ECLI:NL:GHAMS:2016:700

Uitspraak

GERECHTSHOF AMSTERDAM

kenmerken 15/00609 en 15/00610

9 februari 2016

uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[X]te [Z] , belanghebbende,

tegen de uitspraak in de zaken met kenmerken AWB HAA 14/4541 en 14/4542 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) van 3 juli 2015 in het geding tussen

belanghebbende

de inspecteur van de Belastingdienst,de inspecteur.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

Aan belanghebbende zijn voor het jaar 2009 opgelegd een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) en een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage zorgverzekeringswet (ZVW). De aanslag IB/PVV is berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 510.469 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.810. De aanslag ZVW is berekend naar het (maximum) bijdrage-inkomen van € 32.369.

1.2.

De inspecteur heeft bij uitspraak van 10 oktober 2014 de aanslag IB/PVV verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 360.419 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.810. De inspecteur heeft bij uitspraak van 29 september 2014 de aanslag ZVW gehandhaafd.

1.3.

De rechtbank heeft bij uitspraak van 3 juli 2015 de door belanghebbende ingestelde beroepen ongegrond verklaard.

1.4.

Het Hof heeft het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep ontvangen op 28 juli 2015. De zaken zijn ingeschreven onder kenmerken 15/00609 en 15/00610. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.

Het Hof heeft van belanghebbende nadere stukken ontvangen op 2 september en tweemaal op 9 november 2015.

1.6.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 december 2015. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2. Feiten

2.1.

De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):

“1. Eiser heeft op 24 mei 1972 de eigendom verkregen van de boerderij met ondergrond en erf aan de [adres 1] in [Q] (hierna: de onroerende zaak).

2. Eiser heeft de onroerende zaak vanaf het moment van de eigendomsverkrijging tot zijn ondernemingsvermogen gerekend.

3. Eiser heeft van 1972 tot oktober 2009 een landbouwbedrijf geëxploiteerd. Daarnaast exploiteert eiser sinds 1981 een loonbedrijf.

4. Eiser is op 26 oktober 1979 in algehele gemeenschap van goederen gehuwd.

5. Op 25 september 2000 is het huwelijk tussen eiser en zijn echtgenote door echtscheiding ontbonden. Bij de verdeling van de huwelijksgoederengemeenschap is de onroerende zaak aan eiser toegedeeld. Eiser heeft ter zake van de verdeling € 175.000 aan zijn echtgenote betaald.

6. Eiser heeft tussen 2003 en 2008 onderdak geboden aan een museum.

7. In januari 2009 heeft eiser de onroerende zaak verkocht.

8. De koper van de onroerende zaak heeft op 26 mei 2009 (voorafgaand aan de eigendomsoverdracht) bij de gemeente [P] een verzoek ingediend om ten behoeve van zijn onderneming het bestemmingsplan te wijzigen, omdat een nieuwe vestiging van een agrarisch bedrijf niet in de rede zou liggen.

9. Eiser heeft op 7 oktober 2009 de eigendom van de onroerende zaak overgedragen. De koopsom bedroeg € 641.170,20.

10. Bij de verkoop van de onroerende zaak is een herinvesteringsreserve gevormd van € 153.138. Deze herinvesteringsreserve is afgeboekt op de aanschafkosten van de nieuwe bedrijfswoning van eiser ( [adres 2] in [Z] ).

11. Eiser heeft de onroerende zaak op 9 maart 2010 laten taxeren. De taxateur kwam uit op een waarde in het economisch verkeer van € 650.000, waarvan € 300.000 voor de opstallen en € 350.000 voor de onder- en bijbehorende grond. Blijkens de waardeverklaring was doel van de taxatie het verschaffen van inzicht in de actuele waarde ten behoeve van splitsing waarde grond en opstallen. In het taxatierapport is onder meer het volgende opgenomen:

“De onroerende zaak wordt gewaardeerd op basis van de volgende uitgangspunten:

a) Peildatum per 9 maart 2010;

b) Bron koopakte, kadastrale stukken en omschrijving object van [A makelaars] te [R] (verkopend makelaar);

c) Zonder mogelijke rechten van derden uit enige overeenkomst anders dan genoemd;

d) Exclusief eventueel verschuldigde omzetbelasting, en/of overdrachtsbelasting en kosten koper;

e) Zonder rekening te houden met negatieve overheidsbepalingen, beperkingen en/of roerende zaken;

f) Zonder rekening te houden met grondvervuiling. Ondergetekende gaat er van uit dat de grond en omgeving niet zodanig vervuild is, dat nader onderzoek en sanering gewenst is.

Deze waardeverklaring is geen taxatie als bedoeld in de Consumentenvoorwaarden van de NVM, versie februari 2010 en bevat geen uitputtend planologisch en/of juridisch onderzoek. De gebruikte gegevens mogen niet als volledig worden beschouwd en zijn uitsluitend gebaseerd op genoemde informatiebronnen.”

