Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk 09/00302 t/m 09/00306, 11/00298 t/m 11/00310 en 11/00336 t/m 11/00348
5 juli 2012
uitspraak van de vijfde enkelvoudige belastingkamer
op het onder kenmerk 09/00302 t/m 09/00306 ingeschreven hoger beroep van
[X]te [Z], belanghebbende,
gemachtigde G.H.M. Kempers, de gemachtigde,
en het incidenteel hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst/Utrecht-Gooi/kantoor Hilversum, de inspecteur,
tegen de uitspraak in de zaken met kenmerk AWB 07/5524, 07/5525 en 07/5531 t/m 07/5533 van 17 maart 2009 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank),
alsmede
op het onder kenmerk 11/00298 t/m 11/00310 ingeschreven hoger beroep van de inspecteur
en het onder kenmerk 11/00336 t/m 11/00348 ingeschreven hoger beroep van belanghebbende
tegen de uitspraak in de zaken met kenmerk AWB 06/3509, 06/3510, 07/5518 t/m 07/5523, 07/5526 t/m 07/5530 van de rechtbank van 10 maart 2011
in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1. Algemeen
1.1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 31 mei 2003 aan belanghebbende navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PV) opgelegd voor de jaren 1991 tot en met 1999 en in de vermogensbelasting (VB) voor de jaren 1992 tot en met 2000. In de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1991 tot en met 1997 en VB voor de jaren 1992 t/m 1998 zijn verhogingen van 100% begrepen, waarvan geen kwijtschelding is verleend. Ter zake van de voor de latere jaren opgelegde navorderingsaanslagen zijn beschikkingen genomen waarbij een boete is opgelegd ter grootte van 100% van de nagevorderde belasting.
1.1.2. De inspecteur heeft het bezwaar tegen de navorderingsaanslagen, de kwijtscheldingsbesluiten en de boetebeschikkingen bij in één geschrift vervatte uitspraken, gedagtekend 6 februari 2006 ongegrond verklaard.
1.2. Uitspraak van de rechtbank van 17 maart 2009
1.2.1. Het beroep tegen de uitspraken op bezwaar betreffende de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1998 en 1999, alsmede VB voor de jaren 1998, 1999 en 2000 is bij de rechtbank ingeschreven onder kenmerk AWB 07/5524, 07/5525 en 07/5531 t/m 07/5533.
De rechtbank heeft in dit beroep uitspraak gedaan op 17 maart 2009. In deze uitspraak is het beroep gegrond verklaard voor wat betreft – naar het Hof begrijpt – de verhoging begrepen in de navorderingsaanslag VB voor het jaar 1998 en het daarbij genomen kwijtscheldingsbesluit, alsmede voor wat betreft de boetebeschikkingen, genomen ter zake van de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1998 en 1999 en VB voor de jaren 1999 en 2000. De rechtbank heeft de uitspraak op bezwaar in zoverre vernietigd, de verhoging kwijtgescholden met 25% en de boeten verminderd met 25%. Voor het overige is dit beroep ongegrond verklaard.
1.2.2. Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 24 april 2009 en aangevuld bij brief van 23 juni 2009.
1.2.3. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en daarbij incidenteel hoger beroep ingesteld.
1.2.4. Belanghebbende heeft het incidenteel hoger beroep beantwoord.
1.2.5. Bij brief van 19 mei 2011 heeft de gemachtigde nadere stukken ingezonden, waarvan een afschrift aan de inspecteur is gezonden.
1.2.6. Van het verhandelde ter zitting van 7 juni 2011 is een proces-verbaal opgemaakt dat bij brief van 17 juni 2011 naar partijen is gezonden.
1.3. Uitspraak van de rechtbank van 10 maart 2011
1.3.1. Het beroep tegen de uitspraken op bezwaar inzake de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1991 t/m 1997, alsmede VB voor de jaren 1992 t/m 1997 en de daarbij genomen kwijtscheldingsbesluiten is bij de rechtbank ingeschreven onder kenmerk AWB 06/3509. 06/3510, 07/5518 t/m 07/5523 en 07/5526 t/m 07/5530. In dit beroep heeft de rechtbank uitspraak gedaan op 10 maart 2011. In deze uitspraak is het beroep gegrond verklaard, zijn de daarbij bestreden uitspraken op bezwaar vernietigd en zijn de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1996 en 1997 vernietigd. Voorts is de inspecteur opgedragen de overige navorderingsaanslagen te verminderen met inachtneming van het overwogene onder 4.17, 4.22 en 4.23 van de uitspraak van de rechtbank, en – naar het Hof verstaat – kwijtschelding te verlenen van 25% van de in de navorderingsaanslagen begrepen verhogingen.
1.3.2. Het tegen deze uitspraak door de inspecteur ingestelde hoger beroep, ingeschreven onder kenmerk 11/00298 t/m 11/00310, is bij het Hof ingekomen op 13 april 2011 en aangevuld bij brief van 10 mei 2011.
1.3.3. Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep, ingeschreven onder kenmerk 11/00336 t/m 11/00348, is bij het Hof ingekomen op 19 april 2011 en aangevuld bij brief van 6 juli 2011.
1.3.4. In beide hogere beroepen heeft de wederpartij een verweerschrift ingediend.
1.4. Verdere proceshandelingen
1.4.1. Bij brief van 27 december 2011 heeft de gemachtigde nadere stukken ingezonden. Deze zijn in enkelvoud ingebracht voor alle hiervoor genoemde beroepen gezamenlijk en in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.4.2. De eerste meervoudige belastingkamer heeft de hogere beroepen ter verdere behandeling verwezen naar een enkelvoudige belastingkamer.
1.4.3. Het onderzoek ter zitting van de vijfde enkelvoudige belastingkamer heeft plaatsgevonden op 18 januari 2012. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1. Van de door de rechtbank in de uitspraak van 10 maart 2011 vastgestelde feiten neemt het Hof de volgende feiten over (belanghebbende wordt daarin aangeduid als ‘eiser’, de inspecteur als ‘verweerder’):
"2.2. Op 27 oktober 2000 hebben de Belgische autoriteiten (…) gegevens, afkomstig van de KB-Lux op basis van de EG-Richtlijn van 19 december 1977 (77/799/EEG) in het kader van een spontane uitwisseling van inlichtingen aan het Nederlandse ministerie van Financiën verstrekt. (…)
2.3. Onder de desbetreffende gegevens bevinden zich fotokopieën van twee afgedrukte microfiches (…) waarop onder meer de volgende teksten voorkomen:
“ JUSTIFICATIF DES SOLDES PAR RUBRIQUES IML AU 31/01/1994”
en
“52-[123456]-23-0000 00 0040 VUE [A X]-[Y] 65.555,22
(…)
53-[123456]-50-0000 00 0010 VUE [A X]-[Y] -3,45. (...)?
2.4. Naar aanleiding van deze informatie heeft verweerder onder verwijzing naar de inlichtingenplicht van artikel 47, eerste lid, aanhef en onder a, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de Awr) op 25 januari 2002 schriftelijk aan eiser gevraagd een verklaring met betrekking tot door hem aangehouden buitenlandse bankrekeningen in te vullen en terug te sturen.
2.5. Eiser heeft op 7 februari 2002 – voor zover hier van belang – door invulling van die verklaring aan verweerder opgegeven houder te zijn (geweest) van een in het buitenland aangehouden bankrekening in Luxemburg bij KB-Lux. Het door eiser verstrekte rekeningnummer is 56 [123456]-34 en als jaar van opening wordt vermeld 1993. Achter dit jaartal heeft eiser een vraagteken geplaatst. Daarnaast vermeldt hij, met als jaartal van opening 1999, ook voorzien van een vraagteken, een bankrekening bij de Gottard Bank in Zwitserland. Verder heeft eiser in deze opgave vermeld dat hij nadere gegevens heeft opgevraagd bij de bank.
2.6. Bij brief van 11 februari 2002 heeft verweerder, wederom onder verwijzing naar artikel 47 Awr Pro, vervolgvragen met betrekking tot de rekeningen gesteld, waaronder de vraag op welke wijze bedragen zijn gestort of overgemaakt en overgeboekt of opgenomen. Voorts heeft verweerder gevraagd (afschriften van) op de rekeningen betrekking hebbende documenten toe te zenden.
