Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-18/00369
Uitspraak van 13 november 2018
in het geding tussen:
[X] te [Z] , belanghebbende,
(gemachtigde: A.J.J. van den Berge)
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Rotterdam, de Inspecteur,
(vertegenwoordiger: M.J.B. Guiljam),
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 11 januari 2018, nummer SGR 17/5191, betreffende de hierna vermelde aanslag en beschikking.
Aanslag, beschikking, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1.
De Inspecteur heeft voor het jaar 2012 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 120.424 (hierna: de aanslag). Bij beschikking is € 187 (de beschikking) belastingrente in rekening gebracht.
1.2.
Belanghebbende heeft hiertegen bezwaar aangetekend. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag en beschikking gehandhaafd.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Er is € 46 aan griffierecht geheven. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1.
Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 126. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van 18 september 2018, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Gelijktijdig met dit hoger beroep is ter zitting het hoger beroep behandeld van [A] (BK-18/00368). Alles wat in die zaak is aangevoerd, geldt als aangevoerd in deze zaak. Van het verhandelde ter zitting is één proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
3.1.
De Rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld:
“1. Op 6 mei 2005 is namens [belanghebbende] een bedrijfsplan opgesteld voor de verkoop van vlees van Galloway runderen. De echtgenote van [belanghebbende] zou het bedrijf gaan exploiteren, waarna binnen enkele jaren de zoon van [belanghebbende], [A] (de zoon), het bedrijf zou overnemen. Op 24 januari 2006 is namens [belanghebbende] een aangepast bedrijfsplan opgesteld voor de exploitatie van een melkgeitenhouderij en een aantal zoogkoeien. De zoon zou het bedrijf gaan exploiteren. Vanwege de Q-koorts is dit plan niet doorgezet.
2. [ Belanghebbende] heeft op het adres [Y] te [Z] een woning, een inpandige verkoopruimte en een stal laten bouwen. In 2011 zijn de facturen voor de bouw uitgereikt.
3. In 2011 heeft [belanghebbende] samen met de zoon de maatschap [B] (de maatschap) opgericht. De maatschap is gericht op het opbouwen van een veestapel, het verkopen van vlees van Galloway runderen en agrarisch loonwerk. De zoon heeft daarbij kennis en arbeid ingebracht en [belanghebbende] heeft zijn veestapel, bestaande uit 55 Galloway runderen, ingebracht. Ultimo 2011 bestond de veestapel door natuurlijke aanwas uit 68 runderen.
4. Op 4 november 2014 was ten tijde van de door [belanghebbende] aan [de Inspecteur] gegeven rondleiding in de woning in de ruimte van de woning, die was bestemd als verkoopruimte, geen inventaris aanwezig voor eventuele verkoopactiviteiten. Na 4 november 2014 is voor het eerst contact geweest met een aantal slachthuizen. [Belanghebbende] heeft op 28 augustus 2015 aan [de Inspecteur] aangegeven dat de verkoopruimte niet veranderd was sinds 4 november 2014.
5. In de jaren 2012 tot en met 2015 heeft de maatschap geen vlees verkocht. De maatschap heeft in die jaren geen runderen aangekocht. De maatschap heeft geen fokplan.
6. De maatschap heeft in de jaren 2012 tot en met 2015 alleen facturen aan [C] B.V. uitgereikt. In de aangiften omzetbelasting is in die jaren een omzet aangegeven van respectievelijk nihil (2012), € 3.185 (2013), € 2.871 (2014) en € 2.530 (2015).
7. [ Belanghebbende] heeft op 20 november 2015 met betrekking tot de omzetbelasting een vaststellingsovereenkomst met [de Inspecteur] gesloten. Daarbij zijn partijen onder meer overeengekomen dat de bedrijfsactiviteiten ten aanzien van de maatschap per augustus/september 2015 nog niet te kwalificeren zijn als zijnde in bedrijf en dat nadien de bedrijfsactiviteiten tot belaste omzet zal leiden, indien de maatschap 30 à 50 runderen zal slachten en verkopen aan derden.
