ECLI:NL:GHAMS:2017:3033

Uitspraak

GERECHTSHOF AMSTERDAM

kenmerk 15/00188

4 juli 2017

uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[X] B.V.te [Z] , belanghebbende

gemachtigde: C.H. Bouwmeester (Loyens & Loeff),

tegen de uitspraak van 19 maart 2015 in de zaak met kenmerk HAA 14/2291 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen

belanghebbende

de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de voldoening op aangifte van accijns voor de maand juni 2007; het bestreden bedrag aan accijns bedraagt € 93.112.

1.2.

De inspecteur heeft bij uitspraak van 23 april 2014 het bezwaar ongegrond verklaard.

1.3.

De rechtbank heeft bij uitspraak van 19 maart 2015 het beroep ongegrond verklaard.

1.4.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank op 29 april 2015 bij het Hof hoger beroep ingesteld en dat bij brief van 10 juni 2015 gemotiveerd. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 februari 2017. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2.Feiten

2.1.

De rechtbank heeft in haar uitspraak – waarin belanghebbende en de inspecteur telkens zijn aangeduid als ‘eiseres’ en ‘verweerder’ – de volgende feiten vastgesteld.

1. Eiseres is importeur en distributeur van alcoholhoudende dranken in Nederland.

2. De producten uit het assortiment van eiseres waarop het geschil ziet betreffen de volgende producten met bijbehorende recepturen:

- [Merk 1] (± 67% water, ± 18% Fruit Wine, ± 7,8% suiker, ± 5,8% wodka, citroenzuur, geur- en smaakstoffen);

- [Merk 2] (± 67% water, ± 18% Fruit Wine, ± 8,3% suiker, ± 5,6% rum, citroenzuur, geur-, kleur- en smaakstoffen);

- [Merk 3] (± 68% water, ± 18% Fruit Wine, ± 7,6% suiker, ± 4,8% rum, citroenzuur, geur-, kleur- en smaakstoffen).

Het geschil ziet tevens op [Merk 4] (een product dat ongeveer dezelfde samenstelling heeft als [Merk 1] , maar dan met blauwebessensmaak), [Merk 5] , [Merk 6] en [Merk 7] (de laatstgenoemde drie producten hebben ongeveer dezelfde samenstelling als [Merk 2] en [Merk 3] , maar dan met respectievelijk cranberry-, citroen- en ananassmaak).

3. Voor de vervaardiging van de onder 2 bedoelde producten (Hof: verder ook de Producten) wordt een fruitwijn (in de onder 2 beschreven recepturen aangeduid als ‘Fruit Wine’) als grondstof gebruikt. De eindproducten [Merk 1] en [Merk 2 en 3] (hierna: de producten) worden vervaardigd door aan de fruitwijn water, gedistilleerde alcohol, geur- en smaakstoffen en suiker toe te voegen.

4. Tot de gedingstukken behoort een kopie van een rapport van het Douane Laboratorium van 15 augustus 2007. Onderzocht is het product ‘Fruitwine 9165’. Het rapport bevat onder het kopje ‘Bij onderzoek bevonden’ de volgende gegevens:

“Uiterlijk : kleurloze vloeistof in monsterpot

Alcoholgehalte bij 20° (dichtheidsmeting) : 14,0 %vol

Inhoud fles : meer dan 2 liter

Afsluiting fles : schroefdop, niet geborgd

Som “4-foezelacloholen” : 300 g/100l alcohol absoluut

Gehalte glycerol : 0,83 %massa

Ingisting gebracht product : niet afkomstig van druiven, krenten of rozijnen.

Het product is een ferment en heeft geen aantoonbare zuivering ondergaan zoals bijv. ultrafiltratie.”

5. Tot de gedingstukken behoort een beschrijving van een productieproces van fruitwijn van [A] BV. Hierin is, voor zover van belang, het volgende opgenomen:

“
Fruit wine base

The formulation of the [A] -Fruit Wines

- apple juice concentrate 70°Brix 4,6% (…)

- kiwi juice concentrate 65°Brix 1,80% (…)

- Glucose syrup 68°Brix 24,20%

- water 69,30%

The manufacturing procedure is carried out in following order:

(…)

- clearing via silica by cellulose fibers

- carbon and PVPP treatment with filter aids

(…)

All alcohol derives from fermentation. There is no distillation process at any step

There is no concentration of alcohol at any step

Ultra-filtration and reverse osmosis are not used at any step.”