2.7. In antwoord op deze brief heeft de toenmalige gemachtigde namens eiser op 16 augustus 2002 onder meer het volgende aan verweerder geschreven:
“(…) Zoals ik u eerder telefonisch aangaf, heeft de beantwoording lang op zich laten wachten in verband met mijn pogingen de informatie uit het verre verleden te verzamelen. In de eerste plaats merk ik op, dat in tegenstelling tot eerder is aangegeven, cliënt is gebleken dat geen bankrekening bestaat of heeft bestaan bij de Gothard Bank. (…) Cliënt herinnert zich wel begin jaren ’90 een bankrekening te hebben gehad bij de KBL bank te Luxemburg. Cliënt herinnert zich daar indertijd een relatief gering bedrag op te hebben gestort. Dit ook met het oog op het feit dat cliënt relatief vaak in Luxemburg en België aanwezig was. De rekening is volgens hem vrij snel na de storting weer leeg geraakt. Cliënt heeft geen documenten aangaande deze rekening meer in bezit. Navraag bij de KBL heeft mij geleerd, dat alle bankrekeningafschriften indertijd naar het huisadres van cliënt zijn gezonden. Deze heeft de afschriften na verloop van tijd vernietigd. De bank weigert op basis van haar voorwaarden duplicaten te verstrekken. (…)” (…)
2.10. Bij kennisgeving van 25 april 2003 heeft verweerder aan eiser aangekondigd de navorderingsaanslagen ib/pvv over de jaren 1991 tot en met 1999 en vb over de jaren 1992 tot en met 2000 op te leggen, alsmede vergrijpboetes van 100%. In een bijlage heeft verweerder de resultaten van de schatting van inkomsten en vermogens per jaar alsmede de belastingbedragen, heffingsrentebedragen en vergrijpboetes neergelegd.
2.11. Bij brief van 15 mei 2003 deelt verweerder aan eiser mee dat eiser niet op zijn kennisgeving van 25 april 2003 heeft gereageerd. In de brief deelt verweerder voorts mee de aanslagen op te leggen. Hij deelt ook mee dat de aanslagbiljetten kunnen afwijken van de brief van 25 april 2003. Bij de mededeling treft eiser, zo schrijft verweerder, aanslagbiljetten aan. De ontbrekende aanslagbiljetten zijn, zo schrijft verweerder, geautomatiseerd aangemaakt en worden apart toegezonden. (…)
2.13. In zijn bezwaarschrift van 27 juni 2003 schrijft de gemachtigde van eiser:
“Onder verwijzing naar uw brief van 15 mei jongstleden waarin [de rechtbank leest:] u het opleggen van de navorderingsaanslagen IB/PVV over 1991 tot en met 1999 aankondigt, merk ik op, dat ik in de enveloppe die door u aan mij aangetekend is verzonden geen aanslagen IB/PVV over 1996 tot en met 1999 heb aangetroffen. Ik weet dus niet of zij reeds zijn opgelegd en wat het belastbare inkomen in de aanslagen is. Het bezwaar moet in zoverre in dit perspectief worden opgevat."
2.2. Het Hof voegt hieraan nog de volgende feiten toe.
2.2.1. De bijlage bij de onder 2.10 van de rechtbankuitspraak genoemde brief van 25 april 2003 betreft een overzicht met onder meer de volgende gegevens (alle bedragen luiden in guldens):
Inkomstenbelasting
jaar 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999
belastbare inkomens
primitieve aanslag 189.920 198.855 14.108 -22.942 426.330 153.507 190.842 83.570 139.829
correcties 41.052 40.832 40.480 29.348 30.976 35.948 38.500 36.212 53.284
belastbare inkomens
navorderingsaanslag 230.972 239.687 54.588 6.406 457.306 189.455 229.342 119.782 193.113
belastingbedragen
navorderingsaanslag 24.631 24.499 16.188 183 18.585 21.569 23.100 18.845 31.971
Vermogensbelasting
jaar 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000
correcties 639.600 640.380 694.980 687.960 715.260 808.080 966.420 1.073.280 950.040
af correcties [...]
gecorrigeerd vermogen 595.000 565.000 597.000 581.000 581.380 644.870 771.300 848.000 680.671
belastingbedrag navorderingsaanslag 4.760 4.520 4.776 4.648 4.651 5.158 5.399 5.936 4.764
2.2.2. In de brief van 15 mei 2003 heeft de inspecteur belanghebbende bericht dat navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1991 t/m 1999 en VB voor de jaren 1992 tot en met 2000 worden opgelegd. Daarbij is vermeld dat de navorderingsaanslag IB/PV voor het jaar 1997 afwijkt van de gegevens vermeld in het bij de brief van 25 april 2003 gevoegde overzicht in verband met het alsnog in aanmerking nemen van het bijzondere tarief over een bepaald inkomensbestanddeel, doch dat dit geen gevolgen heeft voor de correctie. Voorts is in de brief van 15 mei 2003 vermeld:
"Het is mogelijk dat u bij deze medeling niet alle aanslagbiljetten van de aanslagen die genoemd zijn in de eerste alinea aantreft. De ontbrekende aanslagbiljetten zijn geautomatiseerd aangemaakt en worden u apart toegezonden."
2.2.3. De navorderingsaanslagen zijn, met uitzondering van de IB/PV voor het jaar 1997, vastgesteld in overeenstemming met voormelde gegevens. Tegelijk met de vaststelling van de navorderingsaanslagen zijn de in geschil zijnde kwijtscheldingsbesluiten en boetebeschikkingen genomen.
2.2.4. Tot de gedingstukken in eerste aanleg behoren fotokopieën van de navorderingsaanslagbiljetten IB/PV voor de jaren 1991 t/m 1995 en VB voor alle jaren.
2.2.5. Van de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1996, 1997, 1998 en 1999 heeft de inspecteur in eerste aanleg zogenoemde schermprinten overgelegd. Blijkens de schermprint voor het jaar 1997 is een boete opgelegd ter grootte van ƒ 21.731.
2.2.6. Eén van de bij brief van 19 mei 2011 door de gemachtigde ingezonden nadere stukken betreft een op 18 mei 2011 per email aan belanghebbende verzonden en hierna geciteerde verklaring van [A]:
"Refererend aan ons onderhoud inzake ons “Luxemburg/België” plan uit 1993 en jouw geschil met de Nederlandse belastingdienst dienaangaande, deel ik je hierdoor mede dat ik geen probleem heb om in rechte een verklaring af te leggen over de gebeurtenissen. In het kader van de verkoop van jouw aandelen [B] in 1993 en het daaraan gekoppelde concurrentiebeding hebben wij overleg gevoerd om gezamenlijk in een Belgische-Luxemburgs [....]bureau te participeren.
Dat leek in de loop van 1994 te gaan lukken en daartoe heb ik jou geadviseerd in verband met allerhande financiële en juridisch aspecten een vennootschap op te richten naar Amerikaans recht en een rekening te openen bij een Luxemburgse bank. Bij mijn weten heb je daar toen enkele tienduizenden guldens gestort.
De deal met het [...]bureau (…) is destijds niet door gegaan omdat deze aanvullende voorwaarden stelt die onredelijk en onhaalbaar waren. Hoewel we nog geruime tijd hebben getracht ze op andere gedachten te brengen hebben we begin 1995 besloten in te gaan op een aanbod van (...) om de N.V. [D] (dochter van [E] te herstructureren. Jij als gedelegeerd commissaris en ik als statutair directeur teneinde een turn-around bij de onderneming te bewerkstelligen en deze wederom winstgevend te maken. Na de verkoop van N.V. [D] in [...] hebben wij beiden een vergelijkbare turn-around gedaan bij [F]. Na ons contact in 1993/4 is het dus allemaal anders verlopen dan oorspronkelijk beoogd.
Uiteraard ben ik bereid om deze verklaring persoonlijk te bevestigen. Ik verblijf echter veelal in het buitenland, maar ben gaarne bereid om speciaal daarvoor naar Nederland te komen dan wel mijn agenda aan te passen."
2.2.7. In de aanvulling op zijn beroep in eerste aanleg heeft de gemachtigde meer subsidiair geconcludeerd tot vernietiging van de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1996 t/m 1999, nu niet is aangetoond dat deze zijn verzonden.
