Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummers BK-19/00622 en BK-19/00623
Uitspraak van 7 juli 2020
in het geding tussen:
[X] te [Z] , belanghebbende,
(gemachtigde: [A] )
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Rotterdam, de Inspecteur,
(vertegenwoordigers: [B] en [C] )
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 14 augustus 2019, nummers SGR 19/2464 en SGR 19/2479.
Procesverloop
1.1.1.
Aan belanghebbende is voor het jaar 2013 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd (de aanslag 2013), berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 65.964 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.976. Bij gelijktijdig gegeven beschikking is een bedrag van € 1.825 aan belastingrente in rekening gebracht. Voorts is aan belanghebbende over het jaar 2013 een aanslag in de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (de aanslag Zwv 2013) opgelegd, berekend naar een bijdrage-inkomen van € 50.853 (maximum). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is een bedrag van € 130 aan belastingrente in rekening gebracht.
1.1.2.
Aan belanghebbende is voor het jaar 2014 een aanslag IB/PVV opgelegd (de aanslag 2014), berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 51.906 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.871. Bij gelijktijdig gegeven beschikking is een bedrag van € 1.061 aan belastingrente in rekening gebracht. Voorts is aan belanghebbende over het jaar 2014 een aanslag in de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (de aanslag Zwv 2014) opgelegd.
1.2.1.
Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag 2013 en de aanslag Zwv 2013 niet-ontvankelijk verklaard. Vervolgens heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar in behandeling genomen als een verzoek om ambtshalve vermindering. Dit verzoek heeft de Inspecteur afgewezen. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. Tegen de uitspraak van de Rechtbank heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld. Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank bevestigd.
1.2.2.
Inzake de aanslag 2014 en de aanslag Zwv 2014 heeft belanghebbende geen procedure gevoerd.
1.3.
Belanghebbende heeft de Inspecteur op 30 juli 2018 verzocht de aanslagen 2013 en 2014, alsmede de aanslagen Zwv 2013 en 2014 ambtshalve te verminderen. De Inspecteur heeft de verzoeken afgewezen, waarna belanghebbende bezwaar heeft aangetekend. De Inspecteur heeft de bezwaren bij uitspraak op bezwaar ongegrond verklaard.
1.4.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep is een griffierecht geheven van € 47. De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.
1.5.
Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen. In verband daarmee is eenmaal € 128 aan griffierecht geheven. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Voorafgaand aan de zitting is op 20 februari 2020 van de zijde van belanghebbende een nader stuk met twee bijlagen ontvangen. Voorts heeft belanghebbende op 4 juni 2020 een pleitnota ingediend.
1.6.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van 10 juni 2020. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
2.1.
Belanghebbende drijft in samenwerkingsverband een agrarische onderneming. Op 21 december 2011 is belanghebbende een investeringsverplichting voor een bedrag van € 555.130 aangegaan voor de bouw van een vleesvarkensstal. In de aangiften IB/PVV over de jaren 2012, 2013 en 2014 heeft hij ten aanzien van deze investering milieu-investeringsaftrek (MIA) in zijn aangiften in aftrek gebracht.
De aanslag 2012
2.2.1.
De Inspecteur heeft de aanslag 2012 (dagtekening 17 oktober 2014) vastgesteld overeenkomstig de ingediende aangifte.
2.2.2.
De Inspecteur heeft een navorderingsaanslag IB/PVV 2012 (de navorderingsaanslag 2012) opgelegd, waarin hij de in aftrek gebrachte MIA heeft nagevorderd.
2.2.3.
Belanghebbende heeft daartegen bezwaar, beroep en hoger beroep ingesteld, resulterend in het oordeel van dit Hof (3 juli 2018, ECLI:NL:GHDHA:2018:1657) dat de navorderingsaanslag 2012 wordt vernietigd als gevolg van een verwijtbaar onjuist inzicht van de Inspecteur in de feiten of het recht. Daardoor is de vraag of de Inspecteur de in de aangifte vermelde winst uit onderneming terecht heeft verhoogd met het bedrag van de in aftrek gebrachte MIA niet beoordeeld.
De aanslag 2013
2.3.1.
Bij het vaststellen van de aanslag 2013 (dagtekening 2 maart 2016) heeft de Inspecteur de in de aangifte vermelde winst uit onderneming verhoogd met het bedrag van de in de aangifte geclaimde MIA.
2.3.2.
