Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-16/00541
Uitspraak d.d. 19 april 2017
in het geding tussen:
[X] te [Z] , belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Den Haag, de Inspecteur,
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag (hierna: de Rechtbank) van 25 oktober 2016, nummer SGR 16/2941, betreffende de onder 1.1 vermelde aanslag en beschikking.
Aanslag, beschikking, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1.
Aan belanghebbende is met dagtekening 12 juni 2015 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor het jaar 2012 opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 32.135 (hierna: de aanslag). Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht ten bedrage van € 243 (hierna: de beschikking).
1.2.
Bij uitspraak op bezwaar van 7 maart 2016 heeft de Inspecteur de aanslag en de beschikking gehandhaafd.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Ter zake is een griffierecht van € 46 geheven.
1.4.
De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1.
Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is een griffierecht van € 124 geheven. De Inspecteur heeft, hoewel daartoe door het Hof in de gelegenheid gesteld, geen verweerschrift ingediend.
2.2.
Belanghebbende heeft een nader stuk ingediend, ingekomen bij het Hof op 21 februari 2017. Een afschrift hiervan is aan de Inspecteur verstrekt.
2.3.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 maart 2017 te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde staat in hoger beroep het volgende vast:
3.1.
Belanghebbende, geboren [in] 1959, genoot in 2012 een uitkering ingevolge de Wet werk en inkomen naar arbeidsvermogen en een uitkering ingevolge de Werkloosheidswet.
3.2.
Sinds 2009 ontplooit belanghebbende onder de naam ‘ [Y] ’ activiteiten als life coach, therapeut en loopbaanadviseur (hierna: de [Y] -activiteiten). Belanghebbende is voor de [Y] -activiteiten bij de Belastingdienst geregistreerd als ondernemer voor de omzetbelasting en doet in die hoedanigheid periodiek aangifte. In 2012 is belanghebbende begonnen met het bijhouden van de aan de [Y] -activiteiten bestede tijd. Zij registreerde in 2012 alleen de gefactureerde uren (82 uur).
3.3.
In de periode van 2009 tot en met 2014 heeft belanghebbende met de [Y] -activiteiten de hieronder in de rechterkolom vermelde resultaten behaald.
Omzet
Kosten
Resultaat
2009
€ 445
€ 16.695
-/- € 16.250
2010
€ 751
€ 8.644
-/- € 7.893
2011
€ 3.961
€ 9.202
-/- € 5.241
2012
€ 6.522
€ 15.310
-/- € 8.788
2013
€ 8.450
€ 13.617
-/- € 5.167
2014
€ 4.988
€ 9.879
-/- € 4.891
3.4.
Bij de behandeling van de aangifte IB/PVV 2011 heeft de Inspecteur het standpunt ingenomen dat de activiteiten geen bron van inkomen vormen.
3.5.
Belanghebbende heeft voor het jaar 2012 aangifte gedaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 24.401. In de aangifte is vermeld dat een verlies uit onderneming is gerealiseerd van € 8.788. Bij de aanslagregeling is het belastbaar inkomen uit werk en woning € 7.734 (€ 8.788 verlies uit onderneming + € 1.054 MKB-winstvrijstelling) hoger, te weten op € 32.135, vastgesteld.
Geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
4.1.
In geschil is of met betrekking tot de door belanghebbende verrichte [Y] -activiteiten sprake is van een bron van inkomen. Het geschil spitst zich toe op de vragen of belanghebbende met de [Y] -activiteiten een voordeel heeft beoogd alsmede of belanghebbende redelijkerwijs kon verwachten met de [Y] -activiteiten voordeel te behalen.
4.2.
Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend, de Inspecteur ontkennend.
4.3.
Voor de onderbouwing van de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
Conclusies van partijen
5.1.
Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 24.401.
5.2.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
Oordeel van de Rechtbank
6. De Rechtbank heeft het volgende overwogen, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:
"4. In geschil is of de onderneming voor eiseres een bron van inkomen vormt. Volgens vaste jurisprudentie moet voor een bron van inkomen worden voldaan aan drie voorwaarden: deelname aan het economische verkeer, het (subjectieve) oogmerk om voordeel te behalen, en de (objectieve) verwachting dat het voordeel redelijkerwijs -in de toekomst- kan worden behaald. Niet in geschil is dat de activiteiten in het economisch verkeer plaatsvinden en dat eiseres het oogmerk heeft om daarmee voordeel te behalen.