2.2.

Nu de door de rechtbank vastgestelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden, zal ook het Hof daarvan uitgaan.

3.Geschil in hoger beroep

3.1.

Evenals bij de rechtbank is in hoger beroep in geschil of ter zake van de uitslag tot verbruik van de Producten het juiste bedrag aan accijns is voldaan.

3.2.

Het geschil spitst zich toe op de vraag of de Producten dienen te worden aangemerkt als “niet-mousserende tussenproducten” als bedoeld in artikel 11b van de Wet op de accijns, dan wel als “overige alcoholhoudende producten” in de zin van artikel 12 van de Wet op de accijns.

Die kwalificatie is afhankelijk van het antwoord op de vraag of de Producten onder post 2206 van de GN (standpunt belanghebbende), dan wel onder post 2208 van de GN (standpunt inspecteur) moeten worden ingedeeld.

3.3.

Indien de Producten onder post 2208 van de GN vallen, is vervolgens in geschil of belanghebbende in redelijkheid aan bepaalde besluiten van de staatssecretaris van Financiën (en/of een door de belastingdienst verstuurd stroomschema) het vertrouwen heeft kunnen ontlenen dat de Producten onder post 2206 van de GN zouden worden ingedeeld.

3.4.

Indien het Hof tot het oordeel zou komen dat de Producten - conform belanghebbendes aangifte - terecht onder post 2208 zijn ingedeeld, is niet in geschil dat belanghebbende niet te veel aan accijns heeft voldaan.

4.Oordeel van de rechtbank

4.1.

De rechtbank heeft over het eerste geschilpunt als volgt overwogen en beslist:

“1. Artikel 8a van de Wet op de accijns (hierna: WA) (tekst 2007) luidt, voor zover van belang, als volgt:

“1. Onder niet-mousserende wijn worden verstaan alle produkten van GN-codes 2204 en 2205, met uitzondering van mousserende wijn (…).

2. Onder niet-mousserende wijn worden mede verstaan alle niet in het eerste lid bedoelde produkten van GN-codes 2204 en 2205, alsmede produkten van GN-code 2206, die (…) niet als bier en (…) niet als mousserende wijn worden aangemerkt, met:

a. een alcoholgehalte van meer dan 1,2%vol maar niet meer dan 10%vol; of

b. een alcoholgehalte van meer dan 10%vol maar niet meer dan 15%vol, voor zover de alcohol in het produkt volledig door gisting is verkregen.”

Artikel 11a van de WA luidt als volgt:

“Tussenprodukten worden onderscheiden in niet-mousserende tussenprodukten en mousserende tussenprodukten.”

Artikel 11b van de WA luidt als volgt:

“Onder niet-mousserende tussenprodukten worden verstaan alle niet als bier of wijn aan te merken produkten van GN-codes 2204, 2205 en 2206 met een alcoholgehalte van meer dan 1,2%vol maar niet meer dan 22%vol, die ingevolge artikel 11c niet als mousserende tussenprodukten worden aangemerkt.”

Artikel 11c van de WA luidt als volgt:

“Onder mousserende tussenprodukten worden verstaan alle niet als bier of wijn aan te merken produkten van GN-codes 2204, 2205 en 2206 met een alcoholgehalte van meer dan 1,2%vol maar niet meer dan 22%vol, die zijn verpakt in flessen met een champignonvormige stop die door draden of banden of anderszins is geborgd, ofwel een overdruk van 3 bar of meer hebben die is teweeggebracht door koolzuurgas in oplossing.”

Artikel 12 van de WA luidt als volgt:

“1. Onder overige alcoholhoudende produkten worden verstaan:

a. alle produkten van GN-codes 2207 en 2208 met een alcoholgehalte van meer dan 1,2%vol, ook wanneer deze produkten bestanddeel zijn van een produkt van een GN-code uit een ander hoofdstuk van de gecombineerde nomenclatuur;

b. produkten van GN-codes 2204, 2205 en 2206 met een alcoholgehalte van meer dan 22%vol.

2. Onder overige alcoholhoudende produkten worden mede verstaan gedistilleerde dranken als bedoeld in het eerste lid, wanneer deze dranken andere produkten, al dan niet in oplossing, bevatten.”

