Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
Nummer BK-11/00655
Uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 30 januari 2013
in het geding tussen:
[X], wonende te [Z], hierna: belanghebbende,
en
de directeur van de Belastingdienst/Haaglanden, hierna: de Inspecteur,
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank ’s-Gravenhage van 4 augustus 2011 in de zaak met kenmerk AWB 10/1171 IB/PVV, betreffende de hierna vermelde aanslag en beschikkingen.
Aanslag, beschikkingen, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 13 augustus 2009 voor het jaar 2006 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 14.391. Tevens is bij beschikking een bedrag van € 53 aan heffingsrente vergoed. Voorts is bij beschikking met het belastbare inkomen uit werk en woning een verlies uit voorafgaande jaren van € 73.378 verrekend, waarvan € 67.182 ondernemingsverlies.
1.2. De Inspecteur heeft, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 5 januari 2010 de aanslag, de beschikking verliesverrekening en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband hiermee is door de griffier een griffierecht geheven van € 112.
2.2. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.3. Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.
2.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 9 januari 2013, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende dreef in 2006 met zijn echtgenote een [A]kwekerij. Hun samenwerking had de vorm van een vennootschap onder firma (hierna: de VOF). Ieder van de vennoten was gerechtigd tot de helft van de winst van de VOF.
3.2. In zijn brieven van 14 februari 2005 en 28 juli 2005 heeft de door belanghebbende en zijn echtgenote ingeschakelde makelaar een raming gemaakt van de verkoopopbrengsten van de woning, de overige opstallen en de grond die tot het ondernemingsvermogen van de VOF behoorden. Hierbij heeft de makelaar in zijn brief van 28 juli 2005 eveneens een raming gemaakt van de verkoopopbrengst van de grond die tot het ondernemingsvermogen van de VOF behoorde, zonder de daarop aanwezige opstallen.
3.3. Bij koopakte van 14 april 2006 hebben belanghebbende en zijn echtgenote aan de VOF [B] (hierna: de koper) het volgende verkocht: een nieuw vervaardigde bouwrijpe kavel groot 0.60.55 ha, de onder- en omliggende grond bij de bedrijfsruimte en het erf groot 0.06.90 ha, de bedrijfsruimte, de grond behorende bij de woning groot 0.05.10 ha, de bedrijfswoning en de roerende zaken behorende bij de bedrijfswoning. Daarbij is in de koopakte onder meer het volgende bepaald:
“5.3 Met betrekking tot het toekomstig gebruik van het verkochte stellen partijen het volgende vast:
- verkoper heeft het verkochte in gebruik als glastuinbouwbedrijf ten behoeve van de teelt van [A];
- koper is voornemens het verkochte te gaan gebruiken voor de bouw van een glastuinbouwbedrijf.
[…]
6.1 […] Met betrekking tot de staat van oplevering zijn partijen het volgende overeengekomen:
- de nieuw vervaardigde bouwrijpe kavel tuinland op de datum van notarieel transport waarbij de thans op het verkochte gestichte glasopstanden, installaties, silo’s, betonvoeten, betonpaden, funderingen, leidingen, grondverwarmingsslangen, stoomdrainage (voor zover niet dieper gelegen dan 70 centimeter onder het maaiveld, doch inclusief drainage en put (= niet aangesloten)) en overige toebehoren waaronder begrepen puin, plastic, glasresten worden door en voor rekening van verkoper voor de datum van eigendomsoverdracht afgebroken, verwijderd en afgevoerd, de gaten gedicht en het perceel licht geëgaliseerd. […]
De hiervoor beschreven werkzaamheden zullen plaatsvinden met het oog op de bebouwing van het terrein met een compleet glastuinbouwbedrijf.”
3.4. De levering van de onroerende zaken heeft plaatsgevonden op 16 november 2006. De koper heeft € 935.000 voor de onroerende zaken betaald. Hiervan is in de koopakte aan de percelen grond groot 0.60.55 ha en 0.06.90 ha respectievelijk € 454.125 en € 51.750 toegerekend. Voorafgaand aan de levering zijn de glasopstanden, installaties, silo’s en dergelijke (hierna: de glasopstanden) door een sloopbedrijf gesloopt en de sloopmaterialen door het sloopbedrijf aangekocht. De VOF en het sloopbedrijf hebben de kosten van de sloop en de opbrengsten van de sloopmaterialen met gesloten beurzen verrekend.