12. Eiser heeft op 1 juni 2011 aangifte gedaan naar een negatief belastbaar inkomen uit werk en woning van € 32.787 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 716.

13. Op 23 januari 2014 heeft verweerder de onroerende zaak getaxeerd naar de waarde in het economische verkeer bij agrarische bestemming. De taxatie leidde tot de volgende waardebepaling:

Peildatum

Grondslag

Waarde (in €)

31-3-1986

Grond woonhuis 500 m²

11.344

1979

Grond bedrijfsgebouwen 2200 m²

13.613

2009

Grond bedrijfsgebouwen 2200 m²

2009

Overige grond 5015 m²

”

2.2.

Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden, zal ook het Hof daar vanuit gaan.

2.3.

In aanvulling op de door de rechtbank vastgestelde feiten, stelt het Hof de volgende feiten vast:

2.3.1.

Blijkens een akte van 28 november 2002 betreffende de verdeling en levering van de tot de ontbonden huwelijksgoederengemeenschap, zijn belanghebbende en zijn ex-echtgenote ten aanzien van de verdeling van de tot de ontbonden huwelijksgoederengemeenschap behorende goederen overeengekomen om aan belanghebbende toe te delen alle activa behorende tot de door belanghebbende gedreven eenmanszaak, waaronder de boerderij met aanhorigheden aan de [adres 1] te [Q] (hierna ook: onroerende zaak). Ter uitvoering van de overeengekomen verdeling leveren belanghebbende en zijn ex echtgenote de tot de ontbonden huwelijksgoederengemeenschap behorende onroerende zaak aan belanghebbende.

2.3.2.

De in onderdeel 13 van de rechtbankuitspraak vermelde taxatie van de inspecteur is vastgelegd in een taxatierapport van 19 februari 2014 dat tot de gedingstukken behoort.

2.3.3.

Bij besluit van 11 augustus 2011 is aan de koper van de onroerende zaak ontheffing verleend van het geldende bestemmingsplan “ [bestemmingsplan] ”. Het besluit luidt - voor zover hier van belang - als volgt:

“Burgemeester en wethouders van [P] ;

gelezen het op 26 mei 2009 ingekomen verzoek van [koper] om een buitenplanse ontheffing op grond van artikel 3.23 van de Wet ruimtelijke Ordening (Wro), juncto 4.1.1, lid 1 onder 1 Besluit ruimtelijke ordening (Bro) te verlenen, voor het vestigen van een gemechaniseerd loonbedrijf voor de haven- en agrarische sector en verhuur van shovels en vrachtwagens op het perceel [adres 1] te [Q] .

dat, het perceel bekend staat onder de kadastrale gemeente [P] , [kadastraal nummer] ;

overwegende, dat het perceel, waarop de aanvraag betrekking heeft, volgens het geldende bestemmingsplan “ [bestemmingsplan] ” de bestemming “Agrarische doeleinden” heeft;

dat, het plan niet past binnen de bij deze bestemming behorende voorschriften;

dat, wij op grond van artikel 3.23 van de Wro, juncto 4.1.1, lid 1 onder 1 Bro ontheffing kunnen verlenen voor het wijzigen van het gebruik van bouwwerken, al dan niet in samenhang met inpandige bouwactiviteiten, mits de gebruikswijziging plaats vindt binnen de bebouwde kom en de gebruikswijziging betrekking heeft op een bruto-oppervlakte van niet meer dan 1500 m².

dat, wij van de genoemde ontheffingsmogelijkheid gebruik wensen te maken, daar de aanvraag past binnen het gemeentelijk en provinciaal beleid ten aanzien van vrijkomende agrarische bebouwing (VAB);

dat, overeenkomstig het VAB beleid maximaal 650 m² vloeroppervlak van de voormalige agrarische bebouwen wordt benut ten behoeve van de nieuwe bedrijfsfunctie;

dat, op het perceel geen agrarisch bedrijf als bedoeld in het bestemmingsplan wordt uitgeoefend en een nieuwsvestiging van een agrarisch bedrijf niet in de rede ligt;

dat, de bedrijfsactiviteiten op het perceel slechts bestaan uit het stallen van een tractor, shovel, vrachtwagen en een heftruck (loon- en verhuuractiviteiten vinden elders (buiten het perceel [adres 1] )) plaats;

dat, de bedrijvigheid derhalve geen onevenredige verkeersaantrekkende werking heeft;

dat, volgens het bestemmingsplan respectievelijk de Staat van Bedrijven (opgenomen in het bestemmingsplan) bedrijven onder categorieën 1 en 2 zijn toegestaan dan wel bedrijven welke niet zijn genoemd in de Staat van Bedrijven, mits deze bedrijven voor wat betreft geur, stof, gevaar en geluid, kunnen worden gelijk gesteld met de bedrijven welke wel zijn genoemd;