2. Post 2206 van de GN luidt als volgt:

“Andere gegiste dranken (bijvoorbeeld appelwijn, perenwijn, honigdrank); mengsels van gegiste dranken en mengsels van gegiste dranken met alcoholvrije dranken, elders genoemd noch elders onder begrepen:”

De GS-toelichting bij post 2206 luidt, voor zover van belang, als volgt:

“Deze post omvat gegiste dranken van alle soorten, andere dan die bedoeld bij de posten 2203 tot en met 2205.

(...)

Bedoelde dranken kunnen van nature mousserend zijn of door toevoeging van kooldioxide mousserend zijn gemaakt. Zij blijven ook onder deze post ingedeeld wanneer alcohol is toegevoegd of het alcoholgehalte is verhoogd door een verdere vergisting, voorzover zij het karakter hebben behouden van produkten als bedoeld bij deze post.

Deze post omvat eveneens mengsels van alcoholvrije dranken en gegiste dranken en mengsels van gegiste dranken als bedoeld bij de voorgaande posten van dit hoofdstuk, bijvoorbeeld mengsels van limonade en bier of wijn, mengsels van bier en wijn, met een alcoholgehalte van meer dan 0,5 % vol.”

Post 2208 van de GN luidt als volgt:

“Ethylalcohol, niet gedenatureerd, met een alcoholvolumegehalte van minder dan 80 % vol; gedistilleerde dranken, likeuren en andere dranken die gedistilleerde alcohol bevatten:”

De GS-toelichting bij post 2208 luidt, voor zover van belang, als volgt:

“Deze post omvat, ongeacht het volumegehalte alcohol:

(…)

C. alle andere dranken die gedistilleerde alcohol bevatten en niet zijn genoemd of niet zijn begrepen onder andere posten van dit hoofdstuk.”

(…)

4. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de producten moeten worden ingedeeld onder GN-post 2206. Zij voert daartoe aan dat de fruitwijn die aan de basis heeft gestaan van de vervaardiging van de producten een niet volledig gezuiverd wijnferment betreft, dat niet is geültrafiltreerd. De objectieve kenmerken en eigenschappen van een gegiste drank zijn daardoor behouden gebleven. De producten bestaan voor meer dan 50% van het totale alcoholpercentage uit gegiste alcohol, zij hebben derhalve de gistingskenmerken van het basisproduct behouden en kunnen daarom onder GN-post 2206 worden ingedeeld. De bti voor de fruitwijn die is afgegeven aan leverancier [A] B.V. bevestigt dit. De organoleptische eigenschappen van de producten kunnen, al dan niet door de toevoegingen, volgens eiseres nog steeds overeenkomen met die van het oorspronkelijke, gegiste basisproduct.(…)

5. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de producten moeten worden ingedeeld onder GN-post 2208. Volgens verweerder zijn de producten vervaardigd op basis van een wijnferment. Het wijnferment is verkregen door een suikeroplossing met vruchtensap (niet zijnde druivensap) te vergisten en vervolgens te zuiveren door middel van technieken als osmose en ultrafiltratie. Het wijnferment verliest daarmee een gedeelte van de gistingskenmerken en heeft daardoor grote gelijkenis met gedistilleerde alcohol. De in onderhavige producten aanwezige alcohol is door middel van ultracentrifuge, Kiezelguhr-filtratie, microfiltratie en koolstoffiltratie (met actieve kool) gezuiverd. Ook zijn suiker, vruchtensap, gedistilleerde alcohol, aroma’s, water, conserveermiddel en/of kleurstoffen toegevoegd. De producten moeten net als andere dranken die gedistilleerde alcohol bevatten, worden ingedeeld onder GN-post 2208. Indeling onder GN-post 2208 volgt eveneens uit het feit dat het percentage alcohol dat nog de kenmerken heeft van ongezuiverde, gegiste alcohol slechts een geringe hoeveelheid is ten opzichte van het totale alcoholpercentage. Het basisproduct is volgens verweerder geen drank in de zin van de GN waardoor indeling van zowel het basisproduct als de producten onder GN-post 2206 is uitgesloten. De organoleptische eigenschappen (kleur, uiterlijk, smaak en geur) van de producten, die hun wezenlijke karakter bepalen, komen overeen met die van de onder GN-post 2208 vallende producten. (…)

6. Aangezien eiseres wenst af te wijken van de aangifte berust op haar de bewijslast aannemelijk te maken dat er een recht op teruggaaf bestaat. Naar het oordeel van de rechtbank is eiseres er niet in geslaagd om te voldoen aan de op haar rustende bewijslast. De rechtbank overweegt daartoe als volgt.