3.5. In zijn aangifte IB/PVV van 7 september 2007 heeft belanghebbende het bedrag waarop naar zijn opvatting de landbouwvrijstelling van artikel 3.12 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) van toepassing was, als volgt berekend:
Opbrengst perceel 0.60.55 ha € 454.125
Opbrengst perceel 0.06.90 ha € 51.750
Boekwaarde percelen grond -/- € 119.286
Boekwaarde glasopstanden -/- € 161.537
Verkoopkosten grond -/- € 5.148
Resultaat voor de VOF € 219.904
In zijn aangifte heeft belanghebbende voor een bedrag van (50% × € 219.904 =) € 109.952 toepassing van de landbouwvrijstelling gevraagd.
3.6. Bij brief van 4 december 2008 heeft belanghebbende zijn aangifte aangevuld. In deze brief neemt hij het standpunt in dat de landbouwvrijstelling niet van toepassing is op zijn aandeel in het in de berekening onder 3.5 opgenomen boekverlies op de glasopstanden van (50% × € 161.537 =) € 80.769 (hierna: het boekverlies glasopstanden), zodat dit bedrag in aftrek komt bij het bepalen van de winst. De Inspecteur heeft de aanslag met dagtekening opgelegd conform belanghebbendes oorspronkelijke aangifte.
Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
4.1. In geschil is of de landbouwvrijstelling van toepassing is op het boekverlies op de glasopstanden.
4.2. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat bij de berekening van de landbouwvrijstelling de fiscale boekwaarden van de gesloopte glasopstanden, installaties, silo’s en overige toebehoren ten bedrage van (50% × € 161.537 =) € 80.769 niet ten laste van de onbelaste voordelen uit waardeveranderingen van de tuinbouwgrond komen, maar dat deze deel uitmaken van een afzonderlijk met de sloop van de glasopstanden en toebehoren behaald verlies, dat zelfstandig ten laste van de winst moet worden gebracht.
4.3. De Inspecteur heeft de stellingen van belanghebbende gemotiveerd weersproken.
4.4. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen verwijst het Hof voor het overige naar de stukken van het geding.
Conclusies van partijen
5.1. Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en tot vermindering van het verrekende verlies uit werk en woning tot € 4.503.
5.2. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
Oordeel van de rechtbank
6. De rechtbank heeft in haar uitspraak het navolgende overwogen, waarbij de rechtbank belanghebbende als eiser en de Inspecteur als verweerder heeft aangeduid:
“2.12 Artikel 3.12, eerste lid, van de Wet IB 2001 luidt als volgt:
1.Tot de winst behoren niet voordelen uit landbouwbedrijf ter zake van waardeveranderingen van gronden – daaronder begrepen de ondergrond van gebouwen – voorzover de waardeverandering van de grond is toe te rekenen aan de ontwikkeling van de waarde in het economische verkeer bij voortzetting van de aanwending van de grond in het kader van een landbouwbedrijf, en niet is ontstaan in de uitoefening van het bedrijf.
2.13 De voordelen ter zake van de waardeverandering van gronden in de zin van de onder 2.12 geciteerde bepaling zijn in de regel gelijk aan de werkelijke opbrengst bij vervreemding van de gronden of de werkelijke waarde van de gronden bij onttrekking, verminderd met de kostprijs (boekwaarde) van de gronden. Daarbij moet de opbrengst bij vervreemding op de netto-opbrengst, dus na aftrek van de op de vervreemding vallende kosten en de kostprijs op het bruto bedrag, dus met inbegrip van de destijds bij de verwerving van de gronden gemaakte kosten, worden gesteld.