dat, uit [het] ingediende meldingformulier op grond van het Besluit landbouw milieubeheer d.d. 6 december 2009 blijkt dat het te vestigen bedrijf voldoet aan milieunormeringen van categorie 1 en 2 bedrijven volgens de Staat van Bedrijven van het bestemmingsplan, aangezien de geluidsrelevante bedrijvigheid bestaat uit het komen en gaan van een tractor, shovel, vrachtwagen en heftruck tijdens de dagperiode (06.00 - 19.00 uur);

dat, de ontheffing uitsluitend gevraagd wordt voor de voormalige agrarische bedrijfsgebouwen;

dat, de voormalige agrarische bedrijfswoning als bedrijfswoning bij het bedrijf wordt behouden;

dat, het voornemen tot gebruikmaking van een ontheffingsbevoegdheid ten behoeve van onderhavige aanvraag openbare kennisgeving is gedaan in de [naam lokale courant] , waarbij is gewezen op de mogelijkheid dat een ieder gedurende 6 weken na de dag van bekendmaking zijn/haar zienswijze naar voren kan brengen bij het college;

dat, in deze periode geen zienswijzen zijn ontvangen;

gelet op het bepaalde in de Wet ruimtelijke ordening, Besluit landbouw milieubeheer;

BESLUITEN:

• met toepassing van het bepaalde in artikel 3.23 van de Wet ruimtelijke ordening ten behoeve van onderhavig plan ontheffing te verlenen van het geldend bestemmingsplan “ [bestemmingsplan] ” onder de volgende voorwaarden:

- de bedrijfswoning ten dienste staat van het te vestigen bedrijf zoals omschreven in het bestemmingsplan;

- het stallen c.q. parkeren van het materieel alleen in de bedrijfsgebouwen plaatsvindt.

• de ontheffing als bijlage op te nemen bij het bestemmingsplan “ [bestemmingsplan] ”.”

2.3.4.

Tot de gedingstukken behoort een uittreksel van de Kamer van Koophandel van 18 november 2013, waarin staat vermeld dat het loonbedrijf van belanghebbende op 13 oktober 1981 is gestart en dat het een eenmanszaak betreft. Als bedrijfsomschrijving staat vermeld : “Agrarische loonwerkzaamheden, hooi- en strohandel en eigen vervoer; groothandel in”.

2.3.5.

Tot de gedingstukken behoort de jaarrekening 2009 van het loonbedrijf van belanghebbende. Op de balans van het loonbedrijf staat de onroerende zaak vermeld als materieel vast activum voor een boekwaarde van € 32.700.

2.3.6.

Tijdens de zitting in hoger beroep is namens de inspecteur - door de taxateur van de Belastingdienst), A. Meijen – onder meer het volgende verklaard:

“Ik ben bij de berekening van de WEVAB op transactiedatum, dus per januari 2009, uitgegaan van de waarde van een hectare agrarisch bouwblok. Uit in de markt gerealiseerde transacties blijkt dat de waarde ervan € 175.000 à € 200.000 bedroeg in 2009. Bij mijn berekening ben ik uitgegaan van een totale waarde van het agrarische bouwblok van € 200.000 per 1 januari 2009 en vervolgens heb ik voor de elementen ondergrond, bedrijfswoning en ondergrond bedrijfsgebouwen teruggerekend vanaf die peildatum. De waarde van de 500m² ondergrond ten behoeve van de bedrijfswoning per 2009 heb ik op € 55.000 berekend, de 2.200m² grond bedrijfsgebouwen heb ik eveneens op € 55.000 gesteld. De 5.015m² cultuurgrond heb ik op € 60.000 gesteld. Het resterende deel van de hectare heb ik op € 20.000 gewaardeerd. Dat maakt het totaal op ongeveer € 200.000.

Het klopt dat volgens mijn standpunt in beginsel de WEVAB van de ondergrond en het erf ten behoeve van de bedrijfsgebouwen per 1981 had moeten worden gehanteerd in plaats van per 1979. In die periode was sprake van een dalende markt, dus de door mij getaxeerde, hogere WEVAB-waarde per 1979 is ten gunste van belanghebbende.”

3.Geschil in hoger beroep

3.1.

Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of de aanslagen IB/PVV en ZVW tot de juiste bedragen zijn vastgesteld. In geschil is de vraag wat de boekwaarde is van de onroerende zaak. Voorts is in geschil in hoeverre de landbouwvrijstelling als bedoeld in artikel 3.12, eerste lid, Wet IB 2001 van toepassing is op de met de verkoop van de onroerende zaak gerealiseerde boekwinst. In het kader van de landbouwvrijstelling zijn partijen verdeeld over de volgende punten:

- de waarde in het economische verkeer (hierna: de WEV) en de waarde in het economische verkeer bij agrarische bestemming (hierna: de WEVAB) van de onroerende zaak, in het bijzonder van de “overige grond” van 5.015m² (hierna: de cultuurgrond);

- de oppervlakte van de ondergrond van de bedrijfswoning;

- of de boekwinst op de ondergrond van de bedrijfsgebouwen (hierna: het erf) onder de landbouwvrijstelling valt.

3.2.

Niet in geschil is dat met betrekking tot de ondergrond van de bedrijfswoning de stijging van de waarde vanaf 1 april 1986 niet is vrijgesteld onder de landbouwvrijstelling.

4.Beoordeling van het geschil

Boekwaarde

4.1.

De rechtbank heeft omtrent de boekwaarde van de onroerende zaak als volgt geoordeeld:

“
Boekwaarde

2. Eiser was in algehele gemeenschap van goederen met zijn echtgenote gehuwd. Uit de regels van het huwelijksvermogensrecht vloeit voort dat de echtgenote door de huwelijksgoederengemeenschap voor de helft gerechtigd was tot het ondernemingsvermogen.

3. Ingevolge artikel 3.4 van de Wet IB 2001 werd uitsluitend eiser als ondernemer aangemerkt. Zijn echtgenote kwalificeerde niet als ondernemer, omdat zij niet rechtstreeks verbonden werd voor verbintenissen betreffende de onderneming.

4. Eiser stelt dat hij de helft van de onderneming van zijn echtgenote heeft teruggekocht en dat de boekwaarde van de onroerende zaak hierdoor € 175.000 hoger is dan de boekwaarde waarvan verweerder bij het vaststellen van de aanslag is uitgegaan. De rechtbank kan eiser hierin niet volgen. Eiser heeft de helft van de onroerende zaak van zijn echtgenote verkregen als gevolg van de verdeling van de huwelijksgoederengemeenschap. Zijn echtgenote heeft hierbij andere goederen toegedeeld gekregen, waaronder geld. Dit betekent niet, anders dan eiser betoogt, dat voor de onroerende zaak vanaf de verdeling een andere fiscale boekwaarde heeft te gelden. De rechtbank is derhalve van oordeel dat verweerder bij het vaststellen van de aanslag is uitgegaan van de juiste boekwaarde.”

4.2.

Het Hof is van oordeel dat de rechtbank terecht heeft geoordeeld dat de inspecteur bij het vaststellen van de aanslag is uitgegaan van de juiste boekwaarde van de onroerende zaak. In aanvulling op de overwegingen van de rechtbank, oordeelt het Hof daartoe als volgt.

4.3.

Volgens vaste jurisprudentie brengt het enkele feit dat tussen belastingplichtige en diens echtgenote een huwelijksgoederengemeenschap bestaat niet mee dat de echtgenote eveneens als ondernemer kwalificeert. De onroerende zaak is steeds, zowel voor als na de verdeling van de huwelijksgoederengemeenschap, in zijn geheel tot het ondernemingsvermogen van belanghebbende blijven behoren (vgl. HR 1 april 2005, nr. 40 083, ECLI:NL:HR:2005:AT3030, BNB 2005/244). Het belang van de echtgenote in de onderneming dat bestond op grond van de huwelijksgoederengemeenschap wordt voor de fiscale winstbepaling in dezen derhalve genegeerd. De ontbinding van de huwelijksgemeenschap is een privéomstandigheid van belanghebbende die geen effect heeft op zijn fiscale ondernemerschap, noch op de omvang van zijn ondernemingsvermogen. Blijkens de tot de gedingstukken behorende akte van 28 november 2002 betreffende de verdeling en levering van de tot de ontbonden huwelijksgoederengemeenschap behorende goederen, is bij de verdeling de onroerende zaak in zijn geheel aan belanghebbende toebedeeld. Van een aankoop door belanghebbende van een deel van de onroerende zaak van de echtgenote tegen betaling van het bedrag van € 175.000, is derhalve – anders dan belanghebbende betoogt – geen sprake. Nu de stille reserves die zijn begrepen in de onroerende zaak met de toedeling en levering aan belanghebbende niet zijn gerealiseerd en de onroerende zaak niet aan het ondernemingsvermogen van belanghebbende is onttrokken, zou een ophoging van de boekwaarde van de onroerende zaak in strijd komen met de winstbepaling volgens goed koopmansgebruik (artikel 3.25 Wet IB 2001).

4.4.

Het bepaalde in artikel 3.59 Wet IB 2001 brengt geen verandering in voormelde oordelen. Op grond van het tweede lid van artikel 3.59, dient de oorspronkelijke boekwaarde van de onroerende zaak te worden gehandhaafd.