7. Een drank in de zin van de GN is een vloeistof die geschikt en bestemd is voor menselijke consumptie (vgl. HvJ EU 26 maart 1981, dr. Ritter GmbH, nr. 114/80). Niet voor redelijke twijfel vatbaar is echter dat het daarbij dient te gaan om een vloeistof die bestemd is om in de staat waarin deze verkeert zonder bezwaar door mensen te worden geconsumeerd en als zodanig met het oog op die consumptie op de markt wordt gebracht. De rechtbank stelt om te beginnen vast dat de fruitwijn niet met het oog op de consumptie door mensen op de markt wordt gebracht en dus geen drank is. De gemachtigde van eiseres heeft dit ter zitting ook erkend.

8. Hoewel eiseres niet volledig bekend is met het procedé voor de vervaardiging van de fruitwijn die als grondstof voor de producten is aangewend, heeft eiseres ter zitting erkend dat de fruitwijn zuiveringshandelingen heeft ondergaan en dat van de in het dossier opgenomen beschrijving van het productieproces voor fruitwijn van haar leverancier [A] BV (zie onder het kopje feiten, punt 5) mag worden uitgegaan. Uit deze beschrijving leidt de rechtbank af dat de fruitwijn enigszins is gezuiverd voordat het aan de producten wordt toegevoegd. Dat de wezenlijke kenmerken van de gegiste fruitwijn ondanks de filtratie zijn behouden, zoals eiseres stelt, is naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk geworden. Hieruit en uit de onder het kopje ‘Feiten’ beschreven receptuur (onderdeel 2) volgt dat de producten bestaan uit een mengsel van gezuiverde, gegiste en van rum of wodka afkomstige gedistilleerde alcohol, waaraan water, suiker en geur-, kleur- en smaakstoffen zijn toegevoegd. Met behulp van de monsters heeft de rechtbank geconstateerd dat de producten niet naar een gegiste drank smaken en ruiken en dat zij geen met het oog waarneembaar bezinksel bevatten. Elke variant [Merk 2,3,6,7,8] heeft de kleur van de vrucht waaraan deze de naam ontleent. [Merk 4] heeft een helderblauwe kleur. De producten hebben gelet op hun organoleptische eigenschappen dus niet het karakter van een op basis van een bepaalde vrucht of bepaald natuurproduct vervaardigde gegiste drank. Nu niet gezegd kan worden dat de producten het karakter van een gegiste drank hebben, is indeling onder post 22.06 van de GN uitgesloten. Gelet op het vorenoverwogene is wat betreft de indeling in de GN het gelijk aan verweerder. Het primaire standpunt van eiseres faalt.”

4.2.

Inzake het tweede geschilpunt heeft de rechtbank als volgt overwogen en beslist.

“3. In het besluit van 15 januari 2003, nr. CPP2002/3563M, heeft de Staatssecretaris onder meer de volgende beleidsregel neergelegd:

“Alcoholhoudende dranken die zowel gegiste alcohol als gedistilleerde alcohol bevatten, zoals breezers en shooters, moeten worden ingedeeld in tariefpost 2208. Indien deze dranken het karakter van een gegiste drank hebben kunnen zij in tariefpost 2206 worden ingedeeld. Daarvan is sprake als meer dan 50 % van het totale alcoholpercentage blijft bestaan uit gegiste alcohol.”

In het besluit van 7 oktober 2005, nr. CPP2005/1510M, dat een verduidelijking is van het ingetrokken besluit van 2003, heeft de Staatssecretaris onder meer de navolgende beleidsregel neergelegd:

“Alcoholhoudende dranken die zowel gegiste alcohol als gedistilleerde alcohol bevatten moeten worden ingedeeld onder post 2208 van de gecombineerde nomenclatuur. Indien deze dranken, niet zijnde gedistilleerde dranken en likeuren, het karakter van een gegiste drank hebben moeten zij onder tariefpost 2206 worden ingedeeld. Hiervan is sprake als wordt vastgesteld dat meer dan 50 gewichtspercenten van het totale alcoholvolumepercentage de gistingskenmerken heeft van ongezuiverde, gegiste alcohol.”