2.14 Paragraaf 6.1 van de koopakte, zoals opgenomen onder 2.3, verplichtte eiser ertoe de glasopstanden vóór de levering van de grond aan de koper, af te breken en te verwijderen. Gesteld noch gebleken is dat met de sloop van de glasopstanden iets anders werd beoogd dan de nakoming van deze contractuele verplichting jegens de koper van de grond. Dit houdt in dat eiser de boekwaarde van de glasopstanden heeft opgeofferd om de grond, overeenkomstig hetgeen hij met de koper van de grond was overeengekomen, vrij te maken. Dan moet de boekwaarde van de glasopstanden geheel aan de grond worden toegerekend (vergelijk HR 25 maart 1987, nr. 23 827, BNB 1987/151).
2.15 De hofuitspraken waarnaar eiser ter onderbouwing van zijn standpunt verwijst, brengen de rechtbank niet tot een ander oordeel. Hof ’s-Gravenhage deed zijn uitspraak van 18 maart 1976, BNB 1977/143, voordat de Hoge Raad het onder 2.14 genoemde arrest wees, zodat het Hof daarmee geen rekening heeft kunnen houden. Voor zover de uitspraak van Hof ’s-Gravenhage strijdig is met het arrest van de Hoge Raad, is ’s-Hofs uitspraak door het arrest achterhaald. Hof Arnhem stelt in de uitspraak van 3 september 2008, LJN: BF0888, vast dat de bedoeling van de belanghebbende niet primair gericht was op het door de sloop van boomopstanden geschikt maken van de grond voor de bedrijfsactiviteiten die de koper daarop wilde ontplooien (akkerbouw en veeteelt). Nu de feiten op grond waarvan Hof Arnhem tot zijn oordeel komt, op dit voor de toepassing van de wet wezenlijke punt anders liggen dan de feiten op grond waarvan de rechtbank het onderhavige geschil dient te beslechten, kan de uitspraak van Hof Arnhem voor het oordeel van de rechtbank niet (mede) bepalend zijn.
2.16 Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen dient te worden beslist zoals onder III is vermeld.”
Beoordeling van het hoger beroep
7.1. De rechtbank heeft terecht tot uitgangspunt genomen dat de voordelen ter zake van de waardeverandering van gronden in de zin van artikel 3.12, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 in de regel gelijk zijn aan de werkelijke opbrengst bij vervreemding van de gronden, verminderd met de kostprijs (boekwaarde) van de gronden en dat daarbij de opbrengst bij vervreemding gesteld moet worden op de netto-opbrengst, dus na aftrek van de op de vervreemding vallende kosten en de kostprijs op het bruto bedrag, dus met inbegrip van de destijds bij de verwerving van de gronden gemaakte kosten.
7.2. Op grond van onderdeel 6.1 van de overeenkomst van koop en verkoop, zoals vermeld in 3.3, was belanghebbende verplicht om het perceel als nieuw vervaardigde bouwrijpe kavel op te leveren en aldus de zich op het perceel bevindende glasopstanden voor de levering af te breken en te verwijderen. Belanghebbende stelt dat het doel van de sloop van de glasopstanden is de koper de vrijstelling van overdrachtsbelasting als bedoeld in artikel 15, eerste lid, onderdeel a, van de Wet belastingen van rechtsverkeer deelachtig te laten worden.
7.3. Het Hof is van oordeel dat voor belanghebbende het primaire doel van de sloop van de glasopstanden was de ondergrond daarvan vrij te maken teneinde deze in overeenstemming met de in onderdeel 6.1 van de overeenkomst van koop en verkoop bepaalde toestand van bouwterrein te kunnen leveren. Dat de koper de vrijstelling van overdrachtsbelasting deelachtig wordt is voor belanghebbende een bijkomstig doel.
7.4. Het in 7.3 overwogene brengt mee dat belanghebbende de boekwaarde van de bestaande glasopstanden heeft opgeofferd om de grond vrij te maken, zodat die boekwaarde geheel aan de grond moet worden toegerekend en dus leidt tot een hogere boekwaarde van de grond.
7.5. Op grond van het vorenoverwogene moet worden geoordeeld dat de rechtbank terecht het boekverlies op de glasopstanden onder de landbouwvrijstelling heeft gebracht. Het hoger beroep is derhalve ongegrond. Beslist dient te worden als hierna vermeld.
Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. Chr.Th.P.M. Zandhuis, B. van Walderveen en T.A. Gladpootjes, in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema-van der Koogh. De beslissing is op 30 januari 2013 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.