ECLI:NL:GHARL:2019:1018

• Datum uitspraak: 29 januari 2019
• Publicatiedatum: 5 februari 2019
• Zaaknummer: 17/00622 tm 17/00626
• Instantie: Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden
• Type: Uitspraak
• Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht
• Procedures: Hoger beroep
• Rechters: R.F.C. Spek; A. van Dongen; V.F.R. Woeltjes
• Vindplaatsen: Rechtspraak.nl

AI samenvatting door Lexboost • Automatisch gegenereerd

Hoger beroep inzake de hoogte van de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en verzoeken om wijziging van voorlopige aanslagen

In deze zaak gaat het om het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland over de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) voor het jaar 2014. De rechtbank had eerder de aanslag vastgesteld op een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 24.436. Belanghebbende heeft diverse verzoeken ingediend tot wijziging van de voorlopige aanslagen en om ambtshalve vermindering van de aanslag over het jaar 2012. De Inspecteur heeft deze verzoeken afgewezen, wat heeft geleid tot het hoger beroep. Tijdens de zitting heeft belanghebbende zijn standpunt over de schending van de hoorplicht ingetrokken. Het Hof heeft de feiten en omstandigheden van de zaak beoordeeld, waaronder de toerekening van nabetalingen en verrekeningen door het UWV aan het inkomen van belanghebbende. Het Hof heeft geoordeeld dat de Inspecteur de aanslag IB/PVV 2014 terecht heeft vastgesteld en dat de verzoeken om wijziging van de voorlopige aanslagen en om ambtshalve vermindering van de aanslag over 2012 terecht zijn afgewezen. Het Hof heeft de uitspraak van de rechtbank bevestigd en het hoger beroep ongegrond verklaard.

Uitspraak

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN

locatie Arnhem

nummers 17/00622 tot en met 17/00626

uitspraakdatum: 29 januari 2019

Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[X] te
[Z] (hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 2 juni 2017, nummers AWB 16/3348, 16/2434 en 16/3346, en de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 2 juni 2017, nummers AWB 16/4028 en 16/4029, in het geding tussen belanghebbende en

de
inspecteur van de
Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur)

1. Ontstaan en loop van het geding

17/00622

1.1.

Aan belanghebbende is over het jaar 2014 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 24.436.

1.2.

De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.

17/00623

1.3.

Belanghebbende heeft een verzoek gedaan tot wijziging van de voorlopige aanslag IB/PVV over het jaar 2014. De Inspecteur heeft het verzoek afgewezen.

1.4.

De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.

17/00624

1.5.

Belanghebbende heeft een gewijzigde aangifte IB/PVV ingediend voor het jaar 2014. Bij brief van 22 februari 2016 heeft de Inspecteur belanghebbende medegedeeld dat hij het wijzigingsverzoek heeft ontvangen, maar dat hij met de gewijzigde gegevens geen rekening zal houden, omdat de gegevens voor de definitieve aanslag IB/PVV al zijn ingevoerd in het systeem. De Inspecteur heeft belanghebbende medegedeeld dat hij de aanvullende gegevens zal beoordelen en eventueel de aanslag zal herzien of een navorderingsaanslag zal opleggen.

1.6.

De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard.

17/00625

1.7.

Belanghebbende heeft de Inspecteur verzocht een dwangsom toe te kennen omdat een beschikking is uitgebleven op een verzoek om het belastbare inkomen uit werk en woning over 2012 te verminderen met € 37.606. De Inspecteur heeft het verzoek afgewezen.

1.8.

De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.

17/00626

1.9.

Belanghebbende heeft verzocht de aanslag IB/PVV over het jaar 2012 ambtshalve te verminderen. De Inspecteur heeft het verzoek afgewezen.

1.10.

De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.

Alle zaken

1.11.

Belanghebbende is tegen voormelde uitspraken op bezwaar in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen in twee uitspraken ongegrond verklaard.

1.12.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraken van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

1.13.

Belanghebbende heeft hangende het hoger beroep een verzoek om een voorlopige voorziening ingediend.

1.14.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 september 2018. Tegelijkertijd is de zaak tegen de ontvanger behandeld met nummer 17/00627. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat op 18 september 2018 aangetekend aan partijen is verzonden.

2. Vaststaande feiten

17/00622 tot en met 17/00624

2.1.

Bij besluit van 14 mei 2008 heeft het Uitvoeringsinstituut Werknemersverzekeringen (UWV) belanghebbende, wegens een aan belanghebbende toekomende ontslagvergoeding, eerst met ingang van 1 april 2008 in aanmerking gebracht voor een uitkering op grond van de Werkloosheidswet (WW).

2.2.

Bij besluit van 22 augustus 2012 heeft het UWV het besluit van 14 mei 2008 ingetrokken en vastgesteld dat belanghebbende eerst met ingang van 26 augustus 2009 in aanmerking komt voor een WW-uitkering.

2.3.

Aan belanghebbende is over de periode van 1 april 2008 (de oorspronkelijke ingangsdatum van de WW-uitkering) tot en met 6 november 2011 (de oorspronkelijke einddatum van de WW-uitkering) een bedrag van € 52.323,83 bruto aan WW-uitkering inclusief vakantiegeld uitbetaald. Belanghebbende had over de periode van 26 augustus 2009 (nieuwe ingangsdatum WW-uitkering) tot en met 29 juli 2012 recht op een bedrag van € 37.605,20 bruto aan WW-uitkering. Het bedrag van de terugvordering is daarom vastgesteld op (€ 52.323,83 minus € 37.605,20 =) € 14.718,63.

2.4.

Het UWV heeft in november 2012 en december 2012 de onverschuldigd betaalde WW-uitkering van € 14.718,63 bruto volledig verrekend met een deel van de nog aan belanghebbende te betalen ZW-uitkering over de periode van 1 april 2008 tot en met 25 augustus 2009.

