Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk 10/00689, 10/00690 en 10/00691
26 januari 2012
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op de hogere beroepen van
[X BV], gevestigd te [Z], belanghebbende,
gemachtigden mrs. F. Jagersma en P.R. van der Waal (Russo en Van der Waal Belastingadviseurs en advocaten),
tegen de uitspraak in de zaken met kenmerknummers AWB 09/595, 09/596 en 09/597 van de rechtbank Haarlem in het geding tussen:
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor Utrecht Gerbrandystraat,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2003 met dagtekening 10 februari 2007 een aanslag vennootschapsbelasting (hierna ook: Vpb) opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van negatief € 79.289. Tegelijk met het opleggen van de aanslag heeft de inspecteur een verzuimboete opgelegd van € 22.
1.2. Aan belanghebbende is voor het jaar 2002 met dagtekening 10 november 2006 een naheffingsaanslag dividendbelasting opgelegd van € 49.972.
1.3. Aan belanghebbende is voor het jaar 2003 met dagtekening 10 november 2006 een naheffingsaanslag dividendbelasting opgelegd van € 147.587.
1.4. Belanghebbende heeft tegen bovengenoemde belastingaanslagen bezwaarschriften ingediend. In zijn uitspraken op bezwaar van heeft de inspecteur de bezwaren afgewezen en zowel de aanslag vennootschapsbelasting (met de verzuimboete) als de naheffingsaanslagen dividendbelasting gehandhaafd.
1.5. Bij uitspraak van 6 oktober 2010 heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) de tegen die uitspraken ingestelde beroepen ongegrond verklaard.
1.6. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 19 oktober 2010, aangevuld bij brieven van 23 december 2010. De inspecteur heeft verweerschriften ingediend.
1.7. Van belanghebbende zijn op 2 september 2011 nadere stukken bij het Hof ingekomen.
1.8. Van alle voormelde stukken heeft de griffier afschriften aan de wederpartij gezonden.
1.9. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 september 2011. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.0. Het Hof vindt aanleiding de feiten uitvoeriger vast te stellen dan de rechtbank heeft gedaan.
2.1.1. Belanghebbende is een houdstermaatschappij. Tot haar werkzaamheden behoort, volgens de opgave aan het handelsregister, het verrichten van ‘IT-werkzaamheden’.
2.1.2. Directeur en enig aandeelhouder van belanghebbende is [A] (hierna: [A]). Belanghebbende houdt alle aandelen van [B BV] en [C BV] en middellijk alle aandelen van [D BV]. Belanghebbende vormt met deze drie vennootschappen voor de vennootschapsbelasting een fiscale eenheid. In het beroepschrift in eerste aanleg wordt ten aanzien van de fiscale eenheid opgemerkt dat de activiteiten bestaan uit ‘exploitatie van onroerend goed, de exploitatie van een sauna, beheren van pensioen, directie voeren over de dochters en het doen van investeringen’.
Advance Fee fraude
2.2. Bij brief van 6 juni 2005, gericht aan de gemeentepolitie [Z], heeft [A], zich presenterend als directeur van [X BV] aangifte gedaan van drie gevallen van fraude.
Nigeria
2.3.1. [A] heeft in 2002 en/of 2003 een aantal betalingen gedaan aan diverse personen, deels afkomstig uit Nigeria. Tegenover de politie heeft [A] verklaard dat de betalingen betrekking hadden op de aankoop van chemicaliën voor het schoonmaken van bankbiljetten die zouden hebben toebehoord aan de voormalige president van Nigeria. In totaal zou het gaan om een bedrag van US$ 20 miljoen dat, verpakt als filmmateriaal, in aluminium koffers zou zijn opgeslagen bij een onderneming in Londen. Als vergoeding voor de financiering van de schoonmaakkosten was een vergoeding van 5% van de hoofdsom toegezegd.
In een proces-verbaal van verhoor, opgemaakt op 8 juni 2005 door opsporingsambtenaren van de politie [Z] is dienaangaande onder meer het volgende opgenomen:
“Zoals (…) in de aangifte staat vermeld, ben ik via mijn beste vriend [E] uit [Y] in contact gekomen met [F].
[E] (…) heeft een computerwinkel in [Y]. (…) [F] had aan [E] een voorstel gedaan waarbij [E] een bepaald % van een bedrag van US$ 20M zou ontvangen. Daar het voorstel van [F] geld moest gaan kosten heeft [E] mijn benaderd omdat ik kapitaalkrachtiger was dan [E]. (…)
[F] vroeg ons, daar wij in wilde gaan op het voorstel, om naar Londen af te reizen en contact op te nemen met [G] als wij in Londen zouden aankomen.