Landbouwvrijstelling

4.5.

De rechtbank heeft omtrent de toepassing van de landbouwvrijstelling als volgt geoordeeld:

“1. Artikel 3.12, eerste lid, van de Wet IB 2001 bevat de zogenoemde landbouwvrijstelling. Op grond van deze bepaling behoren tot de winst niet voordelen uit een landbouwbedrijf ter zake van waardeverandering van gronden – daaronder begrepen de ondergrond van gebouwen – voor zover de waardeverandering van de grond is toe te rekenen aan de ontwikkeling van de waarde in het economische verkeer bij voortzetting van de aanwending van de grond in het kader van een landbouwbedrijf, en niet is ontstaan in de uitoefening van het bedrijf.

(…)

Ondergrond behorende bij de woning

5. De staatssecretaris van Financiën heeft op 8 maart 2006 goedgekeurd dat de waardeverandering van de ondergrond behorende bij een woning tot 31 maart 1986 onder de landbouwvrijstelling valt (CPP2005/3338M). Met ingang van 1 april 1986 is de landbouwvrijstelling niet meer van toepassing op de ondergrond behorende bij de woning.

6. Niet ter discussie staat dat afgerekend moet worden over de boekwinst van de ondergrond behorende bij de woning die behaald is tussen 1 april 1986 en het moment van de eigendomsoverdracht. Partijen verschillen van mening over de oppervlakte van de ondergrond behorende bij de woning en hierdoor ook over de waarde van de ondergrond. Verweerder stelt dat de oppervlakte van de ondergrond behorende bij de woning 500 m2 bedraagt. Hiervoor baseert hij zich op metingen van de taxateur van de Belastingdienst. Ter zitting heeft verweerder verklaard dat bij de oppervlakte van de ondergrond behorende bij de woning ook de oppervlakte van de tuin, de erfafscheiding en een deel van de sloot in aanmerking zijn genomen. Eiser stelt dat de oppervlakte van de ondergrond behorende bij de woning slechts 150 m2 bedraagt. Ter onderbouwing verwijst eiser naar een plattegrond van het perceel. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser met hetgeen hij naar voren gebracht, tegenover de taxatie van verweerder, niet voldoende aannemelijk gemaakt dat de oppervlakte van de ondergrond behorende bij de woning kleiner is dan 500 m².

Cultuurgrond

7. Uit de tekst van artikel 3.12, eerste lid, van de Wet IB 2001 volgt dat de landbouwvrijstelling slechts van toepassing is voor zover de waardeverandering van de grond is toe te rekenen aan de ontwikkeling van de waarde in het economische verkeer bij voortzetting van de aanwending van de grond in het kader van een landbouwbedrijf (hierna: WEVAB). Dit betekent tevens dat, voor zover de waarde in het economische verkeer (hierna: WEV) boven de WEVAB stijgt, het verschil tussen de WEVAB en de (hogere) WEV buiten de landbouwvrijstelling valt.

8. Voor wat betreft de cultuurgrond beperkt het geschil zich tot de WEVAB. Eiser neemt het standpunt in dat de WEVAB van de cultuurgrond gelijk is aan de WEV. Ter onderbouwing verwijst eiser naar het door hem overgelegde taxatierapport. De rechtbank kan eiser hierin niet volgen. Uit het taxatierapport blijkt niet dat de getaxeerde waarde de WEVAB is. Bovendien heeft de taxatie plaatsgevonden naar een onjuiste peildatum, is de taxatie niet onderbouwd en is daarin de bestemming van de grond niet genoemd. Tegen de door verweerder gestelde WEVAB heeft eiser niets ingebracht. Gelet hierop is de rechtbank van oordeel dat eiser zijn standpunt niet aannemelijk heeft gemaakt. De koper heeft na de aankoop van de onroerende zaak bij de gemeente om ontheffing van het bestemmingsplan verzocht. Hieruit leidt de rechtbank af dat de koper bereid moet zijn geweest om meer te betalen dan de WEVAB. De verklaring van eiser dat hij niet bekend was met het door de koper gedane verzoek, doet hier niet aan af. De rechtbank ziet dan ook aanleiding aan te sluiten bij de door verweerder vastgestelde WEVAB.

Erf

9. Tot slot verschillen partijen van mening over de vraag of het erf (nagenoeg) geheel (ten minste 90%) ten dienste stond van het landbouwbedrijf. Het ligt op de weg van eiser om te bewijzen dat het erf (nagenoeg) geheel ten dienste stond van het landbouwbedrijf. Buiten de verklaring van eiser dat hij de waarheid spreekt, heeft eiser geen bewijzen overgelegd. De rechtbank is van oordeel dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat het erf voor ten minste 90% ten dienste stond van het landbouwbedrijf. De landbouwvrijstelling is derhalve niet van toepassing op het erf.”