In de brief van Belastingdienst/Douane Zuid/kantoor Roosendaal aan eiseres van 8 december 2006 is onder meer het volgende opgenomen:

“▪ Bij alcoholhoudende dranken, die zijn gefabriceerd op basis van wijnfermenten, kan de gebruikte alcohol zodanig gezuiverd zijn (bijvoorbeeld door osmose en/of ultrafiltratie) dat deze zich niet meer van gedistilleerde alcohol onderscheidt. Deze dranken worden volgens het standpunt van de Nederlandse douane op grond van indelingsregel 1 ingedeeld in post 2208 van de GN. (…)

▪ Gegiste dranken waaraan gedistilleerde alcohol is toegevoegd en die het karakter van een gegiste drank heeft behouden worden ingedeeld onder post 2206. Om te bepalen of het karakter van een gegiste drank behouden is, kan het beleidsbesluit CPP2005/1510M van 7 oktober 2005 als richtsnoer worden gebruikt.”

In vervolg op de brief van 8 december 2006 heeft de douane een stroomschema gemaakt. Een kopie daarvan behoort tot de gedingstukken.

(…) ”

4. (…) Subsidiair voert eiseres aan dat zij een in rechte te beschermen vertrouwen kan ontlenen aan het gepubliceerde beleid van de Staatssecretaris. Uit de besluiten mag volgens eiseres worden begrepen dat onder de voorwaarde dat de producten het karakter hebben behouden van een gegiste drank, zij onder GN-post 2206 kunnen worden ingedeeld. De uitleg hieromtrent is duidelijk, het karakter van gegiste drank wordt behouden als meer dan 50% van het totale alcoholpercentage blijft bestaan uit gegiste alcohol en daaraan voldoen de producten. Eiseres ziet bevestiging van haar standpunt in de uitspraak van het Gerechtshof Den Bosch van 25 april 2014, nr. 12/00623.

5. (…) Verweerder is van oordeel dat eiseres zich niet kan beroepen op het vertrouwensbeginsel. Eiseres is nauw betrokken geweest bij de besprekingen tussen de branche en vertegenwoordigers van het Ministerie van Financiën en de Douane, waar de indeling van producten zoals die van eiseres is besproken. Hier is het standpunt met betrekking tot de indeling van de producten onder GN-post 2208 uitdrukkelijk besproken. Daarbij is een overgangstermijn aangekondigd en is aangeraden bij blijvend meningsverschil de producten aan te geven onder GN-post 2208 en vervolgens in bezwaar te gaan tegen de eigen aangifte. In de brief van 8 december 2006 is dit standpunt bevestigd. Eiseres heeft de producten na de overgangstermijn aangegeven onder GN-post 2208 en daarna bezwaar gemaakt tegen de eigen aangifte. In het kader van de procedures na intrekking van de aan de leverancier afgegeven bti in mei 2007 was eiseres op de hoogte van het standpunt van de douane. Het beroep op de uitspraak van het Gerechtshof Den Bosch faalt reeds, omdat het in die procedure om andere producten ging.

(…)

9. Subsidiair is in geschil of eiseres aan het destijds (juni 2007) gepubliceerde beleid het in rechte te beschermen vertrouwen mag ontlenen dat de producten onder post 2206 van de GN konden worden ingedeeld. De rechtbank is van oordeel dat dit niet het geval is. De rechtbank stelt hierbij voorop dat eiseres accijns heeft voldaan alsof de producten in post 2208 van de GN dienden te worden ingedeeld en in zoverre bezwaar heeft gemaakt tegen de voldoening van accijns. Kennelijk was eiseres op de hoogte van het standpunt van de douane in dezen en wilde zij de kwestie na het maken van bezwaar voorleggen aan de rechter om alsnog een oordeel te verkrijgen over de indeling van de producten in de GN. Uit deze handelwijze leidt de rechtbank af dat eiseres op zijn minst twijfelde aan de wijze waarop het beleid van de douane op de producten moest worden toegepast. Hierbij komt dat volgens het beleid dat na 7 oktober 2005 van toepassing was op mixdranken, zoals de producten, van belang was of de mixdrank voor meer dan 50% van het totale alcoholvolumepercentage de gistingskenmerken heeft van ongezuiverde, gegiste alcohol. Eiseres voegde aan de producten altijd min of meer gezuiverde, gegiste alcohol toe. Eiseres kon aan het in juni 2007 geldende beleid dan ook niet het vertrouwen ontlenen dat mixdranken zoals de producten voor de accijns onder post 2206 van de GN konden worden ingedeeld. In het bezwaarschrift van 31 juli 2007 erkent eiseres dit ook, aangezien zij daarin opmerkt dat genoemde dranken, i.e. de producten, op last van de douane dienden te worden ingedeeld onder post 2208 van de GN met als gevolg dat het accijnstarief voor gedistilleerde dranken van toepassing is geworden. Eiseres verwijst in dit verband naar de brief van 8 december 2006. Het door de douane naar aanleiding van deze brief opgestelde stroomschema kan het beroep op het vertrouwensbeginsel evenmin dragen. De producten zijn immers vervaardigd op basis van een geklaarde grondstof (namelijk via filtratie en centrifuge), die geen drank is, zodat indeling onder post 2208 ook uit het stroomschema volgt (zie punt 4 van het stroomschema).”