Tegen de aanslag 2013 heeft belanghebbende bezwaar, beroep en hoger beroep ingesteld, resulterend in het oordeel van dit Hof (19 december 2017, ECLI:NL:GHDHA:2017:4130) dat de Inspecteur de MIA terecht heeft gecorrigeerd omdat het meldingsformulier inzake de investering na het einde van de in de Meldingsregeling milieu-investeringaftrek 2001 (Meldingsregeling) gestelde termijn door het Bureau IRWA is ontvangen.
De aanslag 2014
2.4.
De Inspecteur heeft bij het vaststellen van de aanslag 2014 (dagtekening 25 januari 2018) de winst uit onderneming wederom verhoogd met het bedrag van de in de aangifte geclaimde MIA omdat het meldingsformulier inzake de investering na het einde van de in de Meldingsregeling gestelde termijn door het Bureau IRWA is ontvangen.
Verzoek ambtshalve vermindering
2.5.
Op 30 juli 2018 verzoekt belanghebbende om ambtshalve vermindering van de aanslagen 2013 en 2014 met de bedragen van de niet verleende MIA en dienovereenkomstige vermindering van de aanslagen Zwv 2013 en 2014.
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft, voor zover hier van belang, overwogen:
“2. [Belanghebbende] stelt dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2012 is vernietigd op grond van een beoordelingsfout van de aangifte en verbindt hieraan het gevolg dat de voor het jaar 2012 geaccepteerde MIA als gevolg van de wetsystematiek doorwerkt naar de jaren 2013 en 2014 waarin de resterende delen van de MIA zijn geclaimd. Daarnaast stelt [belanghebbende] dat [de Inspecteur] de jaren 2012 en 2013 in de verkeerde volgorde heeft afgedaan waardoor het Gerechtshof in de procedure over het jaar 2013 alleen heeft kunnen oordelen over de tijdigheid van de melding en niet over het materiële recht op MIA over de jaren 2012, 2013 en 2014.
3. Een melding voor toepassing van de faciliteiten van de MIA-regeling moet binnen drie maanden na het aangaan van de verplichting zijn gedaan. Dit vloeit voort uit artikel 3.31 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) in verbinding met artikel 2 van de Uitvoeringsregeling willekeurige afschrijving 2001 (Ministeriële regeling van 20 december 2000, WDB00/921M, Stcrt. 2000, 250).
4. Vaststaat dat de investering na het einde van de in de Meldingsregeling milieu-investeringaftrek 2001 gestelde termijn door het Bureau IRWA is ontvangen. Zoals het Gerechtshof in zijn uitspraak van 19 december 2017 heeft geoordeeld, is het gevolg hiervan dat [belanghebbende] geen recht heeft op de door hem geclaimde MIA.
5. Het Gerechtshof heeft in zijn uitspraak van 3 juli 2018 geoordeeld dat [de Inspecteur] niet bevoegd was de navorderingsaanslag IB/PVV 2012 op te leggen, omdat de primitieve aanslag onjuist is vastgesteld als gevolg van een verwijtbaar onjuist inzicht van de inspecteur in de feiten of het recht. [De Inspecteur] heeft namelijk nagelaten kennis te nemen van de brief van Bureau IRWA die zich in het dossier van [belanghebbende] bevond op grond waarvan [de Inspecteur] terstond duidelijk zou zijn geweest dat de aangifte IB/PVV 2012 niet voor automatische afdoening in aanmerking kwam. Het Gerechtshof heeft de vraag of [de Inspecteur] de aangegeven winst uit onderneming over het jaar 2012 terecht heeft verhoogd met het bedrag van de in de aangifte geclaimde MIA niet behandeld (zie 7.9. van de uitspraak van 3 juli 2018). Hieruit volgt dat voor wat betreft het jaar 2012 noch [de Inspecteur] noch het Gerechtshof het recht op MIA inhoudelijk heeft beoordeeld. Gelet hierop slaagt de stelling van [belanghebbende] niet dat de over 2012 vaststaande MIA doorwerkt naar de jaren 2013 en 2014. Uit vaste jurisprudentie volgt dat [belanghebbende] aan het enkele feit dat een in een aangifte opgevoerde aftrekpost bij het opleggen van de aanslag over een of meerdere eerdere jaren is gevolgd, niet het in rechte te beschermen vertrouwen kan ontlenen dat die aftrek ook in de volgende jaren geaccepteerd zal worden (bijv. Hoge Raad, 13 december 1989, nr. 25077, ECLI:NL:HR:1989:ZC4179). Verder is niet gebleken dat sprake is van een aan [de Inspecteur] toe te rekenen concrete en ondubbelzinnige toezegging, gedaan door een daartoe bevoegd persoon, waaraan rechtens te honoreren verwachtingen kunnen worden ontleend dat [belanghebbende] recht heeft op de resterende termijnen MIA in de aangiften IB/PVV 2013 en 2014.