8. In februari 2016 is de eerste rund geslacht. In maart 2016 zijn twee diepvrieskisten voor de verkoopruimte gekocht. De omzet over 2016 bedraagt in totaal € 10.557, waarvan € 8.767 ziet op de verkoop van vlees.
9. [ Belanghebbende] heeft voor het jaar 2012 aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 71.501. [Belanghebbende] heeft daarbij rekening gehouden met € 111.458 aan loon uit dienstbetrekking van [D] B.V., € 8.966 aan resultaat uit overige werkzaamheden (€ 36.000 huuropbrengsten [E] V.O.F (vof) + € 11.382 rente rekening-courant -/- € 37.193 kosten -/- € 1.223 terbeschikkingsstellingsvrijstelling) en een verlies uit onderneming van € 48.923 (€ 23.623 negatief winstaandeel maatschap + € 31.971 negatief buitenvennootschappelijk vermogen + € 6.571 MKB-vrijstelling).
10. [ De Inspecteur] heeft bij de aanslagregeling het belastbare inkomen uit werk en woning op € 120.424 vastgesteld. Daarbij heeft [de Inspecteur] het verlies uit onderneming niet aanmerking genomen.
11. In de aangiften over de jaren 2013, 2014 en 2015 is een negatief resultaat van de maatschap aangegeven van € 20.405 (2013), € 28.916 (2014) en € 45.207 (2015).”
3.2.
In hoger beroep hebben partijen de door Rechtbank vastgestelde feiten niet bestreden, zodat ook het Hof daarvan uitgaat.
3.3.
In aanvulling op de reeds genoemde feiten is in hoger beroep nog het volgende komen vast te staan:
3.3.1.
In het rapport van het boekenonderzoek bij [X] , gedateerd 25 november 2013, is onder 9.1, gebaseerd op een door belanghebbende verstrekt papieren overzicht over de periode 2007-2011, opgenomen dat de bouwkosten voor de woning, stal en verkoopruimte in totaal € 1.401.000 hebben bedragen. Belanghebbende heeft deze kosten voor zijn rekening genomen en de stal aan de maatschap verhuurd voor een huursom van € 30.000 per jaar.
3.3.2.
In het bedrijfsplan “ [F] ” van 6 mei 2005 is onder “1.4 Het idee/plan” opgenomen dat gedurende de eerste jaren door de maatschap – kort gezegd - volwaardige stieren moesten worden aangekocht, afgemest en vervolgens met goede marge vermarkt. In de eindconclusie van het bedrijfsplan staat vermeld “Anders is er geen redelijk inkomen mogelijk van het bedrijf.”.
3.3.3.
In de vaststellingsovereenkomst van 20 november 2015 is onder punt 4 onder meer het volgende opgenomen:
“(…)
Partijen gaan ervan uit dat de volgende feiten zich hebben voorgedaan en als zodanig tussen partijen hebben te gelden:
- De stal op het adres [Y] te [Z] is in gebruik genomen in het jaar 2009 dan wel op een later tijdstip, maar uiterlijk in het daaropvolgende jaar 2010.
(…)”
3.3.4.
In het aangepaste bedrijfsplan van 24 januari 2006 voor een “Melkgeiten en zoogkoeienhouderij” is opgenomen:
“U wilt het bestaande bedrijf uitbreiden richting een combinatie van melkgeitenhouderij en zoogkoeien.
(…)
Het plan is in eerste instantie gemiddeld ca. 600 geiten te gaan melken en 40 zoogkoeien te houden.”
Verder is in de, onderdeel van het aangepaste bedrijfsplan deel uitmakende, geprognotiseerde winst- en verliesrekening opgenomen:
“Bedrijfssaldo melkgeiten 106.015
Bedrijfssaldo zoogkoeien 16.480”.
3.3.5.
Met de verkoop van vlees is in het jaar 2016 een omzet behaald van € 8.766 en in 2017 van € 2.617. In beide jaren was het resultaat negatief.
Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
4.1.
Evenals in eerste aanleg is in geschil of in 2012 ten aanzien van de maatschap sprake is van een bron van inkomen (winst uit onderneming), hetgeen belanghebbende stelt, doch de Inspecteur bestrijdt.