2.5.

Op 3 december 2013 heeft belanghebbende het verzoek gedaan om voor het jaar 2014 een voorlopige aanslag op te leggen naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil. De eerste voorlopige aanslag IB/PVV 2014 is op 29 januari 2014 dienovereenkomstig opgelegd.

2.6.

Belanghebbende heeft op 25 juni 2015 aangifte gedaan voor het jaar 2014 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil. In de aangifte heeft belanghebbende niet vermeld dat loonheffing is ingehouden. De tweede voorlopige aanslag IB/PVV 2014 is bij beschikking van 21 augustus 2015 overeenkomstig de aangifte opgelegd.

2.7.

Op 3 november 2015 heeft belanghebbende de aangifte IB/PVV 2014 herzien. Volgens de herziening van de aangifte bedraagt het belastbare inkomen uit werk en woning nog steeds nihil, maar bedraagt de ingehouden loonheffing € 9.996.

2.8.

Op 16 november 2015 heeft belanghebbende een verzoek tot wijziging van de voorlopige aanslag IB/PVV 2014 ingediend. In dit wijzigingsverzoek heeft belanghebbende aangegeven dat hij heeft ontvangen: een ziektewetuitkering van € 11.116 en een WW-uitkering van € 13.320. Tevens heeft belanghebbende in zijn wijzigingsverzoek niet verrekende verliezen uit eerdere jaren vermeld tot een bedrag van € 37.605.

2.9.

Bij brief van 17 november 2015 heeft de Inspecteur belanghebbende bericht dat hij het verzoek om wijziging van de voorlopige aanslag 2014 niet in behandeling kan nemen omdat de aangifte IB/PVV en inkomensafhankelijke bijdrage zorgverzekeringswet (Zvw) 2014 reeds in behandeling is genomen. De Inspecteur heeft tevens aangegeven dat belanghebbende zijn gegevens kan wijzigen door het indienen van een gewijzigde aangifte.

2.10.

Op 11 december 2015 is overeenkomstig de herziening van de aangifte van 3 november 2015 de derde voorlopige aanslag 2014 vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil. Het bedrag van de (terug te ontvangen) loonheffing is overeenkomstig de herziening van de aangifte bepaald op € 9.996.

2.11.

De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 29 december 2015 bericht dat hij voornemens is om van de aangifte van belanghebbende van 3 november 2015 af te wijken. Daarbij heeft de Inspecteur opgemerkt dat belanghebbende heeft verzuimd om in zijn aangifte te vermelden dat hij inkomsten uit loondienst heeft genoten van het UWV ten bedrage van € 11.116. De Inspecteur heeft ook geconstateerd dat belanghebbende geen pensioeninkomsten van het UWV ten bedrage van € 13.320 heeft vermeld in zijn aangifte. Aldus heeft de Inspecteur aangegeven voornemens te zijn het belastbare inkomen uit werk en woning te corrigeren naar een bedrag van € 24.436. De Inspecteur heeft belanghebbende de gelegenheid geboden om vóór 19 januari 2016 te reageren op de voorgenomen correcties.

2.12.

Op 21 januari 2016 heeft belanghebbende twee inhoudelijk identieke verzoeken ingediend om de voorlopige aanslag IB/PVV 2014 zodanig te wijzigen dat hij heeft ontvangen een ziektewetuitkering van € 11.116, een WW-uitkering van € 13.320 en inkomsten uit vroegere dienstbetrekking onder het kopje “onverrekende verliezen uit eerdere jaren” tot een bedrag van negatief € 31.699. In de wijzigingsverzoeken is geen bedrag aan restant persoonsgebonden aftrek opgenomen.

2.13.

De Inspecteur heeft bij beschikking van 22 januari 2016 een vierde voorlopige aanslag IB/PVV 2014 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 24.436. Het bedrag aan ingehouden loonheffing is vastgesteld op € 9.996.

2.14.

Bij brief van 25 januari 2016 heeft de Inspecteur belanghebbende bericht dat hij het verzoek van 21 januari 2016 om wijziging van de voorlopige aanslag 2014 niet in behandeling kan nemen, omdat de aangifte IB/PVV en inkomensafhankelijke bijdrage Zvw 2014 reeds in behandeling is genomen. De Inspecteur heeft tevens aangegeven dat belanghebbende zijn gegevens kan wijzigen door het indienen van een gewijzigde aangifte.

2.15.

Op 28 januari 2016 heeft belanghebbende een verzoek ingediend tot wijziging van de voorlopige aanslag IB/PVV 2014.

2.16.

Eveneens op 28 januari 2016 heeft belanghebbende voor de tweede maal de aangifte IB/PVV 2014 herzien. Volgens de herziening van de aangifte bedraagt het inkomen uit tegenwoordige dienstbetrekking € 11.116 (de ingehouden loonheffing bedraagt € 4.669) en bedragen de inkomsten uit vroegere dienstbetrekking (pensioen UWV) € 13.320. De ter zake ingehouden loonheffing bedraagt € 5.327.

2.17.

Bij brief van 2 februari 2016 heeft de Inspecteur belanghebbende bericht dat hij het verzoek van 28 januari 2016 om wijziging van de voorlopige aanslag 2014 niet in behandeling kan nemen omdat de aangifte IB/PVV en de inkomensafhankelijke bijdrage Zvw 2014 reeds in behandeling is genomen. De Inspecteur heeft tevens aangegeven dat belanghebbende zijn gegevens kan wijzigen door het indienen van een gewijzigde aangifte.

2.18.

Belanghebbende heeft bij brief van 5 februari 2016 bezwaar gemaakt tegen de onder 2.14. vermelde brief van 25 januari 2016. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 15 februari 2016 beslist op de bezwaren van belanghebbende van 5 februari 2016. De bezwaren zijn afgewezen.