5. Voor de beantwoording van de vraag of een voordeel redelijkerwijs is te verwachten, dient te worden onderzocht of de verrichte activiteiten voorzienbaar blijvend verliesgevend zijn, dan wel dat redelijkerwijs kan worden verwacht dat zij in de toekomst positieve opbrengsten zullen opleveren (vgl. o.a. Hoge Raad, 1 februari 2002, ECLI:NL:HR:2002: AD8763 en Hoge Raad 14 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AR6821). De vraag of sprake is van een objectieve voordeelsverwachting, moet in beginsel worden beantwoord op basis van feiten en omstandigheden van het onderhavige jaar. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen ook licht werpen op het antwoord op de vraag of in het betreffende jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting en mogen daarom mede in aanmerking worden genomen (vgl. HR 24 juni 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP5707).
6. Eiseres heeft in geen enkel jaar een positief resultaat behaald, ook niet in het onderhavige jaar. In een dergelijk geval brengt een redelijke verdeling van de bewijslast mee dat eiseres feiten en omstandigheden aannemelijk maakt die de conclusie rechtvaardigen dat wel sprake is van een objectieve voordeelsverwachting. Eiseres is daarin niet geslaagd. Haar stelling dat de onderneming groei vertoont, wordt niet ondersteund door de cijfers. Vanaf 2009 zijn de kosten hoger dan de omzet, terwijl de omzet ook niet substantieel groeit. Ter zitting is gebleken dat ook 2015 een negatief resultaat is behaald bij een omzet van € 7.032. Mede gelet op de verhouding tussen kosten en omzet is niet aannemelijk dat in toekomstige jaren wel positieve resultaten zullen worden behaald. De door eiseres verrichte activiteiten vormen voor haar geen bron van inkomen en dus ook geen onderneming. Verweerder heeft terecht het negatieve resultaat voor 2012 niet in aanmerking genomen. Het al dan niet in aanmerking nemen van de diverse aftrekposten behoeft geen bespreking meer. Dat eiseres voor de omzetbelasting wel als ondernemer wordt aangemerkt, maakt dit niet anders. Het ondernemersbegrip in de omzetbelasting is een andere dan die voor de inkomstenbelasting.
7. Het beroep is ongegrond.
8. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding."
Beoordeling van het hoger beroep
7.1.
Het Hof stelt voorop dat, aangezien belanghebbende een verlies uit onderneming op van € 8.788 heeft aangegeven en de Inspecteur bij de vaststelling van de aanslag geen verlies uit onderneming in aanmerking heeft genomen, in de aanslag een op de voet van artikel 3.151, tweede lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) gegeven beschikking besloten ligt, waarbij het in 2012 geleden verlies uit onderneming is vastgesteld op nihil. Het door belanghebbende gemaakte bezwaar en ingestelde beroep strekten derhalve (tevens) tot wijziging van deze verliesvaststellingsbeschikking aldus dat het verlies uit onderneming van 2012 nader wordt vastgesteld op € 8.788.
7.2.
Voorafgaand aan de vraag of het inkomen uit door de belastingplichtige ondernomen activiteiten kunnen worden aangemerkt als winst uit onderneming in de zin van de Wet IB 2001, moet worden vastgesteld of die activiteiten een bron van inkomen zijn. Volgens vaste jurisprudentie worden aan een bron van inkomen cumulatief drie voorwaarden gesteld te weten:
(1) deelname aan het economische verkeer;
(2) de belastingplichtige moet het behalen van een voordeel beogen; en
(3) het voordeel moet redelijkerwijs kunnen worden verwacht.
7.3.
Dat aan de voorwaarde van de deelname aan het economische verkeer is voldaan, is tussen partijen niet in geschil. Het Hof sluit zich aan bij dit gezamenlijke, naar zijn oordeel juiste, standpunt van partijen.
7.4.
Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met hetgeen zij heeft aangevoerd, aannemelijk gemaakt dat zij met de [Y] -activiteiten van meet af aan en ook in 2012 het behalen van voordeel beoogd. Dat zij in de opbouwfase veel tijd in de ontwikkeling van haar professionele vaardigheden, het creëren en onderhouden van een netwerk, het ontwikkelen en operationeel houden van een website en andere niet-declarabele activiteiten heeft gestoken, waardoor de kosten telkenjare de opbrengst overtroffen, is onvoldoende om enkel op grond daarvan te concluderen dat belanghebbende met de [Y] -activiteiten geen voordeel beoogde. Hetzelfde geldt voor de omstandigheid dat belanghebbende, zolang zij de onder 3.1 vermelde uitkeringen genoot, om kortingen op die uitkeringen te voorkomen, slechts een beperkt aantal declarabele uren heeft gemaakt. Hetgeen de Inspecteur daarenboven voor het eerst ter zitting van het Hof heeft aangevoerd ter onderbouwing van zijn standpunt dat bij belanghebbende het oogmerk om voordeel te behalen ontbrak, brengt het Hof niet tot een ander oordeel.
7.5.