4.2.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot een vermindering van de aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 71.501, berekend als volgt:
belastbaar inkomen box l volgens aanslag € 120.424,-
af: winst uit onderneming conform aangifte -/-
€ 48.923,-
€ 48.923,-
gecorrigeerd belastbaar inkomen box 1 € 71.501,-,
met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking belastingrente. Daarnaast concludeert belanghebbende tot een vergoeding van de proceskosten.
4.3.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
Oordeel van de Rechtbank
5. De Rechtbank heeft, voor zover thans nog van belang, het volgende overwogen:
“(…)
13. Volgens vaste jurisprudentie worden de volgende drie cumulatieve voorwaarden gesteld aan een bron van inkomen: deelname aan het economische verkeer, het subjectieve oogmerk om voordeel te behalen en de objectieve verwachting dat het voordeel (in de toekomst) redelijkerwijs kan worden behaald. De vraag of sprake is van een objectieve voordeelsverwachting dient in beginsel te worden beantwoord op basis van feiten en omstandigheden van het onderhavige jaar. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen echter licht werpen op het antwoord op de vraag of in het betreffende jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting en mogen daarom mede in aanmerking worden genomen (vgl. Hoge Raad 24 juni 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP5707).
14. Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van een onderneming moet onder meer worden gelet op de duurzaamheid en de omvang van de verrichte werkzaamheden, de beschikbare tijd, de winstverwachting, het debiteuren-/ondernemersrisico, de omvang van de bruto-inkomsten, de omvang van de investeringen, het aantal opdrachtgevers en de bekendheid naar buiten.
15. De rechtbank is van oordeel dat - nog los van de vraag of de maatschap in 2012 heeft deelgenomen aan het economische verkeer - met al hetgeen door [belanghebbende] is aangevoerd, een objectieve voordeelsverwachting niet aannemelijk is geworden. De rechtbank overweegt hiertoe dat de maatschap in 2012 geen omzet heeft behaald, dat in de jaren 2013 tot en met 2015 sprake is geweest van een geringe omzet en dat de maatschap pas in 2016 is gestart met de verkoop van vlees. Daarnaast heeft de maatschap in de jaren 2012 tot en met 2015 slechts één, met [belanghebbende] gelieerde, opdrachtgever gehad en heeft de maatschap zich niet naar buiten toe bekendgemaakt. Naar het oordeel van de rechtbank heeft [belanghebbende] dan ook niet aannemelijk gemaakt dat sprake was van een bron van inkomen. Dat in het verleden een bedrijfsplan is opgesteld en dat flink in de stal is geïnvesteerd, kan aan voormeld oordeel niet afdoen. [Belanghebbendes] standpunt dat hiermee sprake is van activiteiten die gericht zijn op het behalen van voordeel waardoor sprake is van een bron van inkomen, volgt de rechtbank niet nu er in 2012, na het laten opstellen van een bedrijfsplan en de investering ten behoeve van de stal, feitelijk geen enkele activiteit heeft plaatsgehad. Ook de omstandigheid dat [belanghebbende] zijn tijd aan zijn bouwbedrijf heeft
moeten besteden omdat het opzetten van de maatschap samenviel met de crisis in de bouw, kan - hoewel begrijpelijk - niet afdoen aan het oordeel dat niet aannemelijk is dat sprake is van een bron van inkomen.
16. Nu [belanghebbende] niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van een bron van inkomen, heeft [de Inspecteur] terecht de winstcorrecties aangebracht.
17. (…)
18. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
19. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
(…)”
Beoordeling van het hoger beroep
Bron van inkomen
6.1.
Belanghebbende heeft in hoger beroep zijn reeds in eerste aanleg gehouden betoog herhaald dat in het jaar 2012 sprake is van een objectieve voordeelsverwachting. Hij wijst erop dat er omvangrijke investeringen hebben plaatsgevonden en dat, nadat alle investeringen waren afgerond, de eerste verkopen hebben plaatsgevonden. Voorts wijst belanghebbende erop dat uit rapporten die zijn opgesteld ter toetsing van de winstverwachting blijkt dat een positief exploitatieresultaat was te verwachten.
6.2.
