Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
locatie Arnhem
nummers 18/00618 en 18/00619
uitspraakdatum: 10 december 2019
Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] B.V.te
[Z](hierna: belanghebbende)
[Z](hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 4 juni 2018, nummers AWB 16/6790 en AWB 16/6791, ECLI:NL:RBGEL:2018:2444, in het geding tussen belanghebbende en
de
inspecteurvan de
Belastingdienst/Kantoor Arnhem(hierna: de Inspecteur)
inspecteurvan de
Belastingdienst/Kantoor Arnhem(hierna: de Inspecteur)
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
Aan belanghebbende is over het jaar 2009 een navorderingsaanslag vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) opgelegd naar een belastbare winst van € 40.617 en, na verliesverrekening, een belastbaar bedrag van € 31.234. Bij beschikking is heffingsrente berekend.
1.2.
Voorts is aan belanghebbende over het jaar 2010 een navorderingsaanslag Vpb opgelegd naar een belastbare winst en een belastbaar bedrag van € 46.390. Bij beschikking is heffingsrente berekend.
1.3.
De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de bezwaren tegen voormelde navorderingsaanslagen en beschikkingen ongegrond verklaard.
1.4.
Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard. Wegens overschrijding van de redelijke termijn zijn de Inspecteur en de Staat veroordeeld tot het vergoeden van immateriële schade, de proceskosten en het griffierecht.
1.5.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.6.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 september 2019. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
2.Vaststaande feiten
2.1.
Belanghebbende is opgericht op 30 december 1998. Enig aandeelhouder van belanghebbende is [A] (hierna: [A] ), die gehuwd is met [B] (hierna: de echtgenote).
2.2.
Tot 28 mei 2009 hield belanghebbende 331/3% van de aandelen in [C] BV (hierna: [C] BV). De overige aandelen in [C] BV werden middellijk gehouden door de broer en de zus van [A] , via [D] BV respectievelijk [E] BV.
2.3.
[C] BV is op haar beurt houder van alle aandelen in [F] van [C] BV. Deze laatste vennootschap houdt zich - onder meer - bezig met de exploitatie van het [G] , een vakantiepark met een camping en een jachthaven (hierna: het vakantiepark).
2.4.
Het vakantiepark is in de jaren tachtig van de vorige eeuw opgezet door de ouders van [A] . In 1998 is de exploitatie van het vakantiepark overgenomen door [A] , de broer en de zus. De hiervoor beschreven juridische structuur is toen tot stand gebracht. Alle drie waren zij woonachtig in een dienstwoning op het vakantiepark. In de loop van 2007 / 2008 is een verschil van inzicht ontstaan tussen [A] enerzijds en de broer en de zus anderzijds.
2.5.
Tijdens een bespreking op 23 oktober 2008 is overeengekomen dat [A] zou worden uitgekocht door de broer en de zus. Daartoe hebben zij op 25 november 2008 een principeovereenkomst getekend, die – voor zover voor dit geding van belang is – luidt als volgt:
“De uitkoop zal geschieden onder de volgende voorwaarden:
1. [X] B.V. zal 100% van de in zijn bezit zijnde aandelen (namelijk 33,3% van het totale aandelenpakket van [C] B.V.) aanbieden tegen de prijs van € 1.500.000 (éénmiljoenvijfhonderdduizend Euro) vermeerderd met 5% rente te berekenen vanaf 1 januari 2009 . Deze aandelen komen met ingang van 1 januari 2009 voor rekening en risico van de kopers. De juridische levering, door middel van het passeren van een notariële akte van levering, vindt plaats zo spoedig mogelijk na verkrijging door de kopers van een marktconforme financiering voor de voorgenomen transactie. (…) Partijen zullen hun afspraken uitwerken in een schriftelijke koopovereenkomst (…).
(…)
6. [A] en [B] kunnen tot 31 december 2010 in het woonhuis op het [G] blijven wonen. Eef zal zijn werkzaamheden op het [G] eveneens voortzetten tot 31 december 2010. Hij zal daarvoor zijn huidige managementvergoeding blijven ontvangen. In verband met de fiscale aspecten (Eef zal geen aandeelhouder meer zijn), dient nader te worden uitgewerkt - eventueel in overleg met de belastingdienst - op welke wijze het ‘dienstverband’ met Eef inhoud krijgt en op welke wijze loonheffing en premies worden betaald. Een eventueel dienstverband eindigt op 31 december 2010. Indien [A] en [B] eerder willen verhuizen én tegelijkertijd de werkzaamheden van [A] ten behoeve van het [G] willen beëindigen (woonhuis en werkzaamheden zijn aan elkaar gekoppeld), dan zullen zij dit minimaal 2 maanden van tevoren aan (…) geven aan [H] en [I] .”