De vraag of een belastingplichtige in enig jaar redelijkerwijs kan verwachten een voordeel te behalen (hierna: objectieve voordeelsverwachting) moet in beginsel worden beantwoord op basis van feiten en omstandigheden van dat jaar. Echter, feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen licht werpen op het antwoord op de vraag of in het betreffende jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting en mogen daarom bij de beantwoording van de vraag mede in aanmerking worden genomen (vgl. Hoge Raad 24 juni 2011, nr. 10/01299, ECLI:NL:HR:2011:BP5707 en Hoge Raad 15 juni 2012, nr. 11/03392, ECLI:NL:HR:2012:BW8348).
7.6.
Aangezien belanghebbende het met de [Y] -activiteiten behaalde negatieve resultaat op haar belastbaar inkomen uit werk en woning in mindering wil brengen, ligt het op haar weg om feiten te stellen en bij betwisting door de Inspecteur aannemelijk te maken, op grond waarvan kan worden geoordeeld dat zij in 2012 redelijkerwijs kon verwachten met de [Y] -activiteiten in dat jaar en/of latere jaren voordelen te behalen.
7.7.
In aanvulling op de onder 3.2 en 3.3. vermelde feiten heeft belanghebbende in hoger beroep – samengevat – het volgende aangevoerd. De [Y] -activiteiten verkeerden in 2012 nog in een aanloopfase. De negatieve resultaten in de jaren 2009 tot en met 2014 zijn aan te merken als aanloopverliezen. Die waren relatief hoog omdat zij naast de gebruikelijke kosten (bureaukosten, zaalhuur en dergelijke), veel moest investeren in de ontwikkeling van professionele vaardigheden. Er is een tijdelijke stagnatie in de [Y] -activiteiten geweest omdat extreme vermoeidheid haar inzet voor de [Y] -activiteiten beperkte, maar intussen heeft zij de draad weer opgepakt. De tijd van de hoge kosten is voorbij en belanghebbende heeft inmiddels tijd en gelegenheid om haar omzet te vergroten. Al in 2015 heeft zij een positief resultaat geboekt; zij verwacht dat ook in 2016 te doen. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.
7.8.
Vaststaat dat de [Y] -activiteiten in de periode van 2009 tot en met 2014 telkenjare tot een negatieve resultaat hebben geleid. Weliswaar heeft belanghebbende elk jaar omzet behaald en vertoonde deze, althans tot en met 2013, een stijgende lijn, maar daartegenover stonden kosten die de opbrengsten verre overtroffen. Belanghebbende heeft aangevoerd dat zij in 2015 een positief resultaat met de [Y] -activiteiten heeft behaald. De Inspecteur heeft dit betwist en daartoe gesteld dat van een positief resultaat slechts sprake is indien daartoe de door belanghebbende eind 2014/begin 2015 voor een derde verrichte secretariële werkzaamheden tot de [Y] -activiteiten worden gerekend. Gelet op hetgeen partijen over en weer over de eind 2014/begin 2015 verrichte werkzaamheden hebben aangevoerd acht het Hof aannemelijk dat deze werkzaamheden niet tot de [Y] -activiteiten behoren, zodat de inkomsten die belanghebbende uit deze werkzaamheden heeft genoten, niet als opbrengst van de [Y] -activiteiten kunnen worden aangemerkt. Niet in geschil is dat het met de [Y] -activiteiten in 2015 behaalde resultaat zonder de inkomsten uit de secretariële werkzaamheden negatief is.
Belanghebbende heeft haar verwachting dat zij in 2016 een positief resultaat zal boeken niet met feiten onderbouwd. Een dergelijke blote verwachting is, gelet ook op de in de jaren 2009 tot en met 2015 met de [Y] -activiteiten behaalde resultaten, onvoldoende om aannemelijk te achten dat in 2012 redelijkerwijs kon worden verwacht dat met de [Y] -activiteiten in latere jaren positieve resultaten zouden worden behaald. Hetgeen belanghebbende overigens heeft aangevoerd brengt het Hof niet tot een ander oordeel.
Slotsom
7.9.
De [Y] -werkzaamheden vormen voor belanghebbende, gelet op hetgeen onder 7.2 tot en met 7.8 is overwogen, geen bron van inkomen. Derhalve komt het Hof niet toe aan de vraag of belanghebbende in 2012 winst uit onderneming heeft genoten. Het hoger beroep is ongegrond.
Proceskosten en griffierecht
8. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door mr. J.J.J. Engel, mr. G.J. van Leijenhorst en mr. P.G.H. Albert, in tegenwoordigheid van de griffier mr. R.A. Brits. De beslissing is op 19 april 2017 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kanbinnen zes wekenna de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
-
- de naam en het adres van de indiener;
- de naam en het adres van de indiener;
-
- de dagtekening;
- de dagtekening;
-
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
-
- de gronden van het beroep in cassatie.
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.