Op 22 mei 2002 ben ik naar Londen gegaan. Vervolgens hebben we gebeld met [G] welke ons verzocht om naar het Holiday Inn hotel te komen.
[E] en ik zijn naar het hotel gegaan en [H] zou ons op komen zoeken in het hotel en daar zouden wij hem het geld 7.500,00 GBP overhandigen. Deze 7.500,00 GBP was nodig om de aluminium koffers uit het depot te halen. (…)
[H] heeft het geld aangenomen en zou zodra hij de koffers had, weer naar het Holiday Inn hotel komen. S’avonds omstreeks 23:00 uur kwam hij samen met een ander persoon de koffers brengen. Vervolgens zijn de koffers opgebroken met schroevendraaiers. De koffers zaten vol met zwart gemaakt geld. Daarna heeft men als voorbeeld een aantal door ons uitgekozen biljetten gewassen met chemicaliën. Vervolgens heb ik 2 biljetten van US$100 ontvangen, welke in optiek echt leken te zijn. Een van de biljetten heb ik nog steeds in mijn bezit. (…).
Op 4 september 2002 heb ik 10.000 GBP betaald per bank daar nieuwe chemie gekocht moest worden. (…) De bedoeling was dat als het geld weer bruikbaar zou zijn, dat het naar de rekening van de heer Oosterbaan zou worden overgemaakt. Uit de stukken van de [bank A] (…) blijkt dat de overboeking (…) niet gelukt was.
Daar het geld op de rekening van [H] werd gestort, moest een Antiterrorist en Money laundering certificaat worden aangeschaft. Ik heb hier € 55.000,00 voor betaald. Ik heb dit geld op het vliegveld Gatwick te London aan de heer [H] betaald. Ik vermoed dat dit omstreeks september 2002 geweest moet zijn. Deze € 55.000,00 heb ik van mijn vader, (…) ontvangen. Op dat moment was de rol van [E] beperkt en werd mij het voorstel gedaan dat wanneer het geld vrij zou komen om een investeringsmaatschappij op te richten, waar ik de directeur van zou worden. Dit voorstel kwam van [F].
(…)”
2.3.2. Tot de stukken van het geding behoort een (gedeelte van een) e-mailcorrespondentie tussen [A] en [F].
In een e-mail aan [F] schrijft [A] onder meer het volgende:
“After all we have to start a investment company and we need a director. (…)
What do you think about “[investment company]” as the company name.
The investment company will be a daughter of my other holding company.
If the funds are under control we must start fast.”
In antwoord hierop bericht [F] in een e-mail van 4 september 2002 onder meer het volgende aan [A]:
The funds being in your account by Monday is my honest expectations nd prayer. May it work out with [H]’s intervention. For now, I join you in keeping the fingers crossed in prayer and supplication to Allah for success. Really the lawyer ngered us by not allowing the tips we gve them at Abuja.They decided to face the matter from a legal angle.The whole thing backfired on us.Instead giving bribes they went for it officially.See the mess we are in now! iN any case, I will let them know of the investment plans you have made. For me, the company name is ok (…) I have decided along with others brothers to hnd over the control of the funds into your hands (…) I have ll the hopes on Mr. [H] s we cannot use the lawyers in this matter again”.
2.3.3. Over het verdere verloop heeft [A] tijdens het verhoor op 8 juni 2005 als volgt verklaard:
“[H] is nadat hij de € 55.000,00 had ontvangen, teruggegaan naar Nigeria. Hij had daar iemand gevonden, een mij tot op heden onbekend gebleven persoon, die het grootste deel, ten behoeve van de kosten van het certificaat, wilde financieren in ruil voor een aandeel in de winst. Uiteindelijk kon deze “onbekende” persoon niet over de brug komen, waardoor het certificaat aan mij neus voor bij ging en ik dus ook niet het beloofde geld kreeg.
In de periode dat dit allemaal speelde, kwam alles vertrouwd over. (…) Tijdens de periode dat het speelde is er veel vuldig gebeld en hebben er veel e-mail contacten plaatsgevonden.
[H] heb ik denk ik einde van het jaar 2003 voor het laatst gesproken. [F] heb ik ongeveer 2 weken geleden een keer telefonisch gesproken. [F] betreurt wat gebeurd is en hoopt nog steeds dat een en ander voor elkaar wordt gemaakt of dat ik schadeloos wordt gesteld. Ik heb daar echter niet zoveel vertrouwen meer in”.