5.Beoordeling van het geschil

Indeling van de producten in de GN

5.1.Vast staat dat de Producten zijn vervaardigd op basis van “Fruit Wine”; vast staat eveneens, als door de inspecteur gesteld en door belanghebbende ter zitting van de rechtbank en van het Hof bevestigd, dat “Fruit Wine” niet bestemd is voor rechtstreekse menselijke consumptie. “Fruit Wine” kan derhalve niet als een drank in de zin van post 2206 van de GN worden aangemerkt (HvJ 26 maart 1981, Dr. Ritter GmbH, zaak C-114/80; HR 19 juni 2009, nr. 44029, ECLI:NL:HR:2009:BC5878). Daarvan uitgaande kan de toevoeging van gedistilleerde dranken als rum en wodka, alsmede suiker, geur-, kleur- en smaakstoffen er bezwaarlijk toe leiden dat de litigieuze eindproducten dan wel onder post 2206 kunnen worden gerangschikt. Voor het geval hierover anders zou worden geoordeeld overweegt het Hof als volgt.

5.2.

Smaak, geur en uiterlijk van de Producten kunnen worden vastgesteld aan de hand van de receptuur van de fabrikant van de Producten en/of de wijze waarop de Producten worden aangeprezen bij de consument, wanneer deze omstandigheden belangrijke aanwijzingen geven over de smaak, de geur en het uiterlijk van de drank (vgl. HR 19 september 2014, nr. 12/05326, ECLI:NL:HR:2014:2708). Op grond van de onder de feiten vermelde receptuur is het Hof van oordeel dat de Producten door de aanwezigheid van rum dan wel wodka, het suikergehalte van ongeveer 8% en de toegevoegde geur- kleur- en smaakstoffen, niet (meer) de smaak, de geur en/of het uiterlijk hebben van de vrucht waaruit de gefermenteerde alcohol werd vervaardigd. Door de toevoegingen hebben de Producten het karakter, zo niet van een likeur of van een likorette, dan toch in elk geval van andere producten die gedistilleerde alcohol bevatten, als bedoeld in GN-post 2208, verkregen.

5.3.

Het Hof onderschrijft dan ook, mede gelet op de arresten HvJ 12 mei 2016, Toorank Productions B.V., C-532/14 en C-533/14, ECLI:EU:C:2016:337; HR 25 november 2016, nr. 12/01620bis, ECLI:NL:HR:2016:2671, het oordeel van de rechtbank die met behulp van monsters proefondervindelijk de smaak, de geur en het uiterlijk van de Producten heeft vastgesteld, op grond daarvan heeft geoordeeld dat niet gezegd kan worden dat de Producten het karakter van een gegiste drank hebben, zodat indeling onder post 2206 van de GN is uitgesloten, en eveneens tot indeling van de Producten onder post 2208 heeft besloten. De GS-toelichting op post 2208 van de GN biedt steun aan dit oordeel. Ook de door belanghebbende op internet gemaakte reclame voor de producten [Merk 1,4,5] en [Merk 2,3,6,7,8] , waarin sprake is van “premixen” wijst eerder in de richting van zoete, gedistilleerde dranken van post 2208 dan van gegiste dranken van post 2206.

Het beroep op het vertrouwensbeginsel

5.4.

Indien het Hof van oordeel is dat de Producten niet in GN post 2206 kunnen worden ingedeeld, beroept belanghebbende zich op het vertrouwensbeginsel. Zij betoogt in haar ter zitting van het Hof voorgedragen pleitnota:

14. Het vertrouwen dat indeling in GN post 2206 mogelijk is wordt ontleend aan de in ons beroepschrift aangehaalde beleidstukken, het indelingsstroomschema en een brief van de douane (Hof: welke genoemd worden in 4.2, onder 3 van de rechtbankuitspraak) .