2.6.
Met het oog op de overname van de door belanghebbende gehouden aandelen is [J] BV opgericht, waarin de broer en de zus via hun persoonlijke holdings de aandelen houden.
2.7.
Belanghebbende en [J] BV hebben vervolgens besprekingen gevoerd over de verkoop en levering van de aandelen in [C] BV. Die besprekingen hebben geleid tot een overeenkomst van 18 februari 2009 waarin (nadere) afspraken zijn vastgelegd. [J] BV heeft vervolgens een beroep gedaan op het daarin opgenomen financieringsvoorbehoud, waarna partijen nieuwe afspraken hebben gemaakt. Dit heeft geleid tot een op 25 mei 2009 getekende koopovereenkomst, waarin de afspraken omtrent de overname van de aandelen zijn vastgelegd. In die koopovereenkomst is – onder meer – het volgende bepaald:
“3.1 Onder de voorwaarden als vervat in deze Koopovereenkomst verkoopt [X] hierbij aan de Koopholding de Aandelen [A] .
3.2
De Aandelen [A] zullen Onbezwaard worden overgedragen met als economische ingangsdatum 1 januari 2009. (…)
4.1
De koopprijs bedraagt EUR 1.500.000 vermeerderd met 5 procent rente op jaarbasis te berekenen over de periode vanaf 1 januari 2009. (…)
5.1
De levering en aanvaarding van de Aandelen [A] (…) zal op de Leveringsdatum plaatsvinden ten kantore van de Notaris, zulks door middel van het passeren van de Leveringsakte.
5.2
Naast de overige in deze Koopovereenkomst vermelde handelingen zullen op de Leveringsdatum voorafgaand aan het passeren van de Leveringsakte de navolgende handelingen worden verricht:
a. (…)
b. ondertekening en parafering van de managementovereenkomst tussen de [F] van [C] B.V. en [X] , aangehecht als
Bijlage 2;
Bijlage 2;
c. ondertekening en parafering van deze overeenkomst betreffende de dienstwoning tussen [F] van [C] B.V. en [A] , aangehecht als
Annex 1bij Bijlage 2. (…)
Annex 1bij Bijlage 2. (…)
6.2
[X] zal [A] tot en met 30 september 2010 ter beschikking blijven stellen aan de Onderneming, een en ander met het oog op de kennisoverdracht en de continuïteit van de Onderneming. Onmiddellijk na ondertekening van deze Koopovereenkomst zal daartoe de managementovereenkomst aangehecht als Bijlage 2 getekend worden. De periode tussen de overdracht en 30 september 2010 zal worden gebruikt om de huidige verantwoordelijkheden ten aanzien van de dagelijkse leiding over te dragen aan de heer [K] en mevrouw [L] en/of aan één of meer anderen. Het is de bedoeling van Partijen dat er geen afdracht van premies en loonheffingen op het niveau van de [F] van [C] B.V. plaatsvindt. Partijen zullen met de Belastingdienst afstemmen of dit mogelijk is. Indien op enig moment komt vast te staan dat de Belastingdienst niet instemt met deze werkwijze, dan zal de managementovereenkomst met onmiddellijke ingang eindigen. [F] van [C] B.V. en [A] zullen dan een arbeidsovereenkomst voor bepaalde tijd (tot 30 september 2010 ) aangaan. (…)
7.1
[A] zal gedurende de looptijd van de management- c.q. arbeidsovereenkomst gebruik kunnen blijven maken van de dienstwoning waarin hij thans met zijn gezin woont en welke gevestigd is op het terrein van de Onderneming. [F] van [C] BV en [A] zullen daartoe de als Annex 1 bij Bijlage 2 aangehechte overeenkomst sluiten. Partijen stellen vast dat het gebruik van de dienstwoning door [A] in grote mate bijdraagt aan de goede vervulling van de taken waarop de management- c.q. arbeidsovereenkomst ziet. (…)
12.2
Deze koopovereenkomst (inclusief de Bijlagen) bevat alle bepalingen en bedingen die op de Transactie van toepassing zijn. Deze Koopovereenkomst treedt in de plaats van alle andere overeenkomsten en afspraken, hetzij mondeling, hetzij schriftelijk, die vóór de datum van ondertekening van deze Koopovereenkomst ter zake van de Transactie tussen Partijen mochten zijn gesloten, waaronder begrepen de Principeovereenkomst en de koopovereenkomst d.d. 18 februari 2009 (inclusief de bijlagen daarbij).”
2.8.
De eveneens op 25 mei 2009 getekende managementovereenkomst luidt – voor zover van belang – als volgt:
“DE ONDERGETEKENDEN:
1. De besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [F] van [C] B.V. (…) hierbij rechtsgeldig vertegenwoordigd door haar statutair bestuurders [D] B.V. en [E] B.V., welke vennootschappen op hun beurt worden vertegenwoordigd door respectievelijk de heer [K] en mevrouw [L] (de ‘Vennootschap’)
2. De besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [X] B.V. (…) hierbij rechtsgeldig vertegenwoordigd door haar statutair bestuurder de heer [A] (de ‘Management B.V.’)
Ondergetekenden worden gezamenlijk aangeduid als ‘Partijen’ en ieder voor zich als ‘Partij’.
IN AANMERKING NEMENDE DAT:
a. a) de Vennootschap een onderneming drijft welke gericht is op de exploitatie van een campingbedrijf en een jachthaven met winterstalling, één en ander onder de naam Recreatiepark “ [G] ” (de ‘Onderneming’);
b) de Management B.V. op het moment van ondertekening van deze overeenkomst houdster is van één derde (1/3) van de aandelen in het kapitaal van [C] B.V., de enig aandeelhoudster van de Vennootschap;
c) (…)
d) de Management B.V. een overeenkomst is aangegaan tot verkoop van alle door haar gehouden aandelen in het kapitaal van [C] B.V. aan [J] B.V., een vennootschap waarbij de Management B.V. niet betrokken is (de ‘Transactie’);
e) (…)
f) de Vennootschap, met het oog op kennisoverdracht en continuïteit van de Onderneming, na de Transactie gebruik zou willen blijven maken van de diensten van de heer [A] , dit tot het moment waarop zij een geschikte opvolger heeft gevonden voor de heer [A] en deze opvolger voldoende kennis heeft opgedaan en vaardigheden heeft ontwikkeld maar uiterlijk tot 30 september 2010, reden waarom zij de Management B.V. gevraagd heeft de heer [A] voor genoemde periode ter beschikking te stellen aan de Vennootschap, terwijl de Management B.V. bereid is dit te doen;
g) Partijen overeenstemming hebben bereikt omtrent de voorwaarden waaronder aan de Management B.V. de opdracht wordt verleend om de heer [A] aan de Vennootschap ter beschikking te stellen, welke voorwaarden zij in een managementovereenkomst (de ‘Managementovereenkomst’) wensen vast te leggen;
h) Partijen de intentie hebben om een overeenkomst van opdracht te sluiten overeenkomstig het bepaalde in de artikelen 7:400 e.v. van het Burgerlijk Wetboek. Partijen verklaren dat deze artikelen van toepassing zijn op deze Managementovereenkomst en verklaren uitdrukkelijk dat het niet de bedoeling van partijen is om een arbeidsovereenkomst te sluiten overeenkomstig de artikelen 7:610 e.v. van het Burgerlijk Wetboek.
ZIJN OVEREENGEKOMEN ALS VOLGT:
1. OPDRACHT
1.1
De Vennootschap geeft hierbij aan de Management B.V. de opdracht om onder meer de hieronder genoemde werkzaamheden te verrichten ten behoeve van de Vennootschap (de ‘Opdracht’), welke Opdracht hierbij door de Management B.V. wordt aanvaard:
- overdracht aan [J] B.V. en/of door [J] B.V. aangewezen personen van de dagelijkse leiding over, de kennis van en de vaardigheden samenhangende met de Onderneming in de meest ruime zin van het woord;
- totdat een opvolger is gevonden en aan deze opvolger voldoende relevante kennis is overgedragen en vaardigheden zijn bijgebracht, het beheren van de jachthaven en winterberging, waaronder in ieder geval wordt begrepen diverse bewakings- en toezichthoudende taken, noodzakelijke werkzaamheden op de camping, het verhelpen van klachten en opvang van bezorgde goederen (de ‘Beheerderstaak’).
1.2
De Management B.V. zal ter uitvoering van de Opdracht in eerste instantie de heer [A] (de ‘Manager’) aan de Vennootschap ter beschikking stellen, waarbij geldt dat de Manager zich volledig zal inzetten om de Opdracht namens Management B.V. naar eer en geweten inhoud te geven. (…)
2. MANAGEMENTVERGOEDING (…)
2.1
Als beloning voor de krachtens de opdracht verrichte werkzaamheden is de Vennootschap aan de Management B.V. een bedrag verschuldigd van EUR 6.000 per maand, exclusief eventueel verschuldigde omzetbelasting. Betaling van genoemd bedrag zal plaatsvinden in gedeelten door middel van facturering door de Management B.V. aan de Vennootschap per maand achteraf nadat de werkzaamheden zijn uitgevoerd. (…)
2.5
De Manager en/of persoon die hem vervangt, heeft persoonlijk voor de werkzaamheden die door hem ter uitvoering van de Opdracht ten behoeve van de Vennootschap zijn verricht, jegens de Vennootschap geen enkele aanspraak op enigerlei beloning in welke vorm dan ook.
2.6
In geval van ziekte of arbeidsongeschiktheid van de Manager en/of de persoon die hem vervangt, is de in artikel 2.1. genoemde beloning verschuldigd tot het einde van de looptijd van deze Managementovereenkomst, met een maximum van één maand na de dag waarop de ziekte of arbeidsongeschiktheid een aanvang heeft genomen. Perioden van ziekte en/of arbeidsongeschiktheid met een tussentijd van 1 week of minder zullen worden beschouwd als een aaneengesloten periode van ziekte of arbeidsongeschiktheid. (…)
6. DUUR EN BEËINDIGING VAN DE OVEREENKOMST
6.1
De Managementovereenkomst treedt in werking op het moment van levering van de aandelen in het kapitaal van [C] B.V. door de Management B.V. in het kader van de Transactie en eindigt op 30 september 2010, behoudens tussentijds opzegging conform het bepaalde in de artikelen 6.2. tot en met 6.5 en tenzij Partijen anders overeenkomen.
6.2
De Management B.V. is gerechtigd deze Managementovereenkomst tussentijds schriftelijk op te zeggen met inachtneming van een opzegtermijn van ten minste twee maanden. (…)
8. OVERIGE BEPALINGEN
(…)
8.2
Deze Managementovereenkomst (inclusief de annexen) bevat alle bepalingen en bedingen die op de relatie tussen de Vennootschap enerzijds en de Management B.V. en de Manager anderzijds van toepassing zijn. Deze Managementovereenkomst treedt in de plaats van alle andere overeenkomsten en afspraken, hetzij mondeling, hetzij schriftelijk, die vóór de datum van ondertekening van deze Managementovereenkomst ter zake van deze relaties mochten zijn gesloten.
8.3
Wijzigingen van en aanvullingen op deze Managementovereenkomst kunnen slechts schriftelijk bij nadere overeenkomst door Partijen worden overeengekomen. (…)”
2.9.
Op 25 mei 2009 hebben [F] van [C] BV (‘Vennootschap’), belanghebbende (‘Management B.V.’) en [A] (‘ [A] ’) voorts een vaststellingsovereenkomst (hierna: de VSO) gesloten waarin – onder meer – het volgende is vermeld:
“IN AANMERKING NEMENDE DAT:
de Vennootschap en de Management B.V. op 25-5-2009 een managementovereenkomst (…) voor bepaalde tijd zijn aangegaan, met een looptijd tot 30 september 2010;
(…)
Partijen om hun moverende redenen en in goed overleg hebben besloten dat het beter is dat de Management B.V. tussentijds wordt vrijgesteld van uitvoering van de Opdracht,
e Vennootschap en de Management B.V. op 25-5-2009 ook een dienstwoningovereenkomst (…) zijn aangegaan, welke is gekoppeld aan (de looptijd van) de Managementovereenkomst,
(…)
Partijen om hun moverende redenen en in goed overleg hebben besloten dat het beter is dat de Dienstwoningovereenkomst tussentijds wordt beëindigd en dat [A] met zijn gezin de dienstwoning vroegtijdig verlaat,
(…)
ZIJN OVEREENGEKOMEN ALS VOLGT:
1. MANAGEMENTOVEREENKOMST
1.1
De Management B.V. is met ingang van 1 juni 2009 vrijgesteld van uitvoering van de Opdracht. De Management B.V. en [A] verplichten zich met ingang van 1 juni 2009 te onthouden van het verrichten van werkzaamheden ten behoeve van de Vennootschap, behoudens uitdrukkelijk verzoek van de Vennootschap.
1.2
De managementovereenkomst blijft voor het overige van kracht waaronder mede begrepen de bepalingen omtrent de managementvergoeding.
(…)
4. OVERIGE BEPALINGEN
(…)
4.3
Wijzingen van en aanvullingen op deze Vaststellingsovereenkomst kunnen slechts schriftelijk bij nadere overeenkomst door Partijen worden overeengekomen.”
2.10.
Op 28 mei 2009 is de akte van levering van de aandelen in het kapitaal van [C] B.V. gepasseerd.
2.11.
In 2009 heeft belanghebbende € 42.000 (7 x € 6.000) ontvangen van [F] van [C] B.V. In de aangiften omzetbelasting voor het jaar 2009 heeft belanghebbende een belaste omzet aangegeven van € 94.573 (waarvan € 64.573 in het derde en vierde kwartaal).
2.12.
In 2010 heeft belanghebbende € 54.000 (9 x € 6.000) ontvangen van [F] van [C] B.V. In de aangiften omzetbelasting voor het jaar 2010 heeft belanghebbende een belaste omzet aangegeven van € 54.000.
2009
2.13.
Met dagtekening 10 september 2011 is een ambtshalve aanslag Vpb opgelegd voor het jaar 2009, aangezien belanghebbende – ondanks uitnodiging, herinnering en aanmaning – niet binnen de gestelde termijnen aangifte Vpb voor dat jaar heeft gedaan. Het belastbare bedrag is hierbij vastgesteld op € 6.715. Tevens is bij beschikking een verzuimboete opgelegd van € 2.460.
2.14.
Het hiertegen gerichte (pro forma) bezwaar van belanghebbende is niet-ontvankelijk verklaard wegens overschrijding van de bezwaartermijn. Voor een ambtshalve vermindering van de aanslag heeft de Inspecteur geen aanleiding gezien.
2.15.
Op 6 maart 2013 heeft belanghebbendes toenmalige gemachtigde alsnog een aangifte ingediend voor het jaar 2009. Hierin is de ontvangen betaling van € 42.000 als omzet verantwoord. Volgens deze aangifte bedraagt de belastbare winst (tevens belastbaar bedrag) € 48.554.
2.16.
Met dagtekening 27 april 2013 heeft de Inspecteur overeenkomstig die aangifte aan belanghebbende een navorderingsaanslag opgelegd.
2.17.
Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de belastbare winst (tevens belastbaar bedrag) in verband met een correctie van advocaatkosten verlaagd met € 71.711 tot € 23.157 negatief (verlies).
2.18.
Op 29 september 2014 heeft de huidige gemachtigde opnieuw een aangifte ingediend voor het jaar 2009 (hierna: de herziene aangifte 2009). Hierin is de betaling van € 42.000 niet langer als omzet verantwoord, maar als deelnemingsresultaat waarop de deelnemingsvrijstelling van toepassing is. Volgens de herziene aangifte 2009 bedraagt de belastbare winst (tevens belastbaar bedrag) € 1.383 negatief (verlies).
2.19.
De Inspecteur heeft de herziene aangifte 2009 aangemerkt als een verzoek tot navordering. Naar aanleiding hiervan hebben belanghebbende en de Inspecteur over en weer gecorrespondeerd.
2.20.
Met dagtekening 4 juli 2015 is de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbare winst van € 40.617 en, na verliesverrekening, een belastbaar bedrag van € 31.234.
2010
2.21.
Met dagtekening 30 juni 2012 is een ambtshalve aanslag Vpb opgelegd voor het jaar 2010, aangezien belanghebbende – ondanks uitnodiging, herinnering en aanmaning – niet binnen de gestelde termijnen aangifte Vpb voor dat jaar heeft gedaan. Het belastbare bedrag is hierbij vastgesteld op € 39.336. Tevens is bij beschikking een verzuimboete opgelegd van € 2.460.
2.22.
Op 4 maart 2013 heeft belanghebbendes toenmalige gemachtigde alsnog een aangifte ingediend voor het jaar 2010. Hierin is de ontvangen betaling van € 54.000 als omzet verantwoord. Volgens deze aangifte bedraagt de belastbare winst (tevens belastbaar bedrag) € 13.515 negatief (verlies).
2.23.
Met dagtekening 30 november 2013 heeft de Inspecteur de ambtshalve aanslag overeenkomstig die aangifte verminderd.
2.24.
Op 29 september 2014 heeft de huidige gemachtigde opnieuw een aangifte ingediend voor het jaar 2010 (hierna: de herziene aangifte 2010). Hierin is de betaling van € 54.000 niet langer als omzet verantwoord, maar als deelnemingsresultaat waarop de deelnemingsvrijstelling van toepassing is. Volgens de herziene aangifte 2010 bedraagt de belastbare winst € 7.654 negatief (verlies) en het belastbare bedrag € 7.610 negatief (verlies).
2.25.
De Inspecteur heeft de herziene aangifte 2010 aangemerkt als een verzoek tot navordering. Naar aanleiding hiervan hebben belanghebbende en de Inspecteur over en weer gecorrespondeerd.
2.26.
Met dagtekening 11 juli 2015 is de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbare winst (tevens belastbaar bedrag) van € 46.390.
2.27.
Bij uitspraken op bezwaar zijn de bezwaren tegen de onderhavige navorderingsaanslagen ongegrond verklaard.
2.28.
De Rechtbank heeft de hiertegen ingestelde beroepen ongegrond verklaard. Naar het oordeel van de Rechtbank is belanghebbende niet erin geslaagd aannemelijk te maken dat de betalingen van € 42.000 (2009) respectievelijk € 54.000 (2010) zijn aan te merken als voordelen uit hoofde van een deelneming. Daartoe is overwogen dat tussen belanghebbende, [F] van [C] BV en [A] een managementovereenkomst is gesloten, waarin de grondslag voor de betalingen is gelegen. Die grondslag verandert niet als [A] op grond van de VSO geen arbeid hoeft te verrichten. Uit niets volgt dat de betalingen zouden moeten worden aangemerkt als onderdeel van de koopsom van de door belanghebbende overgedragen aandelen. De schriftelijke vastleggingen en de feitelijke gang van zaken wijzen juist in de richting van een belaste managementvergoeding, aldus nog steeds de Rechtbank. Wegens overschrijding van de redelijke termijn met afgerond 11 maanden is een vergoeding van immateriële schade toegekend van € 1.000 (2 x € 500). De Rechtbank heeft daarbij in aanmerking genomen dat de twee zaken gezamenlijk zijn behandeld en betrekking hebben op hetzelfde onderwerp, zodat slechts eenmaal het tarief van € 500 per half jaar is gehanteerd.
3.Geschil
In geschil is of de navorderingsaanslagen terecht en naar juiste bedragen zijn opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vragen of sprake is van een ambtelijk verzuim dat aan navordering in de weg staat, hoe de door belanghebbende ontvangen betalingen van € 42.000 (2009) en € 54.000 (2010) moeten worden gekwalificeerd en hoe in dit kader de bewijslast moet worden verdeeld. Ten slotte staat de door de Rechtbank toegekende vergoeding van immateriële schade ter discussie.
4.Beoordeling van het geschil
Bevoegdheid tot navordering: ambtelijk verzuim
4.1.
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat sprake is van een ambtelijk verzuim dat aan het opleggen van de onderhavige navorderingsaanslagen in de weg staat, doordat de Inspecteur - zonder enig onderzoek te doen - de door de toenmalige gemachtigde verzorgde aangiften voor de jaren 2009 en 2010 heeft gevolgd (zie 2.16 en 2.23) en een bezwaar heeft toegewezen (zie 2.17). Wanneer de Inspecteur dit onderzoek wel had verricht, dan had hij zich een juist beeld kunnen vormen van de fiscale positie van belanghebbende en waren de elementen waarover nu wordt nagevorderd aan het licht gekomen. Voor onderzoek bestond bovendien aanleiding omdat de toenmalige gemachtigde een slechte reputatie had en de Inspecteur daarvan op de hoogte was, aldus nog steeds belanghebbende.
4.2.
Volgens de Inspecteur was voor de Rechtbank niet in geschil dat hij tot navordering bevoegd was en heeft belanghebbende dat standpunt daarmee prijsgegeven. Bovendien bevatten de door de huidige gemachtigde ingediende herziene aangiften 2009 en 2010 nieuwe elementen die aanleiding geven tot navordering.
4.3.
Uit de stukken van het geding volgt niet dat belanghebbende haar standpunt omtrent de bevoegdheid tot navordering voor de Rechtbank uitdrukkelijk en ondubbelzinnig heeft prijsgegeven. Het ter discussie stellen van die bevoegdheid in hoger beroep acht het Hof evenmin in strijd met de goede procesorde, aangezien de Inspecteur bekend is met de feitelijkheden rondom de totstandkoming van de onderhavige navorderingsaanslagen en ook inhoudelijk op het standpunt van belanghebbende heeft kunnen reageren.
4.4.
Naar het oordeel van het Hof is geen sprake van een ambtelijk verzuim dat aan het opleggen van de onderhavige navorderingsaanslagen in de weg staat. In de aangiften die door de toenmalige gemachtigde van belanghebbende (alsnog) zijn ingediend, zijn de door belanghebbende ontvangen betalingen van € 42.000 (2009) en € 54.000 (2010) als belaste omzet aangegeven. Aan de juistheid van de aangifte op dit punt behoefde de Inspecteur - na met normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van die aangiften - in redelijkheid niet te twijfelen, temeer daar dit strookte met de aangiften omzetbelasting. Ook wat de overige elementen van de aangiften betreft bestond daartoe geen aanleiding, mede in aanmerking nemende dat de aangiften – ondanks de vermeend slechte reputatie van de toenmalige gemachtigde – niet een onverzorgde indruk maken. Er bestond een niet onwaarschijnlijke mogelijkheid dat deze aangiften juist waren. De Inspecteur was gelet hierop niet gehouden de aangiften van belanghebbenden aan een nader onderzoek te onderwerpen, ook niet naar aanleiding van het (toegewezen) bezwaar betreffende het jaar 2009 inzake in aanmerking te nemen advocaatkosten. De enkele omstandigheid dat de aangiften eerst zijn ingediend nadat ambtshalve aanslagen zijn opgelegd, maakt evenmin dat de Inspecteur hiertoe verplicht was.
4.5.
Met de indiening van de herziene aangiften 2009 en 2010 zijn inhoudelijke verschillen met de eerdere aangiften blootgelegd. Die verschillen roepen vragen op, onder meer over de fiscale kwalificatie van de door belanghebbende ontvangen betalingen van € 42.000 (2009) en € 54.000 (2010). Van de Inspecteur mag worden verwacht dat hij onderzoek hiernaar doet, hetgeen hij ook heeft gedaan. Dat onderzoek heeft uiteindelijk geresulteerd in de onderhavige navorderingsaanslagen, tot het opleggen waarvan de Inspecteur op grond van artikel 16 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen ook bevoegd was.
Kwalificatie ontvangen betalingen
4.6.
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de door haar ontvangen betalingen van in totaal € 96.000 op grond van de deelnemingsvrijstelling van de heffing van Vpb zijn vrijgesteld, hetzij omdat zij onderdeel zijn van de koopprijs van de vervreemde aandelen in [C] BV, hetzij omdat zij een winstuitdeling vormen (uiterlijk vastgesteld en beschikbaar gesteld op 25 mei 2009 en uitbetaald in maandtermijnen). Zo de betalingen niet onder de deelnemingsvrijstelling zouden vallen, stelt belanghebbende dat sprake is van een in 2009 te belasten afkoopsom (schattenderwijs te bepalen op € 12.000).
4.7.
Het is aan belanghebbende om feiten en omstandigheden aannemelijk te maken die de conclusie rechtvaardigen dat de ontvangen betalingen behoren tot de voordelen uit hoofde van een deelneming als bedoeld in artikel 13, eerste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet Vpb). Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende hierin niet geslaagd.
4.8.
In het kader van de uitkoop van [A] door de broer en de zus zijn op 25 mei 2009 meerdere overeenkomsten gesloten. Allereerst hebben belanghebbende en [J] BV een koopovereenkomst gesloten waarin overeengekomen is dat belanghebbende de door haar gehouden aandelen in [C] BV verkoopt aan [J] BV tegen een koopprijs van € 1.500.000 vermeerderd met 5% rente op jaarbasis te berekenen over de periode vanaf 1 januari 2009. Ten opzichte van de principeovereenkomst is de hoogte van die koopprijs ongewijzigd gebleven. Uit artikel 4 van Pro de koopovereenkomst, betreffende de koopprijs, volgt op geen enkele wijze dat de door belanghebbende ontvangen betalingen van € 42.000 (2009) en € 54.000 (2010) hiervan onderdeel uitmaken of nog bij de koopprijs moeten worden opgeteld.
4.9.
Als bijlage 2 bij de koopovereenkomst is een eveneens op 25 mei 2009 getekende managementovereenkomst gevoegd tussen [F] van [C] BV (opdrachtgever) en belanghebbende (opdrachtnemer), waarin aan belanghebbende opdracht wordt gegeven om bepaalde werkzaamheden te (blijven) verrichten in het kader van kennisoverdracht en het uitvoeren van beheerderstaken in de persoon van (in eerste instantie) [A] gedurende een bepaalde periode tegen een betaling van € 6.000 ex omzetbelasting per maand. Met de Rechtbank acht het Hof aannemelijk dat hierin de grondslag voor de betalingen aan belanghebbende van € 42.000 (2009) en € 54.000 (2010) is gelegen. Dit strookt ook met de aangiften omzetbelasting waarin de maandelijkse betalingen als omzet zijn verantwoord. Dat de managementovereenkomst als bijlage bij de koopovereenkomst is gevoegd, maakt niet dat de op grond van de managementovereenkomst verschuldigde betalingen tot de koopprijs van de aandelen behoren of anderszins tot de voordelen uit hoofde van de deelneming in [C] BV moeten worden gerekend.
4.10.
In de op dezelfde datum gesloten VSO is bepaald dat – in weerwil van wat in de managementovereenkomst is overeengekomen – belanghebbende met ingang van 1 juni 2009 wordt vrijgesteld van het uitvoeren van de opdracht. De managementovereenkomst blijft voor het overige van kracht, waaronder mede begrepen de bepalingen omtrent de managementvergoeding. Anders dan belanghebbende betoogt, kan hieruit niet worden afgeleid dat sprake is van een aanpassing van de koopprijs waartegen belanghebbende de aandelen in [C] BV heeft vervreemd of dat de betalingen uit hoofde van de managementovereenkomst anderszins tot de tegenprestatie voor die vervreemding moeten worden gerekend. Het had dan voor de hand gelegen dat dit in de VSO, bij wijze van addendum op de koopovereenkomst, tot uitdrukking was gebracht. De VSO vormt daarentegen slechts een addendum op de managementovereenkomst.
4.11.
Nog daargelaten dat belanghebbende in de VSO eerst per 1 juni 2009 wordt vrijgesteld van de opdracht, en dus nadat de aandeelhoudersband met [C] BV is verbroken, is niet aannemelijk gemaakt dat met de vrijstelling van de opdracht tegen doorbetaling van de managementvergoeding is beoogd om belanghebbende in haar hoedanigheid van (voormalig) aandeelhouder te bevoordelen. Gelet op de op dat moment bestaande conflictueuze band tussen [A] enerzijds en de broer en de zus anderzijds ligt dat niet voor de hand, in aanmerking nemende dat de broer en de zus indirect houder waren van een meerderheidsbelang in [F] van [C] BV. Niet aannemelijk is dat zij hun broer [A] via belanghebbende een voordeel hebben willen doen toekomen door het toekennen van een te hoge beloning voor door belanghebbende (c.q. [A] ) in het kader van de managementovereenkomst te verrichten prestaties. Overigens is niet aannemelijk geworden dat, zoals belanghebbende heeft gesteld, de wederpartij van belanghebbende heeft beoogd om - in strijd met de werkelijkheid - de betalingen buiten de deelnemingssfeer te brengen door de VSO als een aanvulling op de managementovereenkomst vorm te geven en door de wijze waarop aan de VSO vervolgens invulling is gegeven, te weten maandelijkse betalingen onder de titel van managementvergoeding, waarover omzetbelasting werd berekend. Het Hof acht het niet aannemelijk dat de VSO niet de werkelijke intentie van partijen bij die overeenkomst weergeeft. Van een (verkapte) winstuitdeling is daarmee geen sprake.
4.12.
Op grond van de VSO dienen belanghebbende en [A] zich te onthouden van het verrichten van werkzaamheden ten behoeve van [F] van [C] BV, behoudens op uitdrukkelijk verzoek van laatst genoemde vennootschap. Niet aannemelijk is dat belanghebbende aan een dergelijk verzoek geen gevolg zou hebben gegeven, omdat zij anders de maandelijkse betalingen van in totaal € 96.000 in de waagschaal zou leggen. Van een betekenisloze toevoeging is in zoverre geen sprake. De VSO ziet uitdrukkelijk niet op de beëindiging c.q. afkoop van de contractuele (betalings)verplichtingen uit hoofde van de managementovereenkomst, maar laat deze voortbestaan en voegt daaraan zelfs nieuwe verplichtingen toe, zoals met betrekking tot het aangaan van nieuwe rechtsverhoudingen door belanghebbende c.q. [A] . Voor het in aanmerking nemen van een in 2009 te belasten afkoopsom bestaat derhalve evenmin aanleiding.
4.13.
Gelet op al het voorgaande is niet aannemelijk geworden dat belanghebbende ten aanzien van de betalingen van € 42.000 (2009) en € 54.000 (2010) een beroep kan doen op de deelnemingsvrijstelling, dan wel dat sprake is van een in 2009 te belasten afkoopsom, laat staan dat die afkoopsom € 12.000 zou bedragen. Dat wordt niet anders wanneer de koopovereenkomst, de managementovereenkomst en de VSO, in het licht van de totstandkoming ervan, in onderlinge samenhang worden bezien. Aangezien belanghebbende volgens de normale bewijslastverdeling niet erin is geslaagd het bewijs voor haar stellingen te leveren, behoeft de vraag of voor de onderhavige jaren de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard wegens het niet doen van de vereiste aangiften geen behandeling.
Vergoeding van immateriële schade
4.14.
Met de Rechtbank is het Hof van oordeel dat het twee zaken betreft die gezamenlijk zijn behandeld en in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp, zodat slechts eenmaal het tarief van € 500 per half jaar moet worden gehanteerd (zie HR 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, r.o. 3.10.2). Niet in geschil is dat de redelijke termijn met afgerond 11 maanden is overschreden, zodat de vergoeding van immateriële schade door de Rechtbank correct is berekend op € 1.000 (2 x € 500). In hoger beroep is de redelijke termijn niet verder overschreden.
Heffingsrente
4.15.
Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep slaagt ook in zoverre niet.
SlotsomOp grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
5.Griffierecht en proceskosten
Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
6.Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is gedaan door mr. V.F.R. Woeltjes, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. J.A. Monsma, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.
De beslissing is op 10 december 2019 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(A. Vellema) (V.F.R. Woeltjes)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 10 december 2019.
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH DEN HAAG.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.