Angola
2.4.1. [A] heeft in 2002 en/of 2003 voorts een aantal betalingen gedaan aan diverse personen, deels afkomstig uit Angola. Tegenover de politie heeft [A] verklaard dat deze betalingen zijn gedaan teneinde een bedrag van US$ 50 miljoen vrij te krijgen, dat zou hebben toebehoord aan de voormalige oppositieleider van Angola en zou zijn opgeslagen in een vijftal kluizen te Londen. Voor de bemiddeling zou een vergoeding van 15% van genoemd bedrag zijn toegezegd. In het verhoor van 8 juni 2005 heeft [A] dienaangaande onder meer het volgende verklaard:
“Zoals in de aangifte staat vermeld, heb ik naar aanleiding van een van [I] ontvangen mail contact opgenomen met [J]. (…)
[I] deed mij een voorstel waarbij mij 15% van het totale bedrag in het vooruitzicht werd gesteld.
De eerste keer dat ik met [J] contact zocht, was middels de telefoon. Zijn rol was om het geld (de co[n]signment) vrij te geven. Om dit te bewerkstelligen moest ik op verzoek van [J] een bedrag van € 2.600,00 middels [bank B] overmaken naar (…) Londen. (…)
In de aangifte [staat] een lijst van eerste betalingen welke middels een money-transfer zijn overgemaakt. Zoals eerder gezegd deed ik dit om het geld los te weken. (…)
[J] liep bij het proces van het loskrijgen van het geld altijd tegen problemen aan waardoor er meer kosten gemaakt zouden worden en ik vervolgens weer geld moest overmaken middels [bank B]. (…)
Door [I] werd aangegeven dat het geldbedrag in een vijftal kluizen zat welke zich in het depot van UCL Diplomatic Services bevond. [I] stuurde mij vervolgens een mail van de kluiscode. Vervolgens ben ik met mijn dochter naar Londen afgereisd om de zaak te inspecteren. (...)
Ook moest een van de vijf kluizen gecontroleerd worden. Dit heb ik vervolgens gedaan. In de kluis zag ik dat deze helemaal vol zat met briefjes van 100 dollar. De kluis was ongeveer 40[ ]cm bij 40 cm bij 40[ ]cm. Ik heb het geld niet uit de kluis gehaald. Het geld zat verpakt in cellofaan, in bundeltjes van honderd. Ik kon zien dat de buitenste biljetten van deze bundels, biljetten van 100 US dollar waren.
Daarna is de kluis gesloten (…). Vervolgens heeft men de kluis meegenomen en (…) hebben we de kluis nooit meer terug gezien.
Toen kwam[en] we in de situatie dat er veel geld betaald moest worden om de kluizen terug te krijgen. Het vele geld is door mij middels moneytransfers betaald aan [J]. [J] zou de betalingen aldaar doen en regelen dat we de kluizen weer terugkregen.”
2.4.2. Tot de gedingstukken behoort een kopie van een ‘Deed of agreement’, ondertekend door [A] op 18 september 2002, waarin naast [I] als contractspartij ‘[A]’ is vermeld.
Tot de gedingstukken behoort voorts een kopie van een ‘Power of attorney,’ opgemaakt 18 september 2002, waarin een machtiging wordt verleend aan ‘[A]’ als ‘overseas partner’ van [I].
2.4.3. Tot de gedingstukken behoort een formulier dat is gebruikt om een online-bankrekening te openen bij de [bank C] (hierna ook: [bank C]) op naam van [K]. Als adres is opgegeven ‘[A-straat 1]’ en als ‘company name’: [D] is de handelsnaam waaronder [D BV] naar buiten treedt. Ten aanzien van deze bankrekening heeft [A] verklaard in de bijlage bij de brief van 6 juni 2005 aan de politie te [Z] waarin hij aangifte deed van oplichting:
“In opdracht van [J] heb ik uiteindelijk een bankrekening bij [bank C] geopend op mijn naam en de naam van mijn dochter [K]. Op beide rekeningen zou 20 miljoen gestort worden door [J]“
2.4.4. [A] heeft tijdens het verhoor van 8 juni 2005 verklaard dat hij grote bedragen van zijn rekening bij de [bank C] naar derden, onder meer in Angola, heeft overgemaakt, maar dat betalingsopdrachten voor overmakingen naar zijn eigen rekening bij de [bank D] steeds werden geblokkeerd. Nadat hij eind maart 2003 de mededeling had ontvangen dat er een (gedeeltelijke) terugbetaling van de [investment company]-betalingen kon plaatsvinden, heeft [A] op 1 april 2003 opdracht gegeven om bedragen tot een totaal van US$ 2,3 miljoen over te maken op rekeningen bij de [bank D] en de [bank E] die op naam staan van [A] en zijn dochter. Bovenaan de desbetreffende fax staat als afzender vermeld ‘[A]’. Volgens de verklaring van [A] is ook deze betalingsopdracht niet uitgevoerd en heeft hij op 8 april 2003 van [bank C] een faxbericht ontvangen met de mededeling dat de rekeningen waren gesloten en dat de saldi van de rekeningen waren overgemaakt naar een rekening van [J].