Bij de beoordeling of sprake is van een bron van inkomen heeft de Rechtbank in haar uitspraak terecht tot uitgangspunt genomen dat volgens vaste jurisprudentie een bron van inkomen aanwezig is als is voldaan aan drie voorwaarden: deelname aan het economische verkeer, het (subjectieve) oogmerk om voordeel te behalen, en de (objectieve) verwachting dat het voordeel redelijkerwijs in de toekomst kan worden behaald. Niet in geschil is dat belanghebbende het oogmerk heeft om voordeel te behalen.
6.3.
Voor de beantwoording van de vraag of een voordeel (objectief) redelijkerwijs is te verwachten, dient te worden onderzocht of de verrichte activiteiten voorzienbaar blijvend verliesgevend zijn, dan wel dat redelijkerwijs kan worden verwacht dat zij in de toekomst positieve opbrengsten zullen opleveren (vgl. o.a. Hoge Raad 1 februari 2002, nr. 36 238, ECLI:NL:HR:2002:AD8763, BNB 2002/128 en Hoge Raad 14 oktober 2005, nr. 40 244, ECLI:NL:HR:2005:AR6821, BNB 2006/54).
6.4.1.
In zijn arrest van 24 juni 2011, nr. 10/01299, ECLI:NL:HR:2011:BP5707, BNB 2011/246 heeft de Hoge Raad geoordeeld dat de vraag of sprake is van een objectieve voordeelsverwachting, in beginsel moet worden beantwoord op basis van feiten en omstandigheden van dat jaar, doch dat feiten en omstandigheden van andere jaren licht kunnen werpen op het antwoord op de vraag of in het betreffende jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting en dat deze daarom mede in aanmerking mogen worden genomen.
6.4.2.
Gelet op hetgeen in voormeld arrest is overwogen, berust de in de aanvulling op het hoger beroepschrift door belanghebbende ingenomen stelling dat (uitsluitend) getoetst moet worden aan de feiten en omstandigheden in 2012 en dat de latere jaren voor de beoordeling in 2012 niet ter zake doen, op een onjuiste rechtsopvatting die moet worden verworpen. Wel juist is de opvatting van belanghebbende dat gebeurtenissen die plaatsvinden in een later jaar en in het desbetreffende jaar niet konden worden voorzien, niet van invloed zijn op de bronvraag in het desbetreffende jaar.
6.5.
Naar het oordeel van het Hof is het gelijk op het punt van het ontbreken van een objectieve voordeelsverwachting aan de Inspecteur. Daarbij neemt het Hof het volgende in aanmerking.
6.6.1.
Uit hetgeen in overweging 3.3.4 is vermeld blijkt dat oorspronkelijk de hoofdactiviteit van de maatschap het houden van melkgeiten zou zijn. Ter zitting heeft belanghebbende verklaard dat het plan voor de Melkgeiten en zoogkoeienhouderij niet is doorgezet als gevolg van de Q-koorts. Voorts heeft belanghebbende ter zitting verklaard dat bij de oprichting van de maatschap al duidelijk was dat, nu de melkgeiten niet doorgingen en men alleen met de runderen doorging, het moeilijk zou zijn om winstgevend te worden. De maatschap heeft in de jaren 2012 tot en met 2015 geen investeringen gepleegd en geen vlees of runderen verkocht. De maatschap heeft in die jaren ook geen runderen aangekocht. Ook was er geen fokplan. Weliswaar heeft belanghebbende gesteld dat de investeringen in 2012 in de onderneming zijn gepleegd, maar ter zitting is komen vast te staan dat de bouw van de schuur en de investeringen daarin reeds in de jaren 2008-2009 hebben plaatsgevonden. Belanghebbende wist dat, mede gegeven het specifieke ras, een winstgevende exploitatie heel lastig zou zijn en alleen mogelijk, met extra inspanningen bijvoorbeeld bestaande uit het kopen van runderen, het vervolgens vetmesten en aansluitend slachten of verkopen. In de periode van 2012 tot 2017 is als gevolg van een crises in de bouw evenwel alle aandacht en tijd van zowel belanghebbende als zijn zoon [A] aangewend in de bouwonderneming [C] B.V.. In deze jaren heeft met name [A] tijd en energie gestoken in de verzorging van de runderen, hierbij uitsluitend door belanghebbende, de vrouw van belanghebbende en de dochter van belanghebbende ondersteund indien en voor zover hun tijd dat toeliet. Daarbij stelt het Hof vast dat de crises in de bouw in 2012 al manifest was geworden en dus niet een gebeurtenis betreft die in een later jaar heeft plaatsgevonden en waarop in 2012 geen uitzicht bestond. De bouwcrises en de daarop gebaseerde keuze van belanghebbende en zijn zoon om in 2012 en volgende jaren alles op alles te stellen om het bouwbedrijf te redden, zijn dus, anders dan belanghebbende meent, wel van invloed op de bronvraag.