15. Van belang is vast te stellen dat deze beleidstukken, stroomschema en brief waaraan [X] vertrouwen ontleent, allen gedateerd zijn ver voor de eerder aangehaalde relevante arresten van zowel Hof van Justitie als de Hoge Raad, dus ver voordat enige duidelijkheid rond de GN indeling werd geschapen. De toepassing van het vertrouwensbeginsel moet dan ook beoordeeld worden met de kennis die in 2007 rond de GN indeling aanwezig was en niet met het voortschrijdende inzicht dat door middel van de arresten van het Hof van Justitie is verkregen.

16. Kort gezegd volgt uit de beleidstukken dat producten die zijn vervaardigd uit (o.a.) gegiste en gedistilleerde alcohol niet zijnde likeur, in GN post 2206 worden ingedeeld indien de producten het karakter hebben van een gegiste drank. Een product heeft het karakter van een gegiste drank indien meer dan 50% van de aanwezige alcohol bestaat uit niet geklaarde (is niet gezuiverde) alcohol die van gisting afkomstig is. Dit is onder meer af te leiden uit beleidsstuk van de douane van 8 december 2006, pagina 2, laatste alinea.

17. Met name ook het beleidsstuk van 15 januari 2003, waarin staat dat [Merk 2,3,6,7,8] in GN post 2206 wordt ingedeeld indien de aanwezige alcohol voor meer dan 50% uit gegiste alcohol bestaat, wekt vertrouwen bij belanghebbende dat indeling moet plaatsvinden in GN post 2206.

5.5.

De inspecteur betwist het standpunt van belanghebbende op de onder 5 van de rechtbankuitspraak weergegeven gronden.

5.6.

In het in 4.2, onder 3 van de rechtbankuitspraak geciteerde besluit van de staatssecretaris van 17 januari 2003 - waarop belanghebbende zich beroept - staat naast het in de uitspraak van de rechtbank weergegeven citaat tevens (accentuering Hof):

De Geharmoniseerd Systeem (GS) toelichting van de tariefpost 2206 biedt nog wel een mogelijkheid om
gegiste dranken waaraan (gedistilleerde) alcohol is toegevoegdin te delen als dranken bedoeld in tariefpost 2206. Volgens de GS toelichting omvat tariefpost 2206 ook
gegiste drankenwaaraan (gedistilleerde) alcohol wordt toegevoegd
voor zover de drank het karakter van een gegiste drank blijft behouden. Dit is een uitzondering op de hoofdregel dat de dranken op grond van indelingsregel 1 moeten worden ingedeeld in tariefpost 2208. Toevoegen impliceert dat de basis van het alcoholpercentage moet blijven bestaan uit hetgeen waaraan toegevoegd wordt in casu de gegiste alcohol. Meer specifiek betekent dit: als meer dan 50 % van het totale alcoholpercentage blijft bestaan uit gegiste alcohol, dan kan de drank worden ingedeeld in tariefpost 2206.

5.7.

In het in 4.2, onder 3 van de rechtbankuitspraak geciteerde besluit van de staatssecretaris van 7 oktober 2005 - waarop belanghebbende zich ook beroept - staat naast het in de rechtbank weergegeven citaat tevens (accentuering Hof):

Overeenkomstig de toelichting op de nomenclatuur van het Geharmoniseerd Systeem (GS-toelichting) blijven
dranken als bedoeld bij post 2206onder die post ingedeeld indien (gedistilleerde) alcohol is toegevoegd,
voorzover zij het karakter hebben behoudenvan producten als bedoeld bij deze post. Dit zijn
gegiste dranken, andere dan die bedoeld bij de posten 2203 tot en met 2205, mengsels van gegiste dranken en mengsels van gegiste dranken met alcoholvrije dranken, elders genoemd noch elders onder begrepen. Van het karakter van een product als bedoeld bij post 2206 is sprake indien wordt vastgesteld dat meer dan 50 gewichtspercenten van het totale alcoholvolumegehalte de gistingskenmerken vertoont, dat wil zeggen de kenmerken van ongezuiverde, gegiste alcohol.

5.8.

Het Hof stelt voorop dat de besluiten van de staatssecretaris waar belanghebbende zich op beroept interpretatief - dus niet goedkeurend - beleid inhielden. In zijn besluiten van 15 januari 2003 en 7 oktober 2005 antwoordt de staatssecretaris op vragen van inspecteurs immers hoe bepaalde alcoholhoudende dranken (als breezers en shooters ) zijns inziens
in overeenstemming metde gecombineerde nomenclatuur dienen te worden ingedeeld. Het eerder genoemde stroomschema van de Belastingdienst borduurt daar op voort.