In de aanvulling op zijn hogere beroep tegen de uitspraak van de rechtbank inzake onder meer de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1998 en 1999 heeft de gemachtigde het standpunt ingenomen dat die navorderingsaanslagen niet zijn verzonden.
2.2.8. In de aanvulling op het door belanghebbende ingestelde hogere beroep onder kenmerk 11/00336 t/m 11/00348 heeft de gemachtigde er onder meer op gewezen dat in het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting van 7 juni 2011 ten onrechte is opgenomen dat het Hof met toestemming van de gemachtigde stukken heeft ingezien en dat ten onrechte is vermeld dat de inspecteur ‘errata op de Amsterdamse versie van het Draaiboek en de Nieuwsbrieven’ heeft overgelegd en dat de ‘errata’ door de inspecteur zijn gevoegd bij zijn verweerschrift in deze hogere beroepen. Ter zitting van 18 januari 2012 heeft het lid van de belastingkamer partijen erop gewezen dat de passage over het met toestemming van de gemachtigde inzien van stukken moet worden geacht te zijn verwijderd.
3. Geschil in hoger beroep
3.1. De navorderingsaanslagen, kwijtscheldingsbesluiten en boetebeschikkingen waarop het geschil betrekking heeft zijn opgelegd en genomen in het kader van een door de Belastingdienst uitgevoerd onderzoek naar houders van bankrekeningen, vermeld op door de Belgische autoriteiten bij brief van 27 oktober 2000 aan de Nederlandse belastingdienst verstrekte fotokopieën, het zogenaamde Rekeningenproject. In de uitspraak van dit Hof van 2 juli 2009 met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349, gepubliceerd onder LJN BJ1298 op www.rechtspraak.nl, is dit project nader omschreven en heeft het Hof een oordeel gegeven omtrent een aantal algemene, dus niet specifiek op belanghebbende betrekking hebbende, geschilpunten naar aanleiding van de in het kader van dit project opgelegde (navorderings)aanslagen. Dit oordeel komt erop neer dat de inspecteur niet gehouden is meer stukken in te brengen dan hij heeft gedaan, de op deze fotokopieën vermelde rekeningen betrekking hebben op bij de KB-Luxbank te Luxemburg aangehouden bankrekeningen, de fotokopieën als bewijsmiddel mogen worden gebruikt, het onderzoek van de Belastingdienst naar de identiteit van de op de fotokopieën vermelde personen betrouwbaar is geweest en dat, onder meer op basis van gegevens van belastingplichtigen die in het kader van het Rekeningenproject openheid van zaken hebben gegeven met betrekking tot de aangehouden rekeningen bij de KB-Luxbank, het vermoeden gerechtvaardigd is dat de als rekeninghouder geïdentificeerde belastingplichtige gedurende de door de inspecteur gestelde periode rekeningen bij de KB-Luxbank heeft aangehouden en dat het aan de desbetreffende belastingplichtige is dit vermoeden te weerleggen. Voorts houdt dat oordeel in dat het niet verstrekken van door de inspecteur op grond van artikel 47 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) gevraagde gegevens en inlichtingen over die rekeningen leidt tot een verzwaring van de bewijslast als bedoeld in artikel 27e AWR, met betrekking tot de omvang van de door de inspecteur na een schatting vastgestelde belastbare inkomens en vermogens.
Daarbij heeft het Hof geoordeeld dat de inspecteur uitsluitend met betrekking tot de door hem gehanteerde factor van 1,5 niet in redelijkheid tot de onderhavige schatting van de correcties heeft kunnen komen.
Met inachtneming van het voorgaande is in de onderhavige door belanghebbende ingestelde hogere beroepen het volgende in geschil:
3.2. de vraag of de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1996 tot en met 1999 bekend zijn gemaakt,
3.3. de vraag over welke periode belanghebbende de KB-Luxrekeningen heeft aangehouden en de vraag of artikel 27e AWR van toepassing is,
3.4. de vraag of de verhogingen en boeten terecht en tot het juiste percentage zijn opgelegd,
3.5. de vraag of de voor de behandeling van belastingzaken redelijkerwijs in aanmerking te nemen termijn is overschreden en
3.6. de vraag of recht bestaat op een integrale proceskostenvergoeding.
3.7. In het door de inspecteur ingestelde incidentele hoger beroep is als grief aangevoerd dat de rechtbank de verhogingen en boeten met niet meer dan 20% had mogen kwijtschelden onderscheidenlijk verminderen.
3.8. In het door de inspecteur ingestelde principale hoger beroep is de onder 3.7 opgenomen grief herhaald en is daaraan toegevoegd de grief dat de rechtbank de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1996 en 1997 ten onrechte heeft vernietigd.
4. Beoordeling van het geschil
Overwegingen met betrekking tot de enkelvoudige belasting
4.1. Algemeen
Voor een beoordeling van hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd met betrekking tot onder 3.1 genoemde algemene punten, waaronder zijn betoog over het al dan niet verplicht bewaren van gegevens, over het bij de schatting gemaakte onderscheid tussen particulieren en ondernemers en over het bij de schatting gemaakte onderscheid tussen de op de fotokopieën vermelde saldi tot ƒ 500.000 enerzijds en hogere saldi anderzijds, verwijst het Hof naar de onder 3.1 vermelde uitspraak van 2 juli 2009.
4.2. Bekendmaking navorderingsaanslagen
4.2.1. In zijn beroep in eerste aanleg heeft belanghebbende grieven aangevoerd aangaande de bekendmaking van de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1996 t/m 1999, inhoudende dat deze niet zijn ontvangen en mitsdien niet zijn verzonden. In hoger beroep zijn deze grieven herhaald.
4.2.2. Deze grieven zijn in de uitspraak van de rechtbank van 17 maart 2009 onbesproken gebleven. In deze uitspraak is onder Conclusie opgenomen:
"4.8. Nu de boetes zullen worden verminderd, zijn de daartegen gerichte beroepen gegrond. Voor het overige zijn de beroepen ongegrond. Voor zover eiser nog grieven heeft aangevoerd die hiervoor onbesproken zijn gebleven, is de rechtbank van oordeel dat deze niet tot een ander oordeel leiden."
4.2.3. Deze grieven hebben in de uitspraak van de rechtbank van 10 maart 2011 geleid tot het oordeel dat de inspecteur niet heeft voldaan aan de op hem rustende last te bewijzen dat de navorderingsaanslagen zijn bekend gemaakt overeenkomstig de ingevolge artikel 3:41, lid 1, Awb in samenhang met artikel 8, lid 1, Invorderingswet 1990 geldende voorschriften, waaraan de rechtbank de conclusie heeft verbonden dat tussen partijen in dat geval niet in geschil is dat deze navorderingsaanslagen dienen te worden vernietigd.
4.2.4. De inspecteur heeft ter zake van het in de uitspraak van 10 maart 2011 gegeven oordeel en de daaraan verbonden conclusie hoger beroep ingesteld en hiertegen het volgende aangevoerd:
- de navorderingsaanslagen IB/PV 1996 en 1997 zijn afzonderlijk aan belanghebbende gezonden, net als die voor de jaren 1998 en 1999;
- de rechtbank is er ten onrechte van uitgegaan dat in bezwaar is gesteld dat belanghebbende deze niet zou hebben ontvangen; in bezwaar is eenmaal aangevoerd dat de gemachtigde de navorderingsaanslagen IB/PV 1996 t/m 1999 niet in de envelop heeft aangetroffen, daarna is hij daarop niet meer teruggekomen;
- de gemachtigde heeft pas in zijn conclusie van repliek het standpunt ingenomen dat belanghebbende de desbetreffende navorderingsaanslagen IB/PV niet heeft ontvangen, nadat de inspecteur hierover een opmerking had gemaakt in het verweerschrift;
- de gemachtigde kende de aanslagnummers, welke anders dan bij de door hem in de envelop aangetroffen navorderingsaanslagen eindigen op een ‘7’, hetgeen hij niet kon weten zonder van de aanslagen kennis te hebben genomen;
- de gemachtigde heeft met de ontvanger gebeld en uitstel van betaling gevraagd, hetgeen voor niet ontvangen aanslagen niet mogelijk is;
- de rechtbank is er ten onrechte van uitgegaan dat als al aannemelijk is dat deze navorderingsaanslagen niet door belanghebbende zijn ontvangen, tussen partijen niet in geschil is dat zij dienen te worden vernietigd; zij zijn immers aan de gemachtigde bekend gemaakt in een telefoongesprek met de ontvanger op 27 juni 2003, dus binnen de termijn voor het opleggen van deze navorderingsaanslagen.