6. Aangezien een tijdige melding van de investering een constitutief vereiste is voor de MIA, heeft [belanghebbende] ten aanzien van de investering in de vleesvarkensstal materieel bezien nooit recht gehad op MIA, ongeacht in welk jaar de MIA daadwerkelijk zou worden geëffectueerd op basis van het betalingscriterium van artikel 3.44, eerste lid, Wet IB 2001. Het Gerechtshof heeft in zijn uitspraak van 19 december 2017 geoordeeld dat [belanghebbende] geen recht heeft op MIA omdat hij niet tijdig heeft gemeld. Aldus is door het Gerechtshof het recht op MIA beoordeeld. De stelling van [belanghebbende] dat het Gerechtshof als gevolg van de volgorde van behandeling van de bezwaren en beroepen voor de jaren 2012 en 2013 geen oordeel heeft kunnen geven over het (materiële) recht op MIA, vindt dan ook geen steun in de feiten.
7. Gelet op wat hiervoor is overwogen, heeft [de Inspecteur] terecht de verzoeken van [belanghebbende] om ambtshalve herziening van de aanslagen IB/PVV en ZVW 2013 en 2014 afgewezen en zijn de beroepen ongegrond verklaard.”
Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
4.1.
In geschil is of de vernietiging van de navorderingsaanslag 2012 tot gevolg heeft dat belanghebbende in de jaren 2013 en 2014 recht heeft op MIA met betrekking tot de voornoemde investeringsverplichting, hetgeen belanghebbende stelt en de Inspecteur weerspreekt.
4.2.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslagen 2013 en 2014 met het voor elk van die jaren geldende bedrag van de MIA, alsmede tot dienovereenkomstige vermindering van de aanslagen Zwv 2013 en 2014 en de beschikkingen belastingrente.
4.3.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van der Rechtbank.
Beoordeling van het hoger beroep
5.1.
Bij de beoordeling van het onderhavige geschil dient te worden uitgegaan van de beslissingen in de hiervoor in 2.2.3 en 2.3.2 vermelde uitspraken van dit Hof. Tegen geen van beide uitspraken is cassatie ingesteld.
5.2.
Het geschil spitst zich toe op de vraag of, aangezien aan belanghebbende over het jaar 2012 uiteindelijk MIA is toegekend, dit met zich brengt dat hij ook in de jaren 2013 en 2014 recht heeft op MIA.
5.3.1.
Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat het toetsingsmoment voor de toekenning van de MIA gelegen is in het eerste jaar waarover de MIA wordt geclaimd; in dit geval het jaar 2012. Hij stelt dat, aangezien hij in 2012 MIA heeft genoten, dat met zich brengt dat hij ook voor de jaren 2013 en 2014 recht heeft op MIA. Hij voert daartoe aan dat uit artikel 3.44, lid 1, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) volgt dat sprake is van voortwenteling naar volgende jaren van MIA die eerder niet in aftrek kon worden gebracht en dat daarom in die latere jaren geen nieuwe toetsing aan de vereisten voor toekenning van MIA mag plaatsvinden. Hij wijst daarbij op de totstandkomingsgeschiedenis van de Invoering in de inkomstenbelasting en de vennootschapsbelasting van een investeringsaftrek voor investeringen van een beperkte omvang en intrekking van de Wet investeringsrekening (
Kamerstukken II1989/1990, 21.343, nummer 5 en 9).
Kamerstukken II1989/1990, 21.343, nummer 5 en 9).
5.3.2.
De Inspecteur bestrijdt dit standpunt en stelt dat in een volgend jaar wederom mag worden getoetst of aan de vereisten voor MIA is voldaan. Dat de navorderingsaanslag 2012 op formele gronden is vernietigd, maakt niet dat belanghebbende materieel gezien recht had op toepassing van MIA. Deze toetsing resulteert voor de jaren 2013 en 2014 in de constatering dat belanghebbende de investering te laat bij het bureau IRWA heeft gemeld, zodat belanghebbende geen recht heeft op MIA.
5.3.3.