4.6.

Het Hof gaat uit van hetzelfde toetsingskader als de rechtbank heeft geformuleerd in onderdeel 1 van haar uitspraak. Het Hof zal bij de beoordeling van de hogerberoepsgronden voorts dezelfde indeling van de onroerende zaak aanhouden als de rechtbank heeft gedaan.

Oppervlakte ondergrond bedrijfswoning

4.7.

Evenals in beroep bij de rechtbank verschillen partijen van mening over de oppervlakte van de ondergrond van de bedrijfswoning die in aanmerking dient te worden genomen bij de vaststelling van de te belasten boekwinst. De inspecteur heeft bij de berekening van de oppervlakte van deze ondergrond een tuin, de erfafscheiding, een deel van de sloot en een gedeelte van de oprit van de onroerende zaak, in aanmerking genomen. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de tuin niet moet worden meegenomen in de berekening en dat het agrarische grond betreft waarop de landbouwvrijstelling van toepassing is. Daartoe stelt hij dat de grond niet in gebruik is als tuin, dat hij nooit in deze beweerdelijke tuin zit en dat hij daar een heg heeft neergezet om de bedrijfswoning in de luwte te houden. De koper heeft het totaal gezien als agrarische grond, zo stelt belanghebbende.

4.8.

Vast staat dat de boekwinst op de ondergrond van de bedrijfswoning vanaf 1 april 1986 niet onder de landbouwvrijstelling valt. Het Hof is van oordeel dat een tuin, erf en oprit behorende bij de bedrijfswoning voor de toepassing van de landbouwvrijstelling op dezelfde wijze dienen te worden gekwalificeerd als de grond gelegen onder de bedrijfswoning, omdat dergelijke grond niet – althans niet (nagenoeg) geheel - wordt aangewend in het kader van het landbouwbedrijf. Het begrip ‘ondergrond bedrijfswoning’ dient aldus in ruime zin te worden opgevat. Ter zitting heeft de inspecteur een plattegrond overgelegd van de onroerende zaak en aan de hand daarvan hebben partijen aldaar uiteengezet hoe de grond bij de bedrijfswoning is ingedeeld. Daarbij hebben partijen aangegeven welk gedeelte van de grond zij in aanmerking hebben genomen bij de berekening van de oppervlakte. Op basis van hetgeen partijen aldus over en weer ter zitting naar voren gebracht hebben, is het Hof van oordeel dat de door de inspecteur in aanmerking genomen grond als tuin behorende bij de bedrijfswoning moet worden aangemerkt. Hetzelfde heeft te gelden voor de door de inspecteur in aanmerking genomen erfafscheiding, sloot en oprit. De omstandigheid dat belanghebbende de grond niet als tuin (heeft) gebruikt, ontneemt aan deze grond niet het karakter van tuin. Het Hof volgt belanghebbende niet in zijn stellingname dat deze grond dient te worden aangemerkt als (onder de landbouwvrijstelling vallende) agrarische grond. Hiervan uitgaande dient de ondergrond bedrijfswoning te worden vastgesteld op 500m². In zoverre is, zoals de rechtbank terecht heeft geoordeeld, het gelijk aan de inspecteur.

4.9.

Voors is het Hof van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat aan de aldus op 500 m² vastgestelde ondergrond van de bedrijfswoning – met toepassing van het in het Besluit van 8 maart 2006, nr. CPP2005/3338M (
Stcrt.2006, 58) opgenomen begunstigende beleid – per 31 maart 1986 een WEVAB (tevens WEV) moet worden toegekend van € 11.344. Ter onderbouwing van de door hem in aanmerking genomen WEVAB heeft de inspecteur een taxatierapport overgelegd. De taxateur heeft ter zitting nader uiteengezet - zoals weergegeven in 2.3.6 - hoe hij tot de in het taxatierapport vastgestelde WEVAB voor de verschillende categorieën gronden is gekomen. Deze is teruggerekend op basis van de (uit markttransacties in 2009 afgeleide) standaardwaarde van een agrarisch bouwblok van 1 hectare ter waarde van € 175.000 à € 200.000 in 2009. Belanghebbende heeft deze taxatie en de door de taxateur gehanteerde uitgangspunten niet, dan wel onvoldoende, betwist. De verwijzing door belanghebbende naar het door hem overgelegde taxatierapport voldoet daarvoor niet, op de door de rechtbank onder 8 weergegeven gronden. Het Hof ziet ook geen reden om te twijfelen aan de betrouwbaarheid van de vaststelling van de WEVAB. Het Hof is dan ook van oordeel dat de inspecteur de door hem vastgestelde WEVAB per 31 maart 1986 van de ondergrond van de bedrijfswoning aannemelijk heeft gemaakt. Het gelijk is derhalve ook in zoverre aan de inspecteur.