4.2.5. De inspecteur heeft gesteld dat de aanslagbiljetten IB/PV voor de jaren 1996 t/m 1999 blijkens door hem overgelegde schermprints centraal zijn vervaardigd in een geautomatiseerd systeem en dat het op deze wijze vervaardigen van aanslagbiljetten meebrengt dat hij daarvan geen afschriften kan overleggen. Het Hof acht deze stellingen aannemelijk. De omstandigheid dat de inspecteur van deze aanslagbiljetten geen afschriften heeft overgelegd duidt er dan ook niet op dat deze niet zouden zijn verzonden. De inspecteur stelt dat deze aanslagbiljetten afzonderlijk zijn verzonden naar het adres van belanghebbende. De door de gemachtigde ingenomen stelling dat belanghebbende geen van deze navorderingsaanslagen zou hebben ontvangen, acht het Hof ongeloofwaardig, mede in het licht van hetgeen de inspecteur ter zake heeft aangevoerd, zoals hiervoor weergegeven, en waarbij het Hof voorts in aanmerking neemt dat de afzonderlijke verzending van deze aanslagen is aangekondigd in de brief van 15 mei 2003. De opmerking van de gemachtigde dat hij de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1996 t/m 1999 niet heeft aangetroffen in de envelop waarin de overige navorderingsaanslagen zijn verzonden kan dan ook alleen worden begrepen als ervan wordt uitgegaan dat belanghebbende hem niet van deze aankondiging in kennis heeft gesteld. Aldus is evenmin uitgesloten dat belanghebbende de gemachtigde niet in kennis heeft gesteld van de afzonderlijk ontvangen aanslagbiljetten.
Het vorenoverwogene brengt het Hof tot de conclusie dat de stelling van de inspecteur dat de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1996 t/m 1999 zijn verzonden onvoldoende weersproken is en dat om die reden aannemelijk wordt geacht dat deze aanslagen zijn verzonden. Het door de inspecteur ingestelde hoger beroep tegen uitspraak van de rechtbank van 10 maart 2011 is derhalve gegrond en het door belanghebbende ingestelde hogere beroep tegen de uitspraak van 17 maart 2009 is op dit punt dan ook ongegrond. Gelet op ’s Hofs oordeel doet daaraan niet af dat de rechtbank in deze laatste uitspraak zijn grief ter zake onbesproken heeft gelaten.
4.3. Periode waarin de rekeningen werden gehouden en artikel 27e AWR
4.3.1. Vaststaat dat belanghebbende in 1994 houder was van KB-Lux(sub)rekeningen. Indien de inspecteur een verzoek doet om over die rekeningen nadere informatie te verstrekken is het aan belanghebbende om aan dat verzoek gevolg te geven. Belanghebbende heeft dit niet gedaan. Hij heeft in dat kader slechts de volgende punten aangevoerd:
- de rekeningen zijn in januari 1994 geopend, met subrekeningen teneinde aldaar zakelijke transacties te kunnen financieren;
- nadat bleek dat die transacties verzandden zijn de rekeningen, inclusief de subrekeningen, vóór het einde van het jaar weer opgeheven;
- de gelden op de rekeningen zijn afkomstig van in Nederland aangegeven vermogen;
- na de opheffing van de rekeningen zijn de gelden teruggeboekt naar in Nederland aangegeven bankrekeningen;
- de gelden op de (sub)rekeningen bestonden uit valuta die nodig waren voor de desbetreffende transacties;
- bij de KB-Luxbank waren reeds eerder gegevens opgevraagd, het is niet mogelijk dit voor een tweede maal te doen;
- de inspecteur kan de juistheid van de overschrijvingen controleren aan de hand van de bankgegevens waarin hij inzicht heeft.
4.3.2. De inspecteur heeft nadrukkelijk gesteld, en het Hof acht dit inmiddels ook van algemene bekendheid dat de KB-Luxbank op verzoek van rekeninghouders volledige gegevens over het verloop van door hen gehouden rekeningen verstrekt tot maximaal 10 jaar terug, te rekenen vanaf het jaar waarin het verzoek wordt gedaan. Voor de stelling van belanghebbende dat de KB-Luxbank niet voor een tweede keer gegevens verstrekt is - mede gelet op de betwisting daarvan door de inspecteur - geen onderbouwing gegeven. Nu de inspecteur belanghebbende voor het eerst bij brief van 25 januari 2002 heeft verzocht gegevens over door hem gehouden buitenlandse bankrekeningen te verstrekken en bij brief van 11 februari 2002 heeft verzocht (afschriften van) de op die rekeningen betrekking hebbende documenten toe te zenden, had belanghebbende bijna 2 jaar de tijd deze gegevens en documenten op te vragen om aldus zijn stelling, dat hij deze rekeningen alleen in het jaar 1994 heeft aangehouden, te onderbouwen.
4.3.3. Voorts had belanghebbende tot in 2004 bij de KB-Luxbank kunnen vragen om afschriften, waaruit de door hem gestelde bijschrijving vanaf en terugboeking naar in Nederland aangegeven bankrekeningen konden blijken.
4.3.4. Nu belanghebbende van geen van deze mogelijkheden gebruik heeft gemaakt, kan niet geoordeeld worden dat hij redelijkerwijs niet over die gegevens kon beschikken. Aan het desondanks weigeren deze gegevens te verstrekken mocht de inspecteur de conclusie verbinden dat de rekeningen werden gehouden gedurende de gehele door hem in aanmerking genomen periode. Het Hof verwijst hierbij naar rechtsoverweging 4.3.1 in het arrest van de Hoge Raad van 15 april 2011, LJN BN6324. Bovendien, zo heeft de inspecteur onweersproken gesteld, is de KB-Luxbank bereid om op verzoek van de rekeninghouders gegevens over het openen en opheffen van rekeningen te verstrekken, ook als het jaar van opening/opheffing buiten de in 4.3.2 bedoelde 10-jaarstermijn lag. Belanghebbende heeft ook van deze mogelijkheid geen gebruik gemaakt.
4.3.5. Ter zitting van 18 januari 2012 heeft de gemachtigde opgemerkt dat waar hij over in Nederland aangegeven rekeningen spreekt, hij geen rekeningen bij in Nederland gevestigde banken bedoelt, maar rekeningen bij buitenlandse banken, waarop in Nederlandse valuta gelden zijn gestort. Het Hof gaat hieraan voorbij, reeds omdat deze opmerking zich niet verdraagt met de eveneens ingenomen stelling dat de inspecteur de mogelijkheid heeft gehad bij de banken te informeren naar mutaties op de bankrekeningen ten name van belanghebbende. Deze laatste stelling wordt in dit kader overigens verworpen, nu het aan belanghebbende is om te voldoen aan een door de inspecteur gedaan verzoek gegevens te verstrekken.
4.3.6. Ingevolge artikel 49 AWR Pro dienen de gevraagde gegevens duidelijk, stellig en zonder voorbehoud te worden verstrekt binnen een door de inspecteur te stellen termijn. Nu vaststaat dat belanghebbende hier niet aan heeft voldaan, gebiedt artikel 27e AWR de rechter het beroep ongegrond te verklaren tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is. De rechtbank heeft dit artikel dan ook terecht toegepast.
4.3.7. Belanghebbende heeft verwezen naar een in hoger beroep ingezonden, onder 2.2.8 aangehaalde, verklaring van de heer [A]. Hoewel de geloofwaardigheid van deze verklaring niet in twijfel wordt getrokken, kan deze belanghebbende niet baten. Een in het kader van een bepaalde zakelijke transactie gegeven advies een rekening in het buitenland te openen, staat immers geheel los van de mogelijkheid dat reeds eerder een rekening in het buitenland was geopend op grond van andere overwegingen.
Slotsom met betrekking tot de enkelvoudige belasting
4.4.1. De rechtbank heeft in de uitspraak van 10 maart 2011 de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1996 en 1997 ten onrechte vernietigd. Het daartegen ingestelde hogere beroep van de inspecteur is mitsdien gegrond.