Zuid-Afrika/Zaïre
2.5.1. Tenslotte heeft [A] in 2003 nog betalingen gedaan aan diverse personen, deels afkomstig uit Zuid-Afrika en Italië. Volgens zijn aangifte bij de politie zijn deze betalingen gedaan om een bedrag van US$ 22 miljoen vrij te maken uit een depot dat zou toebehoren aan [L] die de eerste assistent van de president van Zaïre zou zijn. Als tegenprestatie zou [A] 25% van genoemd bedrag ontvangen en voorts belast worden met het beheer van het restant. Tijdens zijn verhoor op 8 juni 2005 heeft [A] daarover onder meer verklaard:
“Naar aanleiding van het contact met [L] ben ik naar Madrid gegaan en ben daar i[n] contact gekomen [met] [M] van [security company]. Van [security company] weet ik alleen dat dit een security-company is welke zich bezig houdt met waardevolle/diplomatieke bagage en goederen. [M] gaf op 12 december 2002 aan dat ik het consignment eerst kon inspecteren, daar dit veel tijd kostte is hier vanaf gezien. Ik het het consignment ook nooit gezien. (…) De cheque ter waarde van US$ 22M, waar [N] mee kwam en welke ik tekende heb ik daarna ook nooit meer gezien. (…) Bij de cheque zat een brief waarop stond vermeld dat er 0,15% ecotax (…) betaald moest worden, omdat het geld uit Afrika (…) kwam. [Ik] heb een paar maanden later dit bedrag aan [M] betaald. Ik heb de € 35.000,00 contant aan haar betaald. Ik heb dit geld van een rekening van de zaak opgenomen. Ik heb geen kwitantie ontvangen. (…) Ook hier werd door de Politie een onderzoek naar haar bedrijf gedaan. (…) [D]oor haar [werd] op een gegeven moment voorgesteld om naar Italië uit te wijken. Eind juli 2003 ben ik naar Milaan afgereisd. Toen hoorde ik dat ik € 65.000,00 aan het ministerie van financiën moest betalen ten behoeve van het los krijgen van het geld. Ik ben destijds samen met [O] en [M] bij het ministerie van financiën te Milaan langs geweest. Op 5 augustus 2003 heb ik een betaling gedaan van € 65.000,00 aan het ministerie van financiën via de tussenpersoon [O] overgemaakt. Ik heb dit bedrag contant betaald. Ik heb hier een kwitantie voor ontvangen. Ik had het idee dat [O] voor het ministerie werkte, doch heb ik het geld op een hotelkamer aan hem afgegeven. Het geld heb ik geleend bij familie en vrienden.”
2.5.2. Tot de gedingstukken behoort een (handgeschreven) ontvangstbevestiging van 5 augustus 2003 met de tekst:
“I RECIVE EURO #65.000# FROM [A] FOR THE PAYMENT TO BE MADE TO THE MINISTERY. MILANO [O]”
2.6. Bij zijn verhoor op 8 juni 2005 heeft [A] met betrekking tot de hiervoor onder 2.3.1 tot en met 2.5.2 vermelde aangelegenheden verklaard, samengevat weergegeven, dat hij van de in het vooruitzicht gestelde gelden niets heeft ontvangen, dat hij ook nooit andere goederen of diensten heeft ontvangen, dat het hem alleen maar geld heeft gekost, en dat hij is opgelicht. De betalingen die in dit kader zijn gedaan zullen hierna worden aangeduid als de [investment company]-betalingen.