6.6.2.
Belanghebbende heeft op 20 november 2015 met betrekking tot de omzetbelasting een vaststellingsovereenkomst met de Inspecteur gesloten. Daarbij zijn partijen onder meer overeengekomen dat de bedrijfsactiviteiten van de maatschap per augustus/september 2015 nog niet kwalificeren als zijnde in bedrijf en dat nadien de bedrijfsactiviteiten tot belaste omzet zullen leiden, indien de maatschap 30 à 50 runderen zal slachten en verkopen aan derden. De vaststellingsovereenkomst ziet op de herziening van de vooraftrek van omzetbelasting bij belanghebbende in verband met de bouw van de stal, welke stal vervolgens ter beschikking is gesteld aan de maatschap. In verband met het ontbreken van belaste verhuur van de stal aan de maatschap is over de jaren 2014, 2015 en 2016 elk jaar een bedrag van € 14.000 aan omzetbelasting voldaan. Hieruit leidt het Hof af dat in 2012 geen sprake is geweest van ondernemingsactiviteiten in de maatschap.
6.6.3.
Ook na het door belanghebbende benoemde omslagpunt voor de onderneming (2017/2018) zijn geen noemenswaardige omzetten behaald en de resultaten zijn tot op heden negatief gebleven. De plannen die belanghebbende ter zitting heeft verklaard met de onderneming te hebben in 2018 en voor volgende jaren voor wat betreft verkopen van tientallen stuks vee en vleespakketten en het meer inhoud geven aan het ondernemerschap doen aan voornoemde niet af.
6.7.
Ook de stelling van de Inspecteur dat in het onderhavige jaar geen sprake is van deelname aan het economische verkeer slaagt. Vaststaat immers dat de maatschap in de jaren 2012 tot en met 2015 alleen facturen heeft uitgereikt aan [C] B.V., welke vennootschap is gelieerd aan de vennoten in de maatschap en aangemerkt kan worden als behorend tot de besloten kring van de maatschap. De maatschap heeft in genoemde periode geen investeringen gepleegd en geen vlees of runderen verkocht. Ook zijn geen runderen aangekocht. Ook overigens is niet gebleken dat de maatschap heeft deelgenomen aan het economische verkeer. Voorts is ter zitting van het Hof verklaard dat in 2012 vrijwel alles stil heeft gelegen in verband met de omstandigheden rond het bouwbedrijf en dat in dat jaar uitsluitend de veestapel is onderhouden.
6.8.
Gelet op het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
Belastingrente
6.9.
Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente (zie Hoge Raad 27 november 2009, nr. 07/13621, ECLI:NL:HR:2009:BJ7907, BNB 2010/52). De gronden die zijn gericht tegen de belastingaanslag, worden geacht mede te zijn gericht tegen de beschikking belastingrente. Aangezien deze gronden niet slagen, en belanghebbende voor het overige niets heeft gesteld omtrent de beschikking belastingrente, is het hoger beroep inzake de belastingrente ongegrond.
Proceskosten en griffierecht
7. Er zijn geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door H.A.J. Kroon, voorzitter, G.J. van Leijenhorst en J.V. van Noorle Jansen in tegenwoordigheid van de griffier E.J. Nederveen. De beslissing is op 13 november 2018 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kanbinnen zes wekenna de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
-
- de naam en het adres van de indiener;
- de naam en het adres van de indiener;
-
- de dagtekening;
- de dagtekening;
-
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
-
- de gronden van het beroep in cassatie.
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.