4.4.2. De rechtbank heeft in zijn uitspraak van 17 maart 2009 geoordeeld dat de schatting van de correcties door de inspecteur redelijk was en het tegen de enkelvoudige belasting gerichte beroep ongegrond verklaard. Gelet op het in de nadien gedane uitspraak van dit Hof van 2 juli 2009 opgenomen oordeel over die schatting, zoals vermeld onder 3.1, dient deze uitspraak te worden vernietigd. Het daartegen ingestelde hogere beroep van belanghebbende is mitsdien gegrond.
4.4.3.1. De rechtbank heeft in zijn uitspraak van 10 maart 2011 het oordeel van het Hof over de schatting in het kader van het Rekeningenproject overgenomen en de inspecteur opgedragen de navorderingsaanslagen met inachtneming van dit oordeel te verminderen. Hoewel artikel 8:72, lid 4, eerste volzin, Awb een beslissing als door de rechtbank in zijn uitspraak van 10 maart 2011 genomen mogelijk maakt, wordt deze mogelijkheid in de belastingrechtspraak niet dan wel bij hoge uitzondering toegepast. Deze mogelijkheid verdraagt zich immers niet met de in die rechtspraak geldende leer van de devolutieve werking van het beroep, inhoudende dat de rechter in zijn uitspraak beslist zoals de inspecteur bij de uitspraak op bezwaar had behoren te doen. Het Hof zal de zaak alsnog zelf afdoen door de beslissing inzake de navorderingsaanslagen VB aan te houden op de hierna onder 4.4.3.2 aangegeven gronden en door de navorderingsaanslagen IB/PV als volgt te verminderen (de bedragen zijn vermeld in guldens):
jaar 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999
belastbare inkomens
navorderingsaanslag 230.972 239.687 54.588 6.406 457.306 189.455 229.342 119.782 193.113
minus 1/3 correctie 13.684 13.611 13.493 9.783 10.325 11.983 12.833 12.071 17.761
belastbare inkomens volgens uitspraak Hof 217.288 226.076 41.095 -3.377 446.981 177.472 216.509 107.711 175.352
Nu uit deze correctie volgt dat er in het jaar 1994 een verlies is, dient de voor dat jaar opgelegde navorderingsaanslag IB/PV te worden vernietigd.
4.4.3.2. Wat betreft de vaststelling van de vermogens voor de navorderingsaanslagen VB oordeelt het Hof als volgt. De vermogens van belanghebbende over de jaren 1992 tot en met 2000 bestaan uit:
- de niet-aangegeven tegoeden bij de KB-Luxbank en
- de als gevolg van deze uitspraak gewijzigde inkomstenbelasting-, heffingsrente- en vermogensbelastingschulden over voorafgaande jaren.
Uit de onder 2.2 opgenomen tabel voor de VB leidt het Hof af dat de inspecteur op de in die tabel vermelde wijze de heffingsgrondslag voor de navorderingsaanslagen VB heeft vastgesteld, zij het uiteraard met in achtneming van andere bedragen aan inkomstenbelasting-, heffingsrente- en vermogensbelastingschulden dan die waartoe de onderhavige hofuitspraak leidt. Nu, uitgaande van de evenbedoelde schulden zoals die uit deze uitspraak voor belanghebbende voortvloeien, de vaststelling van de vermogens voor de verschuldigde VB niet afhankelijk is van enig subjectief oordeel van de inspecteur (zij vloeien immers rechtstreeks uit de wet voort), belanghebbende geen grieven heeft aangevoerd tegen de berekeningswijze van de inspecteur en het Hof ook niet anderszins gebleken is dat de inspecteur bij die berekening fouten heeft gemaakt, zal het Hof de inspecteur bij wijze van tussenuitspraak opdragen om met inachtneming van deze uitspraak op exact dezelfde wijze wederom de vermogens voor de VB vast te stellen, daarbij uitgaande van niet-aangegeven tegoeden bij de KB-Luxbank tot de bedragen vermeld in de onderstaande tabel (in guldens):
jaar 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000
KB-Luxbank tegoeden 426.400 426.920 463.320 458.640 476.840 538.720 644.280 715.520 633.360
4.4.3.3. De omstandigheid dat het Hof de vermindering van de navorderingsaanslagen IB/PV en de vermindering van de aan de navorderingsaanslagen VB ten grondslag liggende correcties zelf vaststelt en daarmee afwijkt van de beslissing van de rechtbank in zijn uitspraak van 10 maart 2011 om deze berekeningen door de inspecteur te laten uitvoeren, is geen reden voor gegrondverklaring van het hoger beroep van belanghebbende tegen deze uitspraak, aangezien dit in beginsel voor de hoogte van de vermindering geen verschil maakt.
Overwegingen met betrekking tot de boeten
4.5.1. Algemene aspecten
4.5.1.1. Tegelijk met het opleggen van de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1998 en later en VB voor de jaren 1999 en 2000 heeft de inspecteur aan belanghebbende boeten opgelegd en bij het opleggen van de navorderingsaanslagen IB/PV en VB voor de daaraan voorafgaande jaren geen kwijtschelding verleend van de in die navorderingaanslagen begrepen verhogingen. Het te dezen bestaande onderscheid in de wettelijke regelingen heeft voor de beslissing van het Hof geen betekenis, hetgeen voor het Hof reden is hierna uitsluitend te verwijzen naar de wettelijke regelingen zoals deze luiden vanaf 1998 en de daarbij behorende terminologie.
4.5.1.2. De boeten zijn opgelegd op grond van artikel 67e AWR. Deze bepaling luidt voor zover thans van belang:
"Indien het met betrekking tot een belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem […] een bestuurlijke boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van de in het tweede lid omschreven grondslag voor de boete."
Voor het opleggen van boeten als de onderhavige is derhalve vereist dat het aan opzet of grove schuld van belanghebbende is te wijten dat er over het tegoed op de KB-Luxrekeningen en de inkomsten daaruit geen of te weinig vermogens- respectievelijk inkomstenbelasting is geheven. Het bewijs daarvoor dient te worden geleverd door de inspecteur.
4.5.1.3. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 15 april 2011, LJN BN6324 onder meer het volgende geoordeeld:
"4.5.2. Als uitgangspunt geldt dat aan een belanghebbende geen boete kan worden opgelegd ter zake van een beboetbaar feit waaromtrent bewijs ontbreekt dat hij dit heeft gepleegd. De omstandigheid dat een belanghebbende heeft geweigerd de door de inspecteur van hem gevraagde inzage te verschaffen, levert als zodanig geen bewijs op van een beboetbaar feit bestaande in het over een bepaald jaar niet aangeven van bepaalde inkomsten of vermogensbestanddelen en heeft ook geen invloed op de bewijslastverdeling te dier zake. Het gevolg dat artikel 27e van de AWR verbindt aan het verzaken van de inzageplicht houdt blijkens de laatste volzin van dat artikel niet in dat de belanghebbende moet bewijzen dat hij geen beboetbaar feit heeft begaan. Een andere opvatting zou ook niet verenigbaar zijn met het door artikel 6, lid 2, van het EVRM gewaarborgde vermoeden van onschuld.
4.5.3. Op de Inspecteur rustte in het kader van de vaststelling van de boeten derhalve de last te bewijzen dat belanghebbende in elk van de jaren 1990 tot en met 2000 rentebaten niet heeft verantwoord.