De wijze van financiering van de [investment company]-betalingen
2.7. De eerste van de [investment company]-betalingen is gedaan door overboeking van een bedrag van € 109.609 ten laste van een zakelijke bankrekening ten name van [D BV]. Alle daarop volgende betalingen zijn contant gedaan, dan wel overgemaakt via [bank B]. De voor de contante betalingen en de overboekingen via [bank B] benodigde gelden werden opgenomen van de zakelijke bankrekening van belanghebbende (dan wel van een andere tot de fiscale eenheid behorende vennootschap), dan wel geleend van familieleden en bekenden van [A]. In het beroepschrift in eerste aanleg wordt een (totaal)bedrag van € 176.000 aan leningen bij familieleden en kennissen genoemd.
Belastingaangiften en aanslagregeling
2.8. In haar belastingaangiften voor de vennootschapsbelasting heeft belanghebbende het standpunt ingenomen dat de [investment company]-betalingen zijn gedaan in het kader van zakelijke investeringen. Voor zover de betalingen in eerste instantie door (directeur) [A] zijn geboekt als opnamen in de grootboekrekening rekening-courant directie (hierna: R/C directie) zijn deze boekingen bij het opmaken van de jaarstukken teruggedraaid en zijn die betalingen alsnog geboekt als Beleggingen [investment company].
2.9.1. In de jaarrekening en de aangifte Vpb 2002 van belanghebbende is onder de post effecten een bedrag van € 149.916 opgenomen als ‘Beleggingen ([investment company])’. Dit bedrag ziet op [investment company]-betalingen die in 2002 zijn gedaan en die (in eerste instantie) zijn geboekt ten laste van de R/C directie (grootboekrekening 1401: Rek.crt [A]) met als omschrijving steeds ‘[investment company]’. Bij het opmaken van de jaarrekening over 2002 is de R/C directie voor dit bedrag gecrediteerd en is € 149.916 geboekt op de rekening Beleggingen [investment company].
2.9.2. Naar aanleiding van een bij belanghebbende ingesteld boekenonderzoek heeft de inspecteur over het jaar 2002 een navorderingsaanslag Vpb opgelegd waarbij een correctie is aangebracht van € 149.916. In zijn uitspraak op het tegen deze navorderingsaanslag gemaakte bezwaar heeft de inspecteur deze correctie teruggenomen. Daarbij heeft hij overwogen dat bij het overboeken van dit bedrag van de grootboekrekening R/C directie naar de grootboekrekening Beleggingen [investment company] slechts sprake is van een balansverschuiving die voor het jaar 2002 nog niet heeft geleid tot een verlies ten laste van het resultaat.
2.10. In de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2002 van [A] is in box 3 (belastbaar inkomen uit sparen en beleggen) onder ‘Beleggingen’ een bedrag van € 149.000 opgenomen met als omschrijving ‘Belegging [investment company].
2.11.1. In de aangifte Vpb 2003 van belanghebbende zijn ‘Effecten en beleggingen’ opgenomen met een boekwaarde van € 2.002 per ultimo 2003. Ter toelichting is in een bijlage het volgende waardeverloop opgenomen:
[2003] [2002]
Effecten 2.002 90.270
Beleggingen ([investment company]) - 149.916
2.002 240.186
(…) (…)
Boekwaarde per 1 januari 197.525 77.644
Aankopen effecten - 31
Aankopen [investment company] 269.286 149.916
Correctie aankopen [investment company]
voorgaande jaren 173.475 -
Bijzondere waardeverminderingen
[investment company] - 592.677 -
Verkopen - 40.450 - 12
Gerealiseerd koersverlies - 6.796 - 400
Ongerealiseerd koersresultaat 570 - 29.654
Boekwaarde per 31 december 933 197.525
2.11.2. De correctie van € 173.475 ziet op een opboeking van de rekening Beleggingen [investment company] onder vrijval van hetzelfde bedrag op de R/C directie. Het gaat daarbij om betalingen die (deels in 2002, deels in 2003) in eerste instantie als opnames R/C directie waren geboekt maar daar is bij het opstellen van de jaarrekening over 2003 op teruggekomen. Het betreft in totaal 14 opboekingen van de R/C directie met als omschrijvingen ‘Opname’, Opname prive’, ‘Opname verbouwing’, ‘Opname prive verbouwing’ en ‘verbouwing’. Zo is met datum 21 november 2002 in de R/C directie onder vermelding van ‘Verbouwing’ een bedrag van € 11.025 geboekt.
2.11.3. Ten aanzien van de [investment company]-betalingen is aldus in de jaarrekening als Beleggingen [investment company] geboekt:
betalingen en opnames 2002 na correctieboeking € 149.916
correctieboeking 2003 van de R/C directie naar
[investment company] € 173.475
betalingen en opnames 2003 € 269.286
totaal € 592.677
2.11.4. In de aangifte is vervolgens een bedrag van € 592.677 ten laste van het resultaat over 2003 gebracht als ‘waardevermindering effecten’. Met inachtneming van deze afboeking komt de aangegeven belastbare winst uit op -/- € 555.681.