2.19.

In reactie op het verzoek van belanghebbende van 28 januari 2016 tot herziening van de aangifte (zie 2.16.) heeft de Inspecteur belanghebbende bij brief van 22 februari 2016 bericht dat de gegevens voor de definitieve aanslag in het geautomatiseerde systeem zijn ingevoerd en dat het op dat moment niet mogelijk is die gegevens te wijzigen. De Inspecteur heeft ook aangegeven dat belanghebbende eerst een definitieve aanslag ontvangt, waarbij nog geen rekening is gehouden met de gegevens die in zijn aanvulling zijn vermeld. Vervolgens zal de Inspecteur de aanvullende gegevens die belanghebbende heeft ingestuurd beoordelen en eventueel (als daarvoor aanleiding is) de aanslag herzien of een navorderingsaanslag opleggen.

2.20.

De Inspecteur heeft op 11 maart 2016 de definitieve aanslag IB/PVV 2014 vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 24.436.

2.21.

Belanghebbende heeft bij brief van 23 maart 2016 onder andere bezwaar gemaakt tegen de definitieve aanslag IB/PVV 2014 en tegen de brief van de Inspecteur van 22 februari 2016 waarin is vermeld dat de aanvulling van belanghebbende ten behoeve van de aangifte IB/PVV 2014 nog niet in behandeling kan worden genomen (zie 2.19.).

2.22.

Bij brief van 6 april 2016 heeft belanghebbende zijn bezwaren van 23 maart 2016 gemotiveerd.

2.23.

De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 25 mei 2016 het bezwaar van belanghebbende tegen de aanslag IB/PVV 2014 afgewezen, omdat het bezwaar kennelijk ongegrond is.

2.24.

De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van eveneens 25 mei 2016 het bezwaar van belanghebbende tegen de weigering om de aanvulling op de aangifte IB/PVV 2014 in behandeling te nemen niet-ontvankelijk verklaard, omdat de brief van 22 februari 2016 niet een voor bezwaar vatbare beslissing inhield.

2.25.

Het UWV heeft in een brief van 13 juli 2018 aan de rechtbank Midden-Nederland het volgende medegedeeld:

“
Berekening van de fiscale schade

Op grond van de rechtspraak van de Centrale Raad van Beroep moet in zaken waarin een nabetaling heeft plaatsgevonden die betrekking heeft op verschillende jaren voor de berekening van de fiscale schade de feitelijke situatie van de betrokkene worden vergeleken met de situatie zoals die zou zijn geweest als de uitkering op het juiste tijdstip aan de betrokkene zou zijn betaald. Door het maken van de vergelijking wordt duidelijk of en zo ja tot welk bedrag er fiscale schade is geleden.

UWV heeft op basis van de ter beschikking staande stukken een globale berekening gemaakt van de door [belanghebbende] geleden fiscale schade waarbij de feitelijke situatie en de situatie zoals die bij een juiste uitbetaling van de uitkering zou zijn geweest met elkaar zijn vergeleken. De berekening is gemaakt op het terrein van de inkomstenbelasting, de huur-en zorgtoeslag en het kindgebonden budget. (…)

Aanpassen verzamelinkomens/Berekening schade op het gebied van de inkomstenbelasting

(…)

Het verzamelinkomen van 2008 van € 23.999,- is verhoogd met een bedrag van € 3.446,88 en een bedrag van € 7.803,60 en komt dan uit op een bedrag van € 35.249,-.

Het verzamelinkomen over 2009 van € 21.868,- is verhoogd met een bedrag van € 6.005,20, met een bedrag van € 1.613,33 en een bedrag van € 1.334,63. Het aangepaste verzamelinkomen wordt dan € 30.821,-.

Het verzamelinkomen van 2010 van € 19.845,- is aangepast en verhoogd met een bedrag van € 2.669,25 en komt dan uit op een bedrag van € 22.514,-.

Het verzamelinkomen van 2011 van € 19.594,- is verhoogd met het in 2014 uitbetaalde bedrag van € 4.293,68 en het bedrag van € 1.234,13. Het aangepaste verzamelinkomen is dan € 25.122,-.

Het verzamelinkomen van 2012 van € 34.362,- is verlaagd met het in dat jaar nabetaalde bedrag van € 17.255,76 dat betrekking heeft op de jaren 2008 en 2009 en verhoogd met het in 2014 nog over 2012 uitbetaalde bedrag van € 4.010,92. Het verzamelinkomen wordt dan € 21.117,-.

Het verzamelinkomen van 2013 van € 12.146.- moet worden verhoogd met de in 2014 betaalde bedragen van € 5.209,88 en € 3.085,58 en komt dan uit op een bedrag van € 20.441,-.

Het verzamelinkomen van 2014 van € 24.436,- moeten worden verlaagd met de in dat jaar nabetaalde bedragen van € 6.823,21, € 4.293,68 en € 12.334,57. Het verzamelinkomen komt dan uit op een bedrag van € 985,-.

(…)

Over de verschillende jaren zouden op basis van de aangepaste verzamelinkomens de volgende bedragen aan inkomstenbelasting verschuldigd zijn geweest: € 9.789,- (2008), € 7.914,- (2009) € 4.419,- (2010), € 5.309,- (2011), € 3.537,- (2012), € 3.878.- (2013) en € 357,- (2014). Bij tijdige betaling zou [belanghebbende] aan inkomstenbelasting over de jaren 2008 tot en met 2014 een bedrag van € 35.203,- verschuldigd zijn geweest.

Op het gebied van de inkomstenbelasting lijdt [belanghebbende] schade tot een bedrag van € 4.004,- (€ 39.207 - € 35.203,-). (…)”

17/00625 en 17/00626

2.26.