(…)
4.8.3. (…) De rechtspraak van het EHRM laat toe dat voor het bewijs gebruik wordt gemaakt van vermoedens (…). Dat gebruik mag er echter niet toe leiden dat de bewijslast wordt verschoven van de inspecteur naar de belanghebbende; het vermoeden moet redelijkerwijs voortvloeien uit de aanwezige bewijsmiddelen. Het zwijgen van de belanghebbende kan alleen bijdragen tot het bewijs voor zover uit de aanwezige bewijsmiddelen reeds een zodanige verdenking voortvloeit dat die vraagt om uitleg van de belanghebbende, hetgeen betekent dat dit zwijgen alleen kan meewegen bij het waarderen van de overtuigingskracht van die aanwezige bewijsmiddelen. (…)
4.8.4. In gevallen als het onderhavige beschikt de inspecteur over een gegevensdrager waaruit is afgeleid dat de belanghebbende op 31 januari 1994 rechthebbende was tot een saldo van een bepaalde hoogte bij KB-Lux, en heeft de belanghebbende veelal geen opening van zaken gegeven. Indien verder rechtstreeks bewijs ontbreekt, zal dan voor elk van de jaren waarvoor een boete is opgelegd dienen te worden beoordeeld of (a) uit die gegevensdrager van 1994 zelf voldoende overtuigend bewijs voortvloeit dat het feit is gepleegd dan wel (b) dat daaraan, zo nodig in combinatie met andere vaststaande gegevens, een dusdanig vermoeden kan worden ontleend van het plegen van een beboetbaar feit voor (ook) het desbetreffende jaar, dat aan het zwijgen van de belanghebbende het gevolg mag worden verbonden dat hierboven onder 4.8.3, slotzin, is bedoeld."
4.5.1.4. Nu de rechtbankuitspraken dateren van vóór 15 april 2011 gaat het Hof voorbij aan de in die uitspraken gegeven motivering voor de handhaving van de boeten.
4.5.1.5. De inspecteur heeft ter zitting van 7 juni 2011 over de boeten, bezien in het licht van het zojuist aangehaalde arrest van de Hoge Raad, het volgende opgemerkt:
"De boete bevat twee elementen, enerzijds het delict zelf, de opzet en anderzijds het gevolg daarvan, namelijk dat te weinig belasting is geheven. Voor de opzet verwijs ik naar mijn eerdere stukken. Voor de gevolgen heb ik alleen het gegeven dat er in 1994 een rekening was, de eigen verklaring van belanghebbende dat hij die in 1993 heeft geopend en dat hij ook nog een Zwitserse bankrekening had, waarvoor belanghebbende verder geen verklaring heeft gegeven. Bekend is dat op de op de afdrukken vermelde rekeningen ruim ƒ 65.000 stond en dat de rentevrijstelling in de onderhavige jaren geheel is gebruikt, als gevolg waarvan alle genoten rente leidt tot werkelijke heffing."
4.5.1.6. Ter zitting van 18 januari 2012 heeft de inspecteur daar nog het volgende aan toegevoegd:
"Ik verwijs naar de ervaringsregels zoals verwoord door AG Wortel (Hof: voor het arrest van de Hoge Raad van 18 maart 2008, LJN: BC6858):
- ondergrondse potjes hebben de neiging ondergronds te blijven.
- buitenlandse potjes wijzen op fiscale spaarzaamheid, in dat geval is het onwaarschijnlijk dat is besloten het bedrag ineens op te maken.
Er komt ook geen bedrag in de aangifte terug.
De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 25 november 2011 (Hof: LJN: BU5687) geen bewijs op grond van gegevens van derden toegelaten, maar wel op grond van ervaringsregels. Bovendien kunnen omstandigheden vragen oproepen. Het expliciet weigeren in een geval waarin het bewijs heel gemakkelijk geleverd kan worden schreeuwt om uitleg. Een saldo van ƒ 65.000 is een hard gegeven. De extra rekening is ook een hard gegeven. Deze omstandigheden geven mij voldoende body om ook voor de andere jaren de boete te handhaven. Over de laatste jaren merk ik op dat hierover al veel is gezegd."
4.5.1.7. Vaststaat dat belanghebbende op 31 januari 1994 rekeningen bij de KB-Luxbank had. Uit de fotokopieën van de microfiches blijkt dat het saldo op deze rekeningen op die datum ruim ƒ 65.000 bedroeg. Belanghebbende heeft in de verklaring, vermeld in de uitspraak van de rechtbank van 10 maart 2011 onder 2.5, als jaar van opening van de rekeningen het jaar 1993 vermeld, zij het met toevoeging van een vraagteken. Voorts wordt in de onder 2.2.6 aangehaalde verklaring van [A] melding gemaakt van een ‘Luxemburg/België plan’ uit 1993, waartoe belanghebbende is geadviseerd een rekening te openen bij een Luxemburgse bank. Uit deze bewijsmiddelen vloeit een zodanige verdenking ten nadele van belanghebbende voort, dat die vraagt om een uitleg van zijn kant. Deze uitleg heeft hij niet althans onvoldoende gegeven. Het Hof acht dan ook aannemelijk dat belanghebbende reeds in de loop van 1993 over de rekeningen bij de KB-Luxbank beschikte, daarop toen een bedrag heeft gestort van ongeveer ƒ 65.000 en daaruit ook reeds in dat jaar rente heeft genoten.
4.5.1.8. In de verklaring van de gemachtigde, vermeld in de uitspraak van de rechtbank van 10 maart 2011 onder 2.7, stelt hij dat de rekening volgens belanghebbende vrij snel na de storting weer leeg is geraakt. De onder 2.2.6 aangehaalde verklaring van [A] houdt in dat begin 1995 definitief is afgezien van voortzetting van de geplande activiteiten in Luxemburg. Ook hieruit vloeit wat betreft het jaar 1995 een zodanige verdenking ten nadele van belanghebbende voort, dat die vraagt om een uitleg van zijn kant. Deze uitleg heeft hij niet althans onvoldoende gegeven. Het Hof acht dan ook aannemelijk dat de rekeningen van belanghebbende bij de KB-Luxbank ook in 1995 nog enige tijd hebben bestaan en dat hij ook in dat jaar daaruit nog rente heeft genoten.
4.5.1.9. Het Hof acht de inspecteur er niet in geslaagd voldoende overtuigend te bewijzen dat belanghebbende voor de IB/PV voor de jaren 1991 en 1992 en 1996 tot en met 1999 en voor de VB voor de jaren 1992 en 1993 en 1996 tot en met 2000 een beboetbaar feit heeft begaan. De gegevens op de fotokopieën van de microfiches zijn in zoverre niet bruikbaar voor beboetingsdoeleinden. Het op die fotokopieën vermelde saldo is niet zodanig hoog, dat moet worden aangenomen dat ook vóór 1993 of na 1995 een saldo aanwezig moet zijn geweest. Daarbij is mede van belang dat het hier gaat om zichtrekeningen (en dus niet om beleggingsrekeningen), waarover belanghebbende geloofwaardig heeft gesteld dat zij dienden voor het zo nodig doen van betalingen vanwege zakelijke transacties.
4.5.1.10. Voorts heeft belanghebbende in de verklaring, vermeld in de uitspraak van de rechtbank van 10 maart 2011 onder 2.5 ingevuld dat hij in Zwitserland een bankrekening had in het jaar 1999, maar nadien heeft de gemachtigde, in zijn brief aan de inspecteur van 16 augustus 2002, het bestaan van die rekening ontkend, zodat daarover geen zekerheid is te verkrijgen. Het Hof zal dan ook de eventuele aanwezigheid van deze rekening buiten beschouwing laten.
4.5.1.11. De inspecteur heeft onweersproken gesteld dat belanghebbende in zijn aangiften voor de IB/PV geen rente uit KB-Luxrekeningen heeft vermeld en dat hij de rentevrijstelling voor alle onderhavige jaren heeft gebruikt en dat uit de gedane aangiften volgt dat de voor de vermogensbelasting geldende vrijstellingen eveneens zijn gebruikt. Dit brengt mee dat elke gulden niet aangegeven doch wel genoten rente en elke gulden niet aangegeven doch wel aangehouden vermogen ertoe heeft geleid dat te weinig belasting is geheven, gelijk de inspecteur heeft aangevoerd.
4.5.1.12. Belanghebbende heeft bankrekeningen geopend in een land met een bankgeheim. Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende die rekeningen heeft geopend teneinde de inkomsten en het vermogen buiten het zicht van de fiscus te houden. In dat geval is het aan zijn opzet te wijten dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven.
4.5.1.13. Gelet op het hiervoor overwogene acht het Hof bewezen dat uit het door belanghebbende bij de KB-Luxbank aangehouden tegoed in de jaren 1993, 1994 en 1995 belastbare rente is genoten en dat over dit tegoed op 1 januari van de jaren 1994 en 1995 vermogensbelasting is verschuldigd.