Cultuurgrond

4.10.

Het Hof stelt voorop dat - zoals de rechtbank terecht tot uitgangspunt heeft genomen - het aan belanghebbende, als degene die zich op een vrijstelling beroept, is om feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken waaruit volgt dat en tot welk bedrag de door hem gerealiseerde winst is toe te rekenen aan de ontwikkeling van de WEVAB als bedoeld in artikel 3.12 Wet IB 2001 (Hof Amsterdam 8 juli 2010, 07/00750, ECLI:NL:GHAMS:2010:BN2553, V-N 2011/16.12).

4.11.

Met de rechtbank is het Hof van oordeel dat belanghebbende in het licht van de gemotiveerde weerspreking van de inspecteur, niet erin is geslaagd aannemelijk te maken dat de WEVAB gelijk is aan de met de verkoop van de onroerende zaak gerealiseerde verkoopprijs. Het Hof verwijst daartoe naar hetgeen de rechtbank in onderdeel 8 van haar uitspraak heeft geoordeeld over het door belanghebbende ter ondersteuning van zijn betoog ingebrachte taxatierapport. Belanghebbende stelt, dat de omstandigheid dat volgens het bestemmingsplan de cultuurgrond een agrarische bestemming had en deze grond ten tijde van de verkoop conform deze agrarische bestemming bij belanghebbende in gebruik was als agrarische grond, noodzakelijkerwijs betekent dat de door de koper betaalde prijs de prijs is voor de grond met agrarische bestemming. Deze stelling is onjuist. De koper heeft immers, zoals de rechtbank terecht heeft geoordeeld, om ontheffing van het bestemmingsplan verzocht, zodat aannemelijk is dat hij een prijs heeft betaald die gebaseerd is op een andere dan agrarische aanwending. De omstandigheid dat het bestemmingsplan op het moment van verkoop slechts voorzag in een agrarische bestemming van de grond, leidt dus op zichzelf bezien niet tot de door belanghebbende voorgestane conclusie.

4.12.

In het koopcontract waren - zo heeft belanghebbende ter zitting erkend - ontbindende voorwaarden opgenomen, waaronder de voorwaarde dat de koper er mocht wonen als niet-agrariër. Zoals ook staat vermeld in het besluit van 11 augustus 2009, kon voor een bedrijf als dat van koper ontheffing worden verleend van het vigerende bestemmingsplan en lag het niet in de rede dat aldaar een agrarisch bedrijf zou worden uitgeoefend. Gelet op dit een en ander acht het Hof aannemelijk dat de koper bereid was een hogere prijs te betalen dan de agrarische waarde van de grond en is het Hof met de inspecteur van oordeel dat de koper een hogere prijs heeft betaald dan de prijs die gebaseerd is op een agrarische aanwending. Voor zover belanghebbende betoogt dat de aanvraag en verlening van de ontheffing buiten hem om zijn gegaan, hecht het Hof hieraan in dit verband geen betekenis. Deze omstandigheid heeft immers geen invloed op de vraag of de koper bereid was een hogere prijs te betalen dan de WEVAB. Gelet op dit een en ander is het Hof van oordeel dat belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat de WEVAB van de cultuurgrond op het tijdstip waarop de koopovereenkomst werd gesloten, meer bedroeg dan € 60.000.

Erf

4.14.

Voor toepassing van de landbouwvrijstelling is vereist dat een perceel grond geheel of nagenoeg geheel wordt aangewend in het kader van het landbouwbedrijf (HR 10 juni 2011, nr. 10/02270, ECLI:NL:HR:2011:BQ7594, BNB 2011/220).

4.15.

Bij de beoordeling van de vraag of aan dit criterium is voldaan gaat het Hof ervan uit dat het door belanghebbende sinds 1981 uitgeoefende loonbedrijf niet kwalificeert als een landbouwbedrijf als bedoeld in artikel 8, onderdeel b, Wet IB 1964 en artikel 3.12 Wet IB 2001. Volgens vaste jurisprudentie dienen de gronden immers in het door de belanghebbende zelf uitgeoefende landbouwbedrijf te worden aangewend (zie onder meer HR 1 februari 2008, nr. 43 731, ECLI:NL:HR:2008:BC3175, BNB 2008/109). Het loonbedrijf van belanghebbende houdt in dat hij zich liet inhuren voor het verrichten van werkzaamheden in landbouwbedrijven van andere agrariërs en daarbij gebruik maakte van zijn eigen bedrijfsmiddelen (tractor en machines). Voor zover het erf en de bedrijfsgebouwen van belanghebbende ten dienste stonden van het loonbedrijf kan dus niet worden gezegd dat het erf is aangewend in het kader van het landbouwbedrijf als bedoeld in de hiervoor vermelde bepalingen.