Voor interpretatief beleid geldt dat de rechter, indien redelijkerwijze over de uitlegging van de beleidsregels kan worden getwijfeld, in die zin dat zowel een uitleg in overeenstemming met de wet als in strijd met de wet verdedigbaar is, aan een uitlegging in overeenstemming met de wet de voorkeur behoort te geven (HR 4 juni 1980, BNB 1980/218, zaak nr. 19058, LJN AB8781).

Tevens is van belang dat uit de jurisprudentie van het Hof van Justitie - met name uit het eerder aangehaalde arrest Toorank Productions B.V. - blijkt dat de in de stukken vervatte interpretatie van de staatssecretaris (dat als meer dan 50% van het totale alcoholpercentage blijft bestaan uit gegiste alcohol, de drank kan worden ingedeeld in post 2206) niet als juist kan worden aanvaard.

Desalniettemin kan een belastingplichtige zich onder voorwaarden toch op dergelijk beleid beroepen.

5.9.

Uit de tekst van de documenten waarop belanghebbende zich beroept volgt naar het oordeel van het Hof onmiskenbaar dat de strekking ervan was om te concretiseren onder welke voorwaarde(n) een gegiste drank als bedoeld in post 2206, waaraan alcohol werd toegevoegd of waarvan het alcohol-volumegehalte door verdere vergisting werd verhoogd, zijn karakter van een drank van post 2206 behield. Het Hof baseert dit oordeel met name op de in het stuk van 15 januari 2003 voorkomende woorden: “Indien (alcoholhoudende dranken die zowel gegiste alcohol als gedistilleerde alcohol bevatten) het karakter van een gegiste drank hebben kunnen zij in tariefpost 2206 worden ingedeeld. Daarvan is sprake als meer dan 50 % van het totale alcoholpercentage blijft bestaan uit gegiste alcohol.” en

“Volgens de GS toelichting omvat tariefpost 2206 ook gegiste dranken waaraan (gedistilleerde) alcohol wordt toegevoegd voor zover de drank het karakter van een gegiste drank blijft behouden.” In de overige stukken komen woorden van gelijke strekking voor.

Dit kan niet anders betekenen dan dat de staatssecretaris in zijn geciteerde beleidstukken zijn standpunt gaf over de indeling van een of meer gegiste dranken waaraan tijdens de productie gedistilleerde alcohol werd toegevoegd.

5.10.

Het een en ander leidt het Hof tot de conclusie dat belanghebbende zich tevergeefs op gewekt vertrouwen beroept. Immers, zoals overwogen onder 5.1., kan de fruitwijn niet als ‘andere gegiste drank’ als bedoeld in post 2206 van de GN worden aangemerkt (wel een gegiste vloeistof, maar geen drank). Dus is de vraag niet aan de orde of ‘de drank het karakter van een gegiste drank (heeft) behouden’. De besluiten en het stroomschema hebben derhalve niet betrekking op belanghebbendes situatie.

Het Hof voegt daar aan toe dat over deze uitleg van het beleid van de staatssecretaris redelijkerwijze niet kan worden getwijfeld, maar dat indien zulks wel mogelijk zou zijn dit niet tot een ander oordeel leidt. Immers alsdan heeft te gelden dat aan een uitlegging in overeenstemming met de wet de voorkeur behoort te worden gegeven (zie r.o. 5.8, 2e alinea).

5.11.

Nu belanghebbende zich tevergeefs op het vertrouwensbeginsel beroept en belanghebbende geen, althans onvoldoende, feiten en omstandigheden heeft gesteld en/of aannemelijk heeft gemaakt die tot het oordeel nopen dat enig ander algemeen beginsel van behoorlijk bestuur is geschonden, leiden voorgaande rechtsoverwegingen tot de conclusie dat belanghebbende de Producten terecht als producten van post 2208 heeft aangegeven en dat - gelet op rechtsoverweging 3.4 - er niet te veel accijns op aangifte is voldaan.

Slotsom

5.12.

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.

6.Kosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

7.Beslissing

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank

Aldus gedaan door mrs. A. Bijlsma, voorzitter, P.F. Goes en W.M.C. Schipper, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. C. Lambeck als griffier. De beslissing is op 4 juli 2017 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1.. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.