4.5.1.14. Op grond van het vorenoverwogene acht het Hof de inspecteur erin geslaagd aannemelijk te maken dat belanghebbende op de zojuist vermelde data en in de zojuist vermelde jaren niet aangegeven vermogen heeft gehouden en daaruit niet aangegeven rente heeft genoten, dat dit voor de jaren 1993 en 1995 ertoe heeft geleid dat te weinig VB en IB/PV is geheven en dat dit aan opzet van belanghebbende is te wijten. Voor het jaar 1994 kan evenwel niet worden gezegd dat de weinig IB/PV is geheven, aangezien de voor dat jaar opgelegde navorderingsaanslag IB/PV dient te worden vernietigd (zie 4.4.3.1).
4.5.2. De hoogte van de boeten
4.5.2.1. Ingeval van ‘opzet’ bedraagt de boete 50%, tenzij sprake is van strafverzwarende omstandigheden als bedoeld in § 43 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (in de tot 1 januari 2009 geldende tekst) in welk geval de boete tot 100% kan worden verhoogd. Evenvermelde paragraaf noemt als strafverzwarende omstandigheden listigheid, valsheid en samenspanning. De nadien geldende regelgeving leidt niet tot een voor belanghebbende gunstiger resultaat.
4.5.2.2. De inspecteur stelt dat het onderbrengen van gelden in een land met een bankgeheim een strafverzwarende omstandigheid is, als gevolg waarvan de boete wordt verhoogd tot 100%.
4.5.2.3. Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende een bankrekening heeft geopend in een land met een bankgeheim mede om de inkomsten daaruit op een listige wijze voor de inspecteur verborgen te houden. Reeds op grond van het voorgaande is het Hof van oordeel dat er sprake is van strafverzwarende omstandigheden en dat om die reden een boete van - in beginsel - 100% passend en geboden is.
4.5.2.4. Met betrekking tot de vraag of een boete passend en geboden is dient de rechter onder andere in aanmerking te nemen de wijze waarop de hoogte van de verschuldigde belasting is komen vast te staan, waaronder in voorkomende gevallen ook valt de omstandigheid dat artikel 27e AWR van toepassing is (Hoge Raad 18 januari 2008, LJN BC1962).
4.5.2.5. De Hoge Raad heeft in zijn meergenoemde arrest van 15 april 2011, LJN BN6324, in dit verband het volgende overwogen:
"4.6.2. (…), dient (…) de omvang van de verzwegen belasting te worden bepaald aan de hand van de bedragen die voor de heffing zijn vastgesteld.
4.6.3. Het in 4.6.2 overwogene neemt niet weg dat bij de beoordeling of een boete in de omstandigheden van het geval passend en geboden is, acht dient te worden geslagen op de proportionaliteit van die boete in verband met de ernst van het gepleegde feit. Bij de beoordeling van die ernst dient mede acht te worden geslagen op de wijze waarop de hoogte van de verschuldigde belasting is komen vast te staan, waaronder ook valt de omstandigheid dat hiertoe de zogenoemde omkering van de bewijslast is toegepast (HR 18 januari 2008, nr. 41832, LJN BC1962, BNB 2008/165).
Voor een geval als het onderhavige verdient daarbij opmerking dat de berekening van de verschuldigde belasting is gebaseerd op de hoogste inkomens- en vermogenscorrecties binnen een vergelijkingsgroep. (…)"
4.5.2.6. Ook de onderhavige navorderingsaanslagen zijn berekend op de wijze als bedoeld in het hiervoor geciteerde onderdeel 4.6.3 van het arrest van de Hoge Raad. Het Hof heeft in zijn aan dat arrest ten grondslag liggende uitspraak van 2 juli 2009 er geen blijk van gegeven dat het bij de beoordeling van de mate van kwijtschelding van de boete in verband met de toepassing van artikel 27e AWR rekening heeft gehouden met de door de Hoge Raad in 4.6.3 genoemde omstandigheid dat de schatting is gebaseerd op de hoogste correcties binnen de vergelijkingsgroep.
4.5.2.7. In zijn uitspraak van 2 juli 2009 heeft het Hof in onderdeel 5.7.2.6 in verband met de toepassing van artikel 27e AWR een kwijtschelding van 20% gerechtvaardigd geacht. Daarbij heeft het Hof van belang geacht dat de schatting tot stand is gekomen aan de hand van gegevens van derden en dat bij de schatting een grote onzekerheidsmarge in aanmerking is genomen. Het in dit verband gerechtvaardigd geachte kwijtscheldingspercentage van 20 is het resultaat van deze in samenhang en onderling verband te beschouwen omstandigheden. Dit resultaat wordt niet anders indien daarin ook betrokken wordt de omstandigheid dat de schatting is gebaseerd op de hoogste inkomenscorrecties binnen de vergelijkingsgroep. Gelet op de omstandigheden van het geval acht het Hof elk van de hieruit resulterende boeten een passende en ook geboden sanctie voor de begane vergrijpen.
4.5.2.8. De rechtbank heeft in haar uitspraak van 10 maart 2011 geoordeeld dat de toepassing van artikel 27e AWR leidt tot een matiging van de boeten met 15%. Hoewel het de rechtbank vrijstaat tot een zodanig oordeel te komen, ziet het Hof in de omstandigheid dat in de uitspraak van 2 juli 2009 en de daarop volgende uitspraken inzake het Rekeningenproject toepassing van artikel 27e AWR heeft geleid tot een matiging met 20% reden deze door de rechtbank toegepaste matiging te verhogen tot 20%.
4.5.2.9. Het Hof verwerpt de stelling van de gemachtigde dat belanghebbende in zijn verdediging geschaad zou zijn. Voor een op die grond te verlenen matiging van de boete is daarom geen reden. In hetgeen de gemachtigde overigens heeft aangevoerd, ziet het Hof evenmin reden voor een verdergaande matiging.
4.5.3. Overschrijding redelijke termijn
4.5.3.1. De rechtbank heeft geoordeeld dat de in artikel 6 EVRM Pro bedoelde termijn met meer dan 2 jaar is overschreden en in verband daarmee een matiging van de boete verleend van 25% in zowel de uitspraak van 17 maart 2009 als de uitspraak van 10 maart 2011.
De inspecteur heeft tegen deze beslissing incidenteel hoger beroep c.q. hoger beroep ingesteld en daarbij aangevoerd dat de maximaal te verlenen matiging niet meer dan 20% kan belopen. Hij heeft daarbij verwezen naar de uitgangspunten van het Hof, zoals opgenomen in de uitspraak van 2 juli 2009.
4.5.3.2. De door de inspecteur bedoelde uitgangspunten laten toe dat op grond van bijzondere omstandigheden de in die uitgangspunten opgenomen tabel buiten toepassing blijft. Dat zodanige omstandigheden zich in het onderhavige geval voordoen is gesteld noch gebleken. Het Hof past om die reden de tabel toe, hetgeen inhoudt dat de door de rechtbank verleende vermindering wordt beperkt tot 20% van de boeten zoals deze zijn gematigd in verband met het overwogene onder 4.5.2.7, hetgeen ertoe leidt dat boeten uiteindelijk worden beperkt tot 64% van de nagevorderde belasting.
Heffingsrente
4.6. Het beroep in eerste aanleg moet worden geacht mede te zijn gericht tegen de uitspraken van de inspecteur betreffende de gelijktijdig met de navorderingsaanslagen genomen beschikkingen inzake in rekening gebrachte heffingsrente (hierna ook: de beschikkingen heffingsrente). De rechtbank heeft over de juistheid van die beschikkingen geen beslissing genomen. Belanghebbende heeft geen afzonderlijke grieven tegen die beschikkingen aangevoerd. Ook anderszins is het Hof niet gebleken dat de heffingsrente in rekening is gebracht in strijd met de wettelijke bepalingen of enige andere rechtsregel. Derhalve bestaat geen aanleiding om de heffingsrente verder te verminderen dan overeenkomstig de vermindering van de navorderingsaanslagen.