De primaire stelling faalt. Geen rechtsregel verhindert de Inspecteur om bij de vaststelling van een aanslag naar aanleiding van een ingediende aangifte te toetsen of is voldaan aan de vereisten voor een in de aangifte opgenomen aftrekpost. Dit geldt in beginsel ook in het geval in een voorafgaand jaar met betrekking tot dezelfde investeringsverplichting MIA is verkregen. Artikel 3.44, lid 1, Wet IB 2001 leidt er niet toe dat van voormelde rechtsregel kan worden afgeweken. In die bepaling is voor nog niet in gebruik genomen bedrijfsmiddelen uitsluitend ter zake van de hoogte van de in een jaar in aftrek toegestane MIA een van artikel 3.42a Wet IB 2001 afwijkende regeling getroffen. Het overige in artikel 3.42a Wet IB 2001 en het in de Meldingsregeling bepaalde, blijft ook voor deze categorie bedrijfsmiddelen van toepassing. De door belanghebbende aangehaalde wetsgeschiedenis leidt evenmin tot een ander oordeel, reeds omdat deze niet ziet op de hier aan de orde zijnde MIA. Tussen partijen is niet in geschil dat de investeringsverplichting te laat bij het bureau IRWA is gemeld, zodat belanghebbende voor de in geschil zijnde jaren op grond van de wet geen recht heeft op MIA.
5.4.1.
Subsidiair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de Inspecteur de aangifte 2012 inhoudelijk heeft beoordeeld aangezien hij de afweging heeft gemaakt geen vragen over de aangifte te stellen en de aangifte te selecteren voor een geautomatiseerde afdoening zonder verdere controle van de inhoud daarvan. Belanghebbende betoogt dat de Inspecteur als gevolg daarvan op basis van het rechtszekerheidsbeginsel – kennelijk doelt hij in het bijzonder op het vertrouwensbeginsel – gehouden is de MIA ook voor de jaren 2013 en 2014 toe te kennen.
5.4.2.
De Inspecteur weerspreekt dat bij het vaststellen van de aanslag 2012 sprake is geweest van een inhoudelijke beoordeling van de aftrek.
5.4.3.
De subsidiaire stelling faalt. Voor in rechte te beschermen vertrouwen is meer vereist dan de enkele omstandigheid dat de inspecteur in een eerder jaar de ingediende aangifte heeft gevolgd. Van in rechte te beschermen vertrouwen kan onder meer sprake zijn indien de inspecteur in redelijkheid de indruk bij de belastingplichtige heeft kunnen wekken dat de aanslag voor het eerdere jaar berustte op een weloverwogen standpuntbepaling met betrekking tot de betreffende kwestie door de inspecteur. De aangifte IB/PVV voor het jaar 2012 is, naar tussen partijen niet in geschil is, geautomatiseerd en zonder controle afgedaan. Gelet hierop is van schending van het vertrouwensbeginsel geen sprake. Het Hof merkt daarbij op dat, anders dan belanghebbende betoogt, bij het selecteren van een aangifte voor geautomatiseerde afdoening geen sprake is van een inhoudelijke beoordeling van de aangifte. Hieraan doet niet af dat bij het opleggen van de aanslag 2012 de MIA is verleend en dat de navorderingsaanslag 2012 – waarbij de MIA werd teruggevorderd – nadien is vernietigd, als gevolg waarvan de MIA voor het jaar 2012 feitelijk in stand is gebleven.
5.5.
Belanghebbende stelt meer subsidiair dat de Inspecteur procedureel onjuist heeft gehandeld door de navorderingsaanslag 2012 op te leggen voordat de procedure inzake de aanslag 2013 was afgehandeld. Deze stelling slaagt evenmin omdat iedere aanslag op zich staat. Het staat de Inspecteur daarom vrij een navorderingsaanslag 2012 op te leggen voordat een procedure inzake de aanslag over een ander jaar is afgerond. Dit geldt te meer omdat de Inspecteur is gebonden aan de wettelijke navorderingstermijn. Anders dan waarvan belanghebbende kennelijk uitgaat, is de omstandigheid dat het oordeel van het Hof over de aanslag 2013 voorafging aan het oordeel van het Hof over de navorderingsaanslag 2012 niet van invloed op de in beide uitspraken genomen beslissingen.
Slotsom
5.6.
Het hoger beroep is ongegrond.
Proceskosten en griffierecht
Er zijn geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht, noch voor vergoeding van het door belanghebbende betaalde griffierecht.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door P.J.J. Vonk, Chr.Th.P.M. Zandhuis en R.A. Bosman, in tegenwoordigheid van de griffier J. de Vormer. De beslissing is op 7 juli 2020 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bijde Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aande Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
a. - de naam en het adres van de indiener;
b. - de dagtekening;
c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. - de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.