat kennelijk een gebruikelijke werkwijze was binnen de [Stichting B] ten aanzien van het verstrekken van giftenkwitanties en ten aanzien van de bevoegdheid van personen om te handelen namens [Stichting B] . Uit die verklaringen kan weliswaar worden geconcludeerd dat sprake was van kwitanties waarvan kan worden aangenomen dat die niet van de [Stichting B] afkomstig zijn geweest, maar dat betekent niet dat ook in het geval van belanghebbende sprake is van bewuste deelname aan deze handel in valse kwitanties en daarmee van het opzettelijk dan wel grofschuldig te weinig betalen van belasting. Daarbij is van belang dat belanghebbende niet voorkomt in het FIOD-rapport. Gelet op hetgeen de Inspecteur, in de stukken van het geding en ter zitting heeft aangevoerd en als bewijs heeft overgelegd, is, niet het vermoeden gerechtvaardigd dat belanghebbende in het onderhavige jaar bewust gebruik heeft gemaakt van een valse giftkwitantie en dat belanghebbende zich er ten tijde van het doen van zijn aangifte IB/PVV 2015 bewust van is geweest dat de aangifte voor wat betreft de giftenaftrek aan de [Stichting B] onjuist was dan wel dat haar op deze punten grove onachtzaamheid kan worden verweten. De vereiste feiten en omstandigheden voor de aanwezigheid van deze bestanddelen van het beboetbare feit zijn aldus niet buiten redelijke twijfel komen vast te staan. Onder deze omstandigheden zou het accepteren van bewijsvermoedens betekenen dat de bewijslast feitelijk ook voor de boeteoplegging op belanghebbende komt te rusten. Nu het bewijsvermoeden niet gerechtvaardigd is, komt het Hof niet toe aan hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd ter ontzenuwing daarvan.
5.6.
Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen is de Inspecteur niet geslaagd in het bewijs dat het aan (voorwaardelijk) opzet of grove schuld van belanghebbende is te wijten dat te weinig belasting is geheven. Het Hof zal daarom de boetebeschikking vernietigen. De overige stellingen die belanghebbende heeft aangevoerd tegen de boete behoeven dan ook geen behandeling.
Slotsom
5.7.
Gelet op het hiervoor overwogene is het hoger beroep gegrond.
Proceskosten en griffierecht
6.1.
Het Hof ziet reden de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.518 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor het Hof (2 punten à € 759 x 1 (gewicht van de zaak)). Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig.
6.2.
Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 136 te worden vergoed.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank voor zover deze betrekking heeft op de boetebeschikking;
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank voor het overige;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op de boetebeschikking;
- vernietigt de boetebeschikking;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.518, en
- gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 136 aan griffierecht te vergoeden.
Deze uitspraak is vastgesteld door H.A.J. Kroon, Chr.Th.P.M.Zandhuis en T.A. de Hek, in tegenwoordigheid van de griffier E.J. Nederveen. De beslissing is op 13 december 2022 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bijde Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aande Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
a. - de naam en het adres van de indiener;
b. - de dagtekening;
c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. - de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.