Slotsom
4.7. Het vorenoverwogene voert tot de slotsom dat:
a. - het door belanghebbende ingestelde hoger beroep tegen de uitspraak van de rechtbank van 17 maart 2009 gegrond is in verband met de vermindering van de schatting van de correcties (4.4.2) en het vervallen van de boeten (4.5.1.9);
b. - het door de inspecteur tegen die uitspraak ingestelde incidenteel hoger beroep ongegrond is, aangezien de boeten geheel komen te vervallen;
c. - het door belanghebbende ingestelde hoger beroep tegen de uitspraak van de rechtbank van 10 maart 2011 gegrond is in verband met het vernietigen van de navorderingsaanslag IB/PV voor het jaar 1994 (4.4.3.1) en het vervallen van de verhogingen voor de IB/PV voor de jaren 1991, 1992, 1996 en 1997 en voor de VB voor de jaren 1992, 1993, 1996 en 1997 en
d. - het door de inspecteur tegen die uitspraak ingestelde hoger beroep gegrond is in verband zowel met de vernietiging van de beslissing inzake de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1996 en 1997 (4.4.1) als met de beperking van de door de rechtbank toegepaste matiging van boete (4.5.3.2).
5. Proceskosten
5.1. Het Hof acht termen aanwezig de inspecteur op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht te veroordelen tot vergoeding van de kosten die belanghebbende heeft moeten maken in verband met de onder 4.7 onder (a), (b) en (c) genoemde hoger beroepen. Voor een vergoeding van kosten die belanghebbende heeft moeten maken in het kader van het onder 4.7 onder (d) genoemde hoger beroep acht het Hof geen termen aanwezig.
5.2. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten dienen te worden berekend op de voet van artikel 2, eerste lid, aanhef en onder a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit). Belanghebbende heeft gesteld dat een integrale proceskostenvergoeding dient te worden verleend, waarmee hij kennelijk stelt dat er bijzondere omstandigheden zijn die het ingevolge artikel 2, lid 3, van het Besluit mogelijk maken af te wijken van het eerste lid. Het is aan belanghebbende om die omstandigheden aannemelijk te maken. Het Hof acht hem daarin niet geslaagd. Aan de door de gemachtigde in dat kader ingezonden nota’s kan om die reden voorbij worden gegaan.
5.3. De omstandigheid dat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep tegen de uitspraak van 17 maart 2009 ter griffie van het gerechtshof is ingeschreven onder 5 kenmerken is geen reden voor de proceskosten uit te gaan van samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van Pro het Besluit.
5.4. Het Hof sluit voor de kostenvergoeding vóór het hogere beroep aan bij de door partijen niet bestreden berekening zoals de rechtbank die heeft gemaakt in zijn uitspraak van 17 maart 2009. Deze berekening heeft geleid tot een vergoeding van € 966.
5.5. Voor de kostenvergoeding in het hoger beroep tegen de uitspraak van de rechtbank van 17 maart 2009 berekent het Hof de kosten op 2,5 punten voor proceshandelingen (1 voor het indienen van het beroepschrift, 1 voor het verschijnen ter zitting van 7 juni 2011 en 0,5 voor het verschijnen ter zitting van 18 januari 2012) x € 322 x 1,5 (wegingsfactor) = € 1.207,50. Het Hof merkt daarbij op dat het hoger beroep is ingesteld vóór 1 oktober 2009, zodat met inachtneming van het overwogene in het arrest van de Hoge Raad van 23 december 2011, LJN BU8918, de vergoeding wordt berekend naar het tot die datum van toepassing zijnde bedrag.
5.6. Voor de kostenvergoeding in het hoger beroep tegen de uitspraak van de rechtbank van 10 maart 2011 berekent het Hof de kosten op 2 punten voor proceshandelingen (1 voor het indienen van het beroepschrift en 1 voor het verschijnen ter zitting van 18 januari 2012) x € 437 x 1,5 (wegingsfactor) = € 1.311.
5.7. Voor de vergoeding van het griffierecht in eerste aanleg neemt het Hof de beslissing van de rechtbank over. Nu de hogere beroepen van belanghebbende gegrond zijn is er reden de door belanghebbende ter zake van die beroepen betaalde griffierechten door de inspecteur te laten vergoeden.
6. Schadevergoeding
6.1. Onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 10 juni 2011, LJN BO5046, heeft de gemachtigde verzocht belanghebbende een schadevergoeding toe te kennen.
6.2. Nu uit de duur van de procedure volgt dat de door de Hoge Raad in dat arrest bedoelde termijn is overschreden, ziet het Hof aanleiding voor een heropening van het onderzoek met overeenkomstige toepassing van artikel 8:73, lid 2, Awb en de Staat der Nederlanden (de Minister van Veiligheid en Justitie) in de gelegenheid te stellen als partij aan het geding deel te nemen.
7. Beslissing
7.1. Uitspraak van de rechtbank van 17 maart 2009
Het Hof:
- bevestigt de uitspraak voor zover het de beslissingen over de proceskosten en het griffierecht betreft,
- vernietigt die uitspraak voor het overige,
- verklaart het aan de vernietigde uitspraak ten grondslag liggende beroep gegrond,
- vernietigt de desbetreffende uitspraken op bezwaar,
- vermindert de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1998 en 1999 tot aanslagen berekend naar belastbare inkomens van onderscheidenlijk ƒ 107.711 en ƒ 175.352,
- vermindert de op de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1998 en 1999 betrekking hebbende beschikkingen heffingsrente overeenkomstig de bovenstaande vermindering van die aanslagen,
- vernietigt de boetebeschikkingen ter zake van de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1998 en 1999,
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van
€ 1.207,50 en
- gelast de inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht ad € 110 inzake het hoger beroep tegen de uitspraak van de rechtbank van 17 maart 2009 te vergoeden.
7.2. Uitspraak van de rechtbank van 10 maart 2011
Het Hof:
- bevestigt de uitspraak voor zover het de beslissingen over de proceskosten en het griffierecht betreft,
- vernietigt de uitspraak voor het overige,
- verklaart het aan de vernietigde uitspraak ten grondslag liggende beroep gegrond,
- vernietigt de desbetreffende uitspraken op bezwaar,
- vernietigt de navorderingsaanslag IB/PV voor het jaar 1994,
- vermindert de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1991 tot en met 1993 en 1995 tot en met 1997 tot aanslagen berekend naar de volgende belastbare inkomens (in guldens):
jaar 1991 1992 1993 1995 1996 1997
belastbare inkomens volgens uitspraak Hof 217.288 226.076 41.095 446.981 177.472 216.509
- vermindert de op de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1991 tot en met 1993 en 1995 tot en met 1997 betrekking hebbende beschikkingen heffingsrente overeenkomstig de bovenstaande vermindering van die aanslagen,
- vernietigt de kwijtscheldingsbesluiten ter zake van de in de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1991 tot en met 1993 en 1995 tot en met 1997 begrepen verhogingen,
- scheldt de verhogingen begrepen in de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1991, 1992, 1996 en 1997 geheel kwijt,
- scheldt de in de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1993 en 1995 begrepen verhoging kwijt tot 64% van de belasting- en premiebedragen zoals die overeenkomstig de bovenstaande verminderingen komen te luiden,
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.311 en
- gelast de inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht ad € 112 inzake het hoger beroep tegen de uitspraak van de rechtbank van 10 maart 2011 te vergoeden.
7.3. Vermogensbelasting
Het Hof draagt in de vorm van een tussenuitspraak voorts de inspecteur op de vermogens voor de vermogensbelasting te berekenen met inachtneming van rechtsoverweging 4.4.3.2 en het Hof die berekening binnen 8 weken na deze uitspraak te doen toekomen. Het Hof houdt iedere verdere beslissing inzake het beroep betreffende de navorderingsaanslagen VB en de daarop betrekking hebbende kwijtscheldingsbesluiten en boetebeschikkingen aan.
7.4. Schadevergoeding
Het Hof
- heropent, ter voorbereiding van een nadere uitspraak over de (immateriële) schadevergoeding met overeenkomstige toepassing van artikel 8:73 Awb Pro, het onderzoek;
- stelt de Staat (de Minister van Veiligheid en Justitie) in de gelegenheid zich - binnen zes weken na de verzending van de kopie van deze uitspraak - uit te laten omtrent het verzoek van belanghebbende over de hiervoor bedoelde schadevergoeding; en
- gelast de griffier daartoe een kopie van deze uitspraak te verzenden aan de Raad voor de rechtspraak.
De uitspraak is gedaan door mr. J.P.A. Boersma, lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. E.G. van der Laan als griffier. De beslissing is op 5 juli 2012 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak, voor zover deze niet het karakter heeft van een tussenuitspraak, kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.