In de toelichting op de aangifte is opgenomen:
“De vennootschap heeft in 2005 aangifte gedaan van oplichting met betrekking tot de investeringen in [investment company]. Het betreft 3 oplichtingsgevallen en de investeringen worden door de directie als verloren beschouwd.”
2.12.1. Naast een aantal verder niet in geschil zijnde correcties heeft de inspecteur bij het opleggen van de aanslag Vpb 2003 ter zake van [investment company] een bedrag gecorrigeerd van € 442.761. Het belastbaar bedrag na correcties bedraagt -/- € 79.289.
In het verweerschrift in eerste aanleg merkt de inspecteur in dit verband op dat per abuis (slechts) een correctie is aangebracht van € 442.761 waar € 592.677 gecorrigeerd had moeten worden. Het verschil ad € 149.916 betreft de correctie die bij het opleggen van de navorderingsaanslag Vpb over 2002 was aangebracht en die bij de uitspraak op bezwaar tegen deze navorderingsaanslag is teruggenomen.
2.12.2. Tot de stukken van het geding behoort een kopie van een bankafschrift van de zakelijke bankrekening van belanghebbende. Uit het afschrift blijkt een betaling op 20 november 2002 van € 11.025 waarbij als omschrijving is vermeld: ‘[keuken] [kenmerknummer]’.
2.13.1. In samenhang met bovenomschreven correcties voor de vennootschapsbelasting heeft de inspecteur tevens de bij belanghebbende als Beleggingen [investment company] geboekte [investment company]-betalingen aangemerkt als uitdelingen aan aandeelhouder [A] en in dat verband de onderhavige naheffingsaanslagen dividendbelasting opgelegd.
2.13.2. Voor het jaar 2002 gaat de inspecteur uit van een uitdeling van € 149.916. Na brutering van dit bedrag tot € 199.888 heeft de inspecteur de na te heffen dividendbelasting berekend op € 49.972.
2.13.3. Voor het jaar 2003 gaat de inspecteur uit van een uitdeling van € 442.761. Na brutering van dit bedrag tot € 590.348 heeft de inspecteur de na te heffen dividendbelasting berekend op € 147.587.
3. Geschil in hoger beroep
3.1. In hoger beroep is evenals in eerste aanleg in geschil of de inspecteur bij het vaststellen van de aanslag Vpb over 2003 terecht een bedrag van € 442.761 heeft gecorrigeerd op de afwaardering [investment company]. Tegen de verzuimboete bij de aanslag Vpb zijn geen afzonderlijke grieven aangevoerd. In geschil is voorts of de inspecteur terecht over 2002 en 2003 de onderhavige naheffingsaanslagen dividendbelasting heeft opgelegd. Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend en de inspecteur bevestigend.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar, tot vermindering van de aanslag Vpb tot een naar een belastbare winst van -/- € 522.050, tot vaststelling van het verlies over 2003 op dat bedrag, en tot vernietiging van de naheffingsaanslagen dividendbelasting.
3.4. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
4.1 De rechtbank heeft omtrent het geschil als volgt overwogen:
“4.1. Voor de beantwoording van de vraag of de afwaardering van € 442.761 ten laste van de winst van eiseres mag worden gebracht, sluit de rechtbank aan bij het arrest van de Hoge Raad van 19 april 2008, nr. 07/10035 (BNB 2008/139). Hierin oordeelde de Hoge Raad dat door een vennootschap gedane uitgaven slechts dan een zakelijk karakter ontberen – en derhalve niet ten laste van de winst kunnen worden gebracht – indien en voor zover zij zijn gedaan ten behoeve van de persoonlijke behoeften van de aandeelhouder(s). Indien in geschil is of de ondernemer een bepaalde uitgave heeft gedaan met het oogmerk daarmee de zakelijke belangen van de onderneming te dienen dan wel (tevens) met het oogmerk van bevrediging van de persoonlijke behoeften van de aandeelhouder(s), overschrijdt de rechter de grenzen van zijn taak niet door de werkelijke aard van de uitgaven te beoordelen (HR 14 juni 2002, nr. 36 453, BNB 2002/290).
Voor de beoordeling of de afwaardering [investment company] ten laste van de winst kan worden gebracht, dient derhalve te worden beoordeeld of de onderliggende investeringen [investment company] naar hun aard al dan niet een zakelijk karakter hebben.