4.16.

Het komt derhalve aan op de beoordeling van de vraag of en in hoeverre het erf en de bedrijfsgebouwen (tevens) werden aangewend in het kader van het loonbedrijf van belanghebbende. Belanghebbende betoogt dat het erf en de bedrijfsgebouwen voor 100% werden aangewend in het kader van de bewerking van de cultuurgrond. De in het kader van het loonbedrijf gebruikte machines, een trekker en een pers, stonden nimmer op het erf. In de schuur stonden wel de machines die hij voor de halve hectare cultuurgrond gebruikte, zo stelt belanghebbende.

4.17.

De inspecteur weerspreekt deze stellingen van belanghebbende en betoogt dat de schuren wel voor het loonbedrijf van belanghebbende werden gebruikt. Bedrijfsgebouwen en erf werden door belanghebbende gebruikt voor stalling en onderhoud van tractoren en machines die hij gebruikte in het kader van zijn loonbedrijf. Verder heeft de inspecteur naar voren gebracht dat een halve hectare cultuurgrond niet groot is voor een landbouwbedrijf, dat de machines slechts incidenteel werden gebruikt voor de bewerking van de eigen halve hectare cultuurgrond, dat het loonbedrijf overheersend was ten opzichte van het landbouwbedrijf en dat aannemelijk is dat als belanghebbende in het kader van zijn loonbedrijf van de ene agrariër naar de andere agrariër ging, de machines tussentijds op het erf bij belanghebbende thuis moeten zijn gestald. De inspecteur heeft in dit verband ook gewezen op het ontheffingsbesluit van 11 augustus 2009 waarin de gemeente concludeert dat op het adres van de onroerende zaak geen agrarisch bedrijf meer werd uitgeoefend en dat vestiging van een agrarisch bedrijf niet in de rede ligt.

4.18.

Gelet op de weerspreking van de inspecteur lag het op de weg van belanghebbende om zijn stellingen nader te onderbouwen en aannemelijk te maken dat het erf voor ten minste 90% dienstbaar was aan het landbouwbedrijf. Belanghebbende heeft volstaan met het innemen van blote stellingen, terwijl het in de gegeven omstandigheden op zijn weg lag zijn stellingen te onderbouwen. Het Hof acht niet aannemelijk dat het erf en bedrijfsgebouwen niet werden gebruikt voor het stallen van de in het kader van het loonbedrijf gebruikte machines. Met de inspecteur is het Hof van oordeel dat het loonbedrijf van overheersende betekenis was ten opzichte van de bewerking van de cultuurgrond en dat deze overheersende betekenis van invloed is geweest op het gebruik van het erf en de bedrijfsgebouwen. In dit verband acht het Hof mede van belang dat de onroerende zaak in de jaarstukken van het loonbedrijf betreffende 2009 was opgenomen als activum op de balans, dat de activiteiten ter zake van de cultuurgrond in deze jaarstukken niet zijn onderscheiden ten opzichte van het loonbedrijf en dat het kantoor van het loonbedrijf in de bedrijfswoning was gevestigd. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat het erf voor ten minste 90% werd aangewend in het kader van het landbouwbedrijf. Het gelijk is ook in zoverre aan de inspecteur.

4.19.

Het Hof is voorts van oordeel de inspecteur de door hem vastgestelde WEVAB van het erf aannemelijk heeft gemaakt. Het Hof verwijst daartoe naar hetgeen hierboven in onderdeel 4.9 is overwogen. Opmerking verdient dat voor de berekening van de belastbare winst de WEVAB in 1981 had moeten worden gehanteerd nu vaststaat dat belanghebbende in dat jaar is gestart met het loonbedrijf en de grond in dat jaar is onttrokken aan het landbouwbedrijf. De inspecteur heeft de WEVAB echter berekend naar het prijspeil in 1979. De inspecteur heeft onweersproken gesteld dat de WEVAB in 1981 lager was dan die in 1979, zodat de in aanmerking te nemen boekwinst aldus lager uitvalt dan het geval zou zijn indien de WEVAB van 1981 zou zijn gehanteerd. Nu het ervoor moet worden gehouden dat deze berekening van de WEVAB in het voordeel van belanghebbende is uitgevallen, volgt het Hof ook in zoverre de berekening van de inspecteur.

Slotsom

4.20.

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is. De uitspraak van de rechtbank zal worden bevestigd.

5.Kosten

Het Hof ziet geen aanleiding voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

6.Beslissing

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank

De uitspraak is gedaan door mrs. A.A. Fase, voorzitter, H.E. Kostense en W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. B.J.E. Lodder als griffier. De beslissing is op 9 februari 2016 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.