De Inspecteur heeft de brief van belanghebbende van 25 november 2015 (met als onderwerp ‘Vordering/Verzoek artikel 6:203 van de BW’) aangemerkt als een verzoek om ambtshalve vermindering van de aanslag IB/PVV 2012. In de kern vraagt belanghebbende om vermindering van zijn belastbaar inkomen uit werk en woning in verband met de onder 2.1. tot en met 2.4. genoemde omstandigheden.

2.27.

De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 28 januari 2016 als volgt geïnformeerd over het onder 2.26. ingediende verzoek:

“Op 26 november 2015 ontving ik uw brief betreffende: “Vordering/Verzoek artikel 6.203 van de BW”. In verband met deze brief is aan u op 17 december 2015 een brief gezonden waarin is aangegeven dat uw brief is aangemerkt als een bezwaarschrift tegen de aanslag IB 2012 en dat de beslistermijn omtrent dit bezwaarschrift eenzijdig met 2 weken verlengd wordt. Deze laatste brief is ten onrechte aan u verzonden. Dit heeft bij u mogelijk de indruk gewekt dat ik uw brief als een bezwaarschrift in behandeling neem. Dit is niet juist. Bij binnenkomst van de brief is deze onjuist geïnterpreteerd en is aan u daarom een onjuiste brief gestuurd. Voor dit misverstand bied ik u mijn welgemeende excuses aan. In het vervolg van deze brief leest u hoe ik uw brief afhandel.

Uw brief betreft geen bezwaarschrift tegen de aanslag IB 2012. Dit is onmogelijk, immers u heeft al een bezwaarschrift tegen deze aanslag ingediend. Inmiddels loopt hoger beroep bij het Gerechtshof Arnhem - Leeuwarden waardoor ik uw brief ook niet als een verzoek om ambtshalve vermindering aanmerk, maar als een nader stuk in deze hoger beroepsprocedure. Ik heb daarom besloten uw brief door te zenden naar het Gerechtshof ter voeging van uw dossier. Omdat uw brief ook betrekking heeft op de jaren 2009, 2010, 2011 en 2013 heb ik uw brief eveneens doorgezonden naar de Rechtbank Gelderland omdat ik het ook voor deze procedures aanmerk als nader stuk ter onderbouwing van uw standpunt.”

2.28.

Het Hof heeft bij uitspraak van 26 januari 2016 (nummers 15/01380 en 15/01381) het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank van 28 juli 2015 over de definitieve aanslag IB/PVV over het jaar 2012 kennelijk niet-ontvankelijk verklaard omdat het niet tijdig was ingediend bij het Hof. In verband met deze uitspraak heeft de Inspecteur besloten om alsnog een beslissing te nemen ten aanzien van het verzoek van belanghebbende om ambtshalve vermindering van de aanslag IB/PVV 2012 en de gevraagde dwangsom vanwege het niet tijdig beslissen op dit verzoek.

2.29.

Belanghebbende heeft op 3 februari 2016 een ingebrekestelling naar de Inspecteur gestuurd omdat niet tijdig is beslist op zijn (onder 2.26. genoemde) verzoek om ambtshalve vermindering. Belanghebbende heeft in deze brief verzocht om een dwangsom.

2.30.

Bij beschikkingen van 15 februari 2016 heeft de Inspecteur de verzoeken om ambtshalve vermindering en de toekenning van een dwangsom afgewezen. Belanghebbende heeft tegen die beschikkingen bezwaar gemaakt. Bij uitspraken op bezwaar van 1 juli 2016 zijn de hiervoor genoemde beschikkingen gehandhaafd.

3. Geschil

3.1.

In geschil is het antwoord op de volgende vragen:

• is de aanslag IB/PVV over het jaar 2014 opgelegd naar het juiste belastbaar inkomen uit werk en woning;
• is het verzoek om herziening van de voorlopige aanslag IB/PVV over het jaar 2014 terecht afgewezen;
• is het wijzigingsverzoek voor de aangifte IB/PVV voor het jaar 2014 terecht afgewezen;
• is het verzoek om herziening van de aanslag IB/PVV over het jaar 2012 terecht afgewezen; en
• heeft belanghebbende recht op dwangsommen.

3.2.

Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof zijn standpunt over de schending van de hoorplicht en zijn verzoeken om voorlopige voorzieningen ingetrokken.

4. Beoordeling van het geschil

Algemeen

4.1.

Ter informatie van belanghebbende merkt het Hof op, dat enkel de voor bezwaar vatbare beslissingen van de Inspecteur, waartegen beroep en hoger beroep is ingesteld in hoger beroep aan de orde kunnen komen. Belanghebbende heeft in beroep noch in hoger beroep gesteld en het Hof is evenmin gebleken, dat de Inspecteur en de Rechtbank niet alle door belanghebbende aangedragen grieven tegen de beschikkingen hebben behandeld.

Aanslag 2014 (17/00622)

4.2.

De Rechtbank heeft in haar uitspraak van 2 juni 2017, nummer AWB 16/3348, over de hoogte van de definitieve aanslag IB/PVV 2014 het volgende overwogen (belanghebbende is aangeduid als “eiser” en de Inspecteur als “verweerder”):

“30. Eiser heeft aangevoerd dat de verrekeningen en nabetalingen die hebben plaatsgevonden, tot zijn inkomen moeten worden gerekend in het jaar waarop zij betrekking hadden. Verweerder stelt - gelijk aan het standpunt in eerdere jaren - dat dient te worden uitgegaan van het jaar waarin het inkomen is toegekend. Hiermee wordt bedoeld het moment waarop het inkomen aan eiser is uitbetaald of verrekend met bedragen waarop hij nog recht had.

31. Artikel 3.146 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) geeft aan op welk tijdstip bepaalde bestanddelen van het inkomen uit werk en woning worden genoten. Als algemene genietingsmomenten noemt artikel 3.146 het moment waarop de desbetreffende inkomensbestanddelen zijn ontvangen, zijn verrekend, ter beschikking zijn gesteld, rentedragend zijn geworden of vorderbaar en inbaar zijn geworden (zie ook Hoge Raad 22 november 2013, ECLI:NL:HR:2013:1269).

32. Anders dan in de uitspraak van de rechtbank van 28 juli 2015 over het belastingjaar 2012 is aangenomen, is later gebleken dat eiser geen terugbetaling aan het UWV heeft gedaan. Er is namelijk sprake van een verrekening door het UWV en dat heeft fiscaal een ander effect dan terugbetaling. Dit betekent dat geen sprake is van negatief loon. In 2012 is echter wel negatief loon in mindering gekomen op het inkomen van eiser als gevolg van de uitspraak van de rechtbank. Dit heeft een voordeel voor eiser opgeleverd dat niet juist is. Tijdens de zitting heeft de heer [A] namens verweerder opgemerkt dat hij gelet op de hele gang van zaken geen navordering voor dit bedrag zal doen. Hij heeft er echter wel terecht op gewezen dat er in 2014 in ieder geval geen bedrag aan negatief loon in mindering op het inkomen kan komen. De bedragen die het UWV in 2014 aan eiser heeft betaald, zijn correct weergegeven op de jaaropgave. Verweerder heeft die jaaropgave daarom terecht gevolgd bij het opleggen van de aanslag. Het belastbaar inkomen van € 24.436 is dus juist.

33. Eiser heeft gesteld dat de nabetalingen door het UWV rentedragend zijn geworden in het jaar waarin hij hier recht op had, zodat de uitkeringen niet moeten worden toegerekend aan het inkomen over 2014. Die stelling volgt de rechtbank niet. Met verweerder is de rechtbank van oordeel dat alleen rekening kan worden gehouden met de uitkeringen op het moment van toekenning hiervan, dus op het moment van uitbetaling of verrekening. Toerekening aan het jaar 2012 of een ander jaar dan 2014 is dus niet mogelijk. De rentevergoeding waarop eiser recht heeft vanwege de niet tijdige toekenning van uitkeringen door het UWV, levert immers in de jaren vóór 2014 geen voor eiser afdwingbare (rente)vordering op, maar pas vanaf de toekenning van die uitkeringen in 2014.”

4.3.

De Rechtbank heeft hieraan de conclusie verbonden dat de Inspecteur de aanslag IB/PVV 2014 tot het juiste bedrag heeft vastgesteld. Het Hof sluit zich hierbij aan en maakt het oordeel van de Rechtbank en de daartoe gebruikte overwegingen tot de zijne. Verder overweegt het Hof het volgende.

4.4.

Voor het in aanmerking nemen van een verlies uit een eerder jaar dient een verliesvaststellingsbeschikking te bestaan. Deze beschikking ontbreekt, zodat van een verrekening van een verlies geen sprake kan zijn.

4.5.

Volgens belanghebbende heeft de Inspecteur bij het opleggen van de aanslag IB/PVV 2014 in strijd gehandeld met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur en dan met name het rechtszekerheid- en het vertrouwensbeginsel. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt, dat de Inspecteur op enigerlei wijze het vertrouwen heeft gewekt dat in 2014 met negatief loon of een verlies rekening zou worden gehouden. Ook anderszins heeft belanghebbende een schending van enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur niet aannemelijk gemaakt.

4.6.

Belanghebbende is van mening dat de voorlopige aanslagen IB/PVV 2014 en de aanslag IB/PVV 2014 onjuist zijn verrekend. De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift in hoger beroep de verrekening als volgt toegelicht:

“ De eerste voorlopige aanslag (H.40.01, dagtekening 29 januari 2014) wordt opgelegd naar een inkomen van nihil waarover dus geen IB/PVV verschuldigd is. Omdat de partner van belanghebbende inkomen heeft en hierover € 1.931 belasting betaald, krijgt belanghebbende voor dit bedrag de door hem niet gebruikte algemene heffingskorting uitbetaald. Het bedrag van de voorlopige aanslag bedraagt dus - € 1.931.

Met dagtekening 21 augustus 2015 wordt er een nieuwe voorlopige aanslag vastgesteld. Het inkomen en de verschuldigde IB/PVV wijzigt hierin niet. Wel wijzigt het uit te betalen bedrag aan algemene heffingskorting. Dit wordt vastgesteld op € 2.103. Omdat belanghebbende al € 1.931 bij de eerste voorlopige aanslag heeft teruggekregen krijgt hij een extra teruggave van € 172. Het bedrag van de voorlopige aanslag wordt dus -€ 172.

Met dagtekening 11 december 2015 wordt er een derde voorlopige aanslag vastgesteld. Het inkomen en de verschuldigde IB/PVV wijzigt hierin niet. Dit blijft nihil. Wel wordt er rekening gehouden met € 9.996 ingehouden loonheffing. Ook met de uitbetaling van € 2.103 algemene heffingskorting wordt rekening gehouden. Het nieuwe bedrag van de voorlopige aanslag wordt daardoor vastgesteld op een teruggave van € 12.099. Daarbij bestaat er recht op vergoeding van belastingrente van € 132. Hiermee komt het terug te ontvangen bedrag op € 12.231. Omdat bij de eerste en tweede voorlopige aanslag al een teruggave van (€ 1931 + € 172 = € 2.103 verleend is, wordt hem een extra teruggave verleend van € 10.128.

Met dagtekening 22 januari 2016 wordt er een vierde voorlopige aanslag vastgesteld. Hierbij wordt het inkomen vastgesteld op € 24.436. De hierover verschuldigde IB/PVV wordt vastgesteld op € 6.549. Omdat er € 9.996 loonheffing is ingehouden bedraagt het bedrag van de nieuwe voorlopige aanslag negatief € 3.447. Bij de derde voorlopige aanslag is dit bedrag vastgesteld op negatief € 12.099. Dit bekent dat er bij de derde voorlopige aanslag een te hoge teruggave is verleend voor een bedrag van € 8.652. De hierover verschuldigde belastingrente bedraagt € 234. Dit betekent dat de vierde voorlopige aanslag wordt vastgesteld op een verschuldigd bedrag van € 8.886.

Met dagtekening 11 maart 2016 wordt de definitieve aanslag 2014 vastgesteld. Het inkomen wordt hierbij net als de hierover verschuldigde IB/PVV en de ingehouden loonheffing vastgesteld overeenkomstig de vierde voorlopige aanslag. Het bedrag van de definitieve aanslag, een teruggave van belasting van € 3.447 is al bij de aanslag van 22 januari 2016 vastgesteld waardoor de aanslag op nihil wordt vastgesteld.”

4.7.

Met de door de Inspecteur gegeven toelichting op de verrekening, heeft hij voldoende inzicht gegeven in de wijze van verrekening. Belanghebbende heeft niet aangegeven op welk punt de verrekening onjuist zou zijn, zodat deze grief faalt.

4.8.

Belanghebbende verzoekt onder verwijzing naar de brief van het UWV van 13 juli 2018 het verzamelinkomen over het jaar 2014 vast te stellen op € 985. De berekening van het UWV is een herberekening van de verzamelinkomens over de jaren 2008 tot en met 2014 teneinde de fiscale schade te kunnen vaststellen. De berekening van het verzamelinkomen door het UWV is daarom niet in overeenstemming met de Wet IB 2001.

Wijziging voorlopige aanslag 2014 (17/00623)

4.9.

De Rechtbank heeft in haar uitspraak van 2 juni 2017, nummer AWB 16/2434, over de herziening van de voorlopige aanslag IB/PVV 2014 het volgende overwogen (belanghebbende is aangeduid als “eiser” en de Inspecteur als “verweerder”):

“38. Het opleggen van de definitieve aanslag IB/PVV 2014 (dagtekening [
Hof: 11 ] maart 2016) staat niet in de weg aan de ontvankelijkheid van het beroep tegen de afwijzende beslissing op het verzoek van eiser om herziening en wijziging van de voorlopige aanslag IB/PVV 2014 van 5 februari 2016, gelet op het bepaalde in artikel 9.5, tweede lid, van de Wet IB 2001 (vergelijk Hoge Raad 19 februari 2010, ECLI:NL:HR:2010:BK1034).

39. Eiser heeft aangevoerd dat verweerder niet kan terugkomen op de opgelegde voorlopige aanslag van 11 december 2015 tot een inkomen van nihil, omdat verweerder bij het opleggen van deze aanslag een bewust en weloverwogen standpunt heeft ingenomen dat het inkomen van eiser in 2014 nihil was. Eiser stelt dat hij er op mocht vertrouwen dat verweerders vaststelling van zijn inkomen bij de voorlopige aanslag juist was (…). De voorlopige aanslag van 22 januari 2016 (...) naar een inkomen uit werk en woning van € 24.436 had verweerder dan ook niet mogen opleggen, aldus eiser.

40. Ten aanzien van het standpunt van eiser dat het vertrouwensbeginsel in de weg staat aan de herziening van de voorlopige aanslag IB/PVV 2014, stelt de rechtbank voorop dat naar vaste jurisprudentie geen vertrouwen kan worden ontleend aan een voorlopige aanslag. In het algemeen is de inspecteur niet ertoe verplicht bij de vaststelling van een (nadere) voorlopige aanslag in de IB/PVV een zelfde standpunt in te nemen als ten grondslag ligt aan een ten aanzien van dezelfde belastingplichtige vastgestelde eerdere voorlopige aanslag of een vermindering daarvan. Aan een zodanige gebondenheid staan aard en wijze van totstandkoming van een voorlopige aanslag en een vermindering daarvan in de weg. Een voorlopige aanslag schept immers slechts een grondslag voor het doen van vooruitbetalingen op de definitieve belastingschuld en hij pleegt - in overeenstemming met de desbetreffende wettelijke voorschriften - te worden vastgesteld aan de hand van niet of slechts zeer globaal door verweerder gecontroleerde gegevens. Bij de vaststelling van een voorlopige aanslag ligt een grondig onderzoek van de zijde van de belastingadministratie derhalve niet voor de hand (Hoge Raad 17 januari 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF2996).

41. Die regel lijdt uitzondering als eiser een aangelegenheid uitdrukkelijk en gemotiveerd aan verweerder heeft voorgelegd en hij bovendien op grond van bijkomende omstandigheden redelijkerwijs kon aannemen dat verweerder met betrekking tot die aangelegenheid weloverwogen een standpunt heeft ingenomen (vergelijk Hoge Raad 17 januari 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF2996).

42. Niet gesteld of gebleken is dat eiser de aangelegenheid van de verrekeningen en nabetalingen van de uitkeringen door het UWV uitdrukkelijk en gemotiveerd aan verweerder heeft voorgelegd voordat de betreffende voorlopige aanslag is vastgesteld. Uit verweerders standpunt in eerdere jaren over de toerekening van de verrekeningen en nabetalingen aan het inkomen van eiser, had eiser bovendien kunnen afleiden dat verweerder het standpunt inneemt dat het jaar van toekenning van de uitkering bepalend is voor het jaar waarin fiscaal gezien rekening moet worden gehouden met de uitkering. In de gewijzigde aangifte van eiser die heeft geleid tot de voorlopige aanslag van 11 december 2015 is hiermee geen rekening gehouden. Eiser kan daarom geen in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen aan deze voorlopige aanslag.

(…)

44. Verweerders brieven van 25 januari 2016 (...) en 2 februari 2016 (...) dienen naar het oordeel van de rechtbank te worden aangemerkt als impliciete afwijzingen van eisers verzoeken om wijziging en herziening van de voorlopige aanslag IB/PVV 2014 zoals bedoeld in artikel 9.5, tweede lid, van de Wet IB 2001. Ook verweerder heeft zijn hiervoor vermelde brieven opgevat als afwijzing van eisers verzoeken, aangezien hij bij uitspraak op bezwaar van 15 februari 2016 de bezwaren van eiser heeft afgewezen. Gelet op het oordeel van de rechtbank onder 32. en 33. over eisers standpunt ten aanzien van de verrekeningen en nabetalingen van het UWV, heeft verweerder het bezwaar van eiser tegen de brieven van 25 januari 2016 en 2 februari 2016 terecht afgewezen.

45. (…)

46. Gelet op het voorgaande is het beroep tegen de herziening van de voorlopige aanslag IB/PVV 2014 dan ook ongegrond.”

4.10.

De Rechtbank heeft hieraan de conclusie verbonden dat de Inspecteur het verzoek van belanghebbende om wijziging van de voorlopige aanslag IB/PVV 2014 van 22 januari 2016 terecht heeft afgewezen en dat belanghebbende aan een eerder vastgestelde berekening van de voorlopige aanslag IB/PVV 2014 van 11 december 2015 geen vertrouwen kan ontlenen. Het Hof sluit zich hierbij aan en maakt het oordeel van de Rechtbank en de daartoe gebruikte overwegingen tot de zijne.

Wijziging aangifte 2014 (17/00624)

4.11.

Belanghebbende heeft op 28 januari 2016 een herziene aangifte IB/PVV 2014 ingediend, terwijl de Inspecteur op dat moment al de gegevens van de aanslag IB/PVV 2014 in het systeem van de Belastingdienst had verwerkt. De aanslag IB/PVV 2014 heeft de Inspecteur met dagtekening 11 maart 2016 aan belanghebbende opgelegd. Belanghebbende heeft op 23 maart 2016 bezwaar gemaakt tegen de aanslag. Bij de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de op 28 januari 2016 ingediende herziene aangifte in zijn beschouwing betrokken.

4.12.

Nu de Inspecteur de herziene aangifte van 28 januari 2016 niet meer bij het vaststellen van de aanslag kan betrekken, moet de Inspecteur de herziene aangifte als prematuur bezwaar aanmerken (HR 15 april 1998, nr. 33 245, ECLI:NL:HR:1998:AA2492). De behandeling van dit bezwaar kan worden aangehouden tot het begin van de termijn (artikel 6:10, derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht). De Inspecteur heeft in zijn brief van 22 februari 2016 de ontvangst van de herziene aangifte bevestigd en daarin het volgende opgemerkt: “U ontvangt eerst een definitieve aanslag, waarbij nog geen rekening is gehouden met de gegevens die in de aanvulling zijn vermeld. Daarna beoordeelt de Belastingdienst uw aanvulling en stuurt u, als de inhoud van de aanvulling daartoe aanleiding geeft, een herziene aanslag of navorderingsaanslag. Dat kan nog enige tijd duren.”

4.13.

Belanghebbende heeft op 23 maart 2016 bezwaar gemaakt tegen de brief van de Inspecteur van 22 februari 2016 en tegen de aanslag IB/PVV 2014. Naar het oordeel van het Hof kan de brief van 22 februari 2016 niet als een uitspraak op bezwaar op een prematuur bezwaarschrift worden gezien. De brief bevat immers de mededeling dat de herziene aangifte na het opleggen van de aanslag gebruikt zal worden om de juistheid van de aanslag vast te stellen. Doordat belanghebbende naast zijn premature bezwaar ook nog binnen de bezwaartermijn bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2014 heeft gemaakt, heeft hij zijn recht om bezwaar te maken nogmaals veilig gesteld. De Inspecteur heeft de herziene aangifte bij het doen van uitspraak op bezwaar in zijn beschouwing betrokken. De Inspecteur heeft dan ook terecht het bezwaar tegen de brief van 22 februari 2016 niet ontvankelijk verklaard, omdat in deze brief geen voor bezwaar of beroep vatbare beslissing is vervat.

Dwangsom ambtshalve vermindering aanslag IB/PVV 2012 (17/00625)

4.14.

De Rechtbank heeft in haar uitspraak van 2 juni 2017, nummer AWB 16/4028, over het verzoek om een dwangsom voor de ingebrekestelling inzake de beslissing op het verzoek van belanghebbende om ambtshalve vermindering van de aanslag IB/PVV 2012 het volgende overwogen (belanghebbende is aangeduid als “eiser” en de Inspecteur als “verweerder”):

“12. Tussen partijen is in geschil of verweerder een dwangsom heeft verbeurd omdat hij niet tijdig zou hebben beslist op het verzoek van eiser van 25 november 2015 om de aanslag IB/PVV 2012 ambtshalve te verminderen.

13. Ingevolge artikel 4:17, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) verbeurt het bestuursorgaan aan de aanvrager een dwangsom voor elke dag dat het in gebreke is indien een beschikking niet tijdig wordt gegeven. Volgens het derde lid van artikel 4:17 Awb is de eerste dag waarop de dwangsom verschuldigd is, de dag waarop twee weken zijn verstreken na de dag waarop de termijn voor het geven van de beschikking is verstreken en het bestuursorgaan van de aanvrager een schriftelijke ingebrekestelling heeft ontvangen.

14. Het verzoek om ambtshalve vermindering is door verweerder op 26 november 2015 ontvangen. Verweerder diende op grond van artikel 4:13, tweede lid, van de Awb binnen acht weken na de ontvangst van het verzoek een beslissing te nemen. Dit betekent dat de uiterste beslisdatum 21 januari 2016 was.

15. Eiser heeft verweerder bij brief van 2 februari 2016 in gebreke gesteld. Pas vanaf twee weken daarna, dus vanaf 17 februari 2016, zou verweerder een dwangsom verschuldigd zijn geworden. Hij heeft echter vóór die datum, namelijk op 15 februari 2016, beslist. Daarom is verweerder geen dwangsom verschuldigd. Het beroep in verband met de dwangsom is dus ongegrond.

16. Eiser heeft ook het standpunt ingenomen dat verweerder een dwangsom is verschuldigd in verband met zijn verzoek van 14 januari 2015 en de ingebrekestelling van 16 maart 2015. Deze stelling is al afgewezen door de rechtbank in de uitspraak van 28 juli 2015.”

4.15.

De Rechtbank heeft hieraan de conclusie verbonden dat de Inspecteur geen dwangsom aan belanghebbende hoeft te betalen. Het Hof sluit zich hierbij aan en maakt het oordeel van de Rechtbank en de daartoe gebruikte overwegingen tot de zijne.

Verzoek ambtshalve vermindering aanslag IB/PVV 2012 (17/00626)

4.16.

De Rechtbank heeft in haar uitspraak van 2 juni 2017, nummer AWB 16/4029, over het verzoek ambtshalve vermindering van de aanslag IB/PVV 2012 het volgende overwogen (belanghebbende is aangeduid als “eiser” en de Inspecteur als “verweerder”):

“9. Het verzoek van 25 november 2015 op grond van artikel 6:203 Burgerlijk Wetboek kan niet aan de belastingrechter worden voorgelegd. Een vordering wegens onverschuldigde betaling kan alleen bij de civiele rechter worden ingediend. Verweerder heeft terecht dit verzoek aangemerkt als een verzoek om ambtshalve vermindering, omdat dit het enige is waar hij iets mee kon doen.

10. Verweerder heeft beslist op het verzoek van eiser om ambtshalve vermindering bij een voor bezwaar vatbare beschikking, aangezien het verzoek om rekening te houden met een negatief inkomen is afgewezen (artikel 9.6, derde lid, van de Wet Inkomstenbelasting 2001). Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder deze afwijzing gehandhaafd. In de uitspraak op bezwaar heeft verweerder zijn beslissing gehandhaafd onder verwijzing naar de hiervoor genoemde uitspraak van deze rechtbank van 28 juli 2015 en de uitspraak van de Centrale Raad van Beroep van 13 april 2016 (ECLI:NL:CRVB:2016:1493).

11. De rechtbank overweegt onder verwijzing naar haar uitspraak van 28 juni 2015 (…) dat verweerder het verzoek van eiser om rekening te houden met een negatief inkomen terecht heeft afgewezen. In hetgeen eiser heeft aangevoerd in deze procedure, ziet de rechtbank geen aanleiding voor een ander oordeel. Zoals in de uitspraak met betrekking tot 2014 is uitgelegd, is achteraf gebleken dat de rechtbank ten onterechte is uitgegaan van negatief loon in 2012. De aanslag over 2012 is dan ook te laag. Dit zal niet meer worden veranderd, zodat eiser dit voordeel kan behouden. Voor een extra verlaging is echter in ieder geval geen plaats. Het beroep tegen de uitspraak op bezwaar ter zake van de weigering om de aanslag IB/PVV 2012 ambtshalve te verminderen is dan ook ongegrond.”

4.17.

De Rechtbank heeft hieraan de conclusie verbonden dat de Inspecteur het verzoek om ambtshalve vermindering van de aanslag IB/PVV 2012 terecht heeft afgewezen. Het Hof sluit zich hierbij aan en maakt het oordeel van de Rechtbank en de daartoe gebruikte overwegingen tot de zijne.

Ten overvloede

4.18.

De Rechtbank heeft in haar uitspraak van 2 juni 2017, nummer AWB 16/4981, bij het Hof bekend onder nummer 17/00627 waarin heden eveneens uitspraak is gedaan, ook een oordeel gegeven over een beslissing van de Inspecteur in een geschil tussen belanghebbende en de ontvanger. De Rechtbank heeft het volgende geconcludeerd (belanghebbende is aangeduid als “eiser” en de ontvanger als “verweerder”):

“Ook zal de rechtbank de uitspraak van de inspecteur van 22 april 2016 over de dwangsom vernietigen, omdat de inspecteur niet bevoegd is om te beslissen in invorderingskwesties en omdat verweerder al uitspraak op bezwaar had gedaan door middel van de brief van 31 maart 2016. ”

4.19.

Het Hof sluit zich hierbij aan en maakt ook dit oordeel van de Rechtbank en de daartoe gebruikte overwegingen tot de zijne.

Slotsom Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.

5. Griffierecht en proceskosten

Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten. Aan belanghebbendes verzoek om een materiële en immateriële schadevergoeding komt het Hof niet tegemoet. Een schadevergoeding op grond van artikel 8:73 vereist een gegrond beroep, daarvan is geen sprake. Het Hof wijst het verzoek al om deze reden af. Voor zover belanghebbende heeft beoogd te klagen over de behandelduur, merkt het Hof op dat voor een toekenning van een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn evenmin aanleiding bestaat, aangezien niet gebleken is dat de redelijke termijn is overschreden.

6. Beslissing

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. A. van Dongen en mr. V.F.R. Woeltjes, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.

De beslissing is op 29 januari 2019 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

(S. Darwinkel) (R.F.C. Spek)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 29 januari 2019.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),

Postbus 20303,

2500 EH DEN HAAG.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.