4.2. Eiseres neemt primair het standpunt in dat de investeringen in [investment company] zijn gedaan door, en in ieder geval voor rekening, van eiseres. Hiervoor wordt verwezen naar het e-mailbericht d.d. 4 september 2002 van [A] aan [F] met de volgende tekst:
“After all we have to start a investment company and we need a director.
Shareholders and a place tot establish this company. What do you think about “[investment company]” as the company name.
The investment company will be a daughter of my other holding company.
(…)”
4.3. Naar het oordeel van de rechtbank geeft deze e-mail blijk van niet meer dan een voornemen van [A] tot oprichting van een dochtermaatschappij van eiseres onder de naam [investment company]. Op grond van de volgende omstandigheden acht de rechtbank het niet aannemelijk dat investeringen [investment company] op naam en voor rekening van eiseres zijn gedaan:
1. Voor zover de investeringen niet zijn betaald via de zakelijke bankrekening, zijn deze betaald vanaf privé-rekeningen van [A]. [A] heeft hiertoe in privé substantiële bedragen geleend van familie en derden. Deze leningen zijn niet schriftelijk vastgelegd. Indien deze leningen zouden zijn opgenomen ten behoeve van investeringen door eiseres zouden zij als leningen in de administratie van eiseres zijn opgenomen. Nu dit niet het geval is zullen de leningen door [A] in privé zijn opgenomen ten behoeve van investeringen in privé.
2. De investeringen ad € 149.916 en € 173.475 zijn door [A] in de administratie van eiseres als privé-opnamen geboekt. [A] heeft ter zitting verklaard dat dit een voorlopige boeking was, en dat pas bij het opstellen van de jaarrekening in overleg met de accountant de boeking in rekening-courant werd gecorrigeerd. Dit is echter niet in overeenstemming met de aangifte inkomstenbelasting 2001 van [A], waarin tot de bezittingen in box 3 een post “Belegging [investment company]” met een waarde van € 149.000 werd gerekend.
3. De naam van eiseres (of die van haar dochtermaatschappijen) komt in correspondentie met de fraudeurs in het geheel niet voor. De money transferdocumenten bevatten niet de naam van eiseres of die van haar dochtermaatschappijen, maar enkel die van [A] of één van zijn familieleden.
4. Van de gemaakte kosten, zoals die voor reizen, zijn geen aantekeningen gemaakt en geen bescheiden bewaard.
4.4. Weliswaar is in 2002 via de zakelijke bankrekening van [D BV] in totaal € 149.106 aan de fraudeurs overgemaakt, maar gelet op de hiervoor genoemde omstandigheden kent de rechtbank hieraan onvoldoende gewicht toe om tot een ander oordeel te komen. Evenmin doet de wijziging van de statuten van eiseres op 15 maart 2000, waarbij de doelomschrijving is uitgebreid met “het verrichten van IT werkzaamheden” af aan bovenstaand oordeel. De rechtbank neemt hierbij mede in aanmerking de verklaring ter zitting van [A] dat deze aanpassing plaats vond in het kader van de interne automatisering van eiseres, die een soort hobby van [A] is. Overigens heeft gemachtigde ter zitting verklaard dat eiseres reeds in 2000 het voornemen had om IT-gerelateerde activiteiten op te zetten. Nu dit voornemen niet tot uitvoering is gebracht blijft de functie van eiseres beperkt tot die van houdstermaatschappij.
4.5. Nu de onderhavige uitgaven niet zijn gedaan met het oog op de zakelijke belangen van eiseres, doch betrekking hebben op activiteiten van [A] in privé, is naar het oordeel van de rechtbank sprake van uitgaven ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van de aandeelhouder van eiseres.
4.6. Het door een vennootschap doen van uitgaven ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van de aandeelhouder wordt als een uitdeling van winst aangemerkt indien sprake is van een bewuste vermogensverschuiving van de vennootschap naar de aandeelhouder als zodanig, leidende tot een verarming van de vennootschap, waarbij de onttrekking van vermogen plaatsvindt uit winst of winstreserves, dan wel binnen afzienbare tijd te behalen winst. Op verweerder rust de last om deze stelling aannemelijk te maken.
4.7. Verweerder heeft hiertoe het volgende aangevoerd. Uit de administratie van eiseres blijkt dat gedurende 2002 een vordering is ontstaan uit hoofde van privé-opnamen voor een bedrag van € 149.916. In de aangifte vennootschapsbelasting 2002 neemt eiseres het standpunt in dat deze vordering ten onrechte in de administratie is opgenomen, aangezien de uitgaven ten behoeve van de ondernemingsuitoefening van eiseres zouden zijn gedaan. Zoals hiervoor gemotiveerd acht de rechtbank dit standpunt onjuist en zijn de uitgaven gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van de aandeelhouder. Dat [A] zich hiervan bewust moet zijn geweest leidt de rechtbank af uit het feit dat hij in zijn aangifte inkomstenbelasting 2001 een post “Belegging [investment company]” voor een bedrag van € 149.916 tot de bezittingen in box 3 heeft gerekend. Nu aan de investeringen [investment company] in het geheel geen waarde kan worden toegekend, leidt dit tot de conclusie dat de vennootschap tot bedragen van € 149.916 respectievelijk € 442.761 ter zake van de investeringen [investment company] in 2002 en 2003 is verarmd ten gunste van haar aandeelhouder. Het oordeel van de rechtbank wordt ondersteund door de latere correctie van de eerder in rekening-courant geboekte vordering.
4.8. Gezien de aard van de onderhavige uitgaven is het niet aannemelijk dat de vennootschap [A] heeft willen bevoordelen in zijn hoedanigheid van werknemer. Er is sprake van transacties welke niet in het kader van de dienstbetrekking hebben plaatsgevonden. De vennootschap heeft [A] derhalve in zijn kwaliteit van aandeelhouder willen bevoordelen. Nu [A] als enig-aandeelhouder de besluitvorming van de vennootschap bepaalde was hij zich ervan bewust, dan wel had hij zich ervan bewust moeten zijn dat sprake was van een bewuste bevoordeling door de vennootschap.
4.9. Zoals de rechtbank hiervoor heeft gemotiveerd, hebben de investeringen [investment company] geleid tot een verarming van eiseres ten gunste van haar aandeelhouder als zodanig, waarbij zowel eiseres als haar aandeelhouder zich hiervan bewust moeten zijn geweest. Aan de vereisten voor een uitdeling is voldaan, indien de verarming ten laste is gegaan van de in eiseres aanwezige winst(reserves). Onder de winstreserves dienen zowel te worden begrepen de zichtbare winstreserves als de stille reserves.
4.10. In de conclusie van repliek neemt eiseres het standpunt in dat de in het bedrijfspand aanwezige stille reserves onvoldoende zijn. Dit standpunt wordt gebaseerd op een taxatierapport van 8 oktober 2003, opgemaakt door [P], makelaar in en taxateur van onroerende zaken te [Z]. Volgens dit taxatierapport bedraagt de waarde van het bedrijfspand in het economische verkeer in vrij opleverbare staat € 590.000. Uitgaande van deze waarde becijfert gemachtigde een tekort van € 22.482.
Het bedrijfspand bestaat uit de op de begane grond gelegen sauna met twee boven de sauna gelegen wooneenheden. Deze wooneenheden zijn nog in ontwikkeling. Ter zitting verklaarde gemachtigde van eiseres dat de waarde van € 590.000 uitsluitend betrekking heeft op het als sauna in gebruik zijnde gedeelte van het pand. Door verweerder wordt gesteld dat de cascowaarde van de wooneenheden € 122.000 bedraagt. Nu de woonruimte reeds bewoond was en geen waarde is toegekend aan het zwembad met terras, is aan de wooneenheden en het zwembad ten minste een waarde toe te kennen van € 22.482, zodat geen sprake is van een tekort zoals becijferd door gemachtigde van eiseres. Dit leidt tot de vaststelling dat voldoende winstreserves aanwezig zijn geweest voor het doen van de onderhavige winstuitkeringen.
4.11. Gezien het voorgaande heeft verweerder terecht de investeringen [investment company] aangemerkt als uitdelingen van winst.
4.12. Ter zitting heeft eiseres het (meer) subsidiaire standpunt ingenomen dat in geval mocht worden geconcludeerd tot een winstuitdeling verweerder ten onrechte voor de berekening van de dividendbelasting de opbrengst heeft gebruteerd, aangezien eiseres niet voornemens is en ook niet eerder heeft aangegeven de dividendbelasting voor haar rekening te nemen.
4.13. Nu de rechtbank heeft geconcludeerd dat sprake is geweest van winstuitdelingen in 2002 en 2003 voor een bedrag van € 149.916 respectievelijk € 442.761, is eiseres over deze bedragen ingevolge artikel 6 van Pro de Wet op de dividendbelasting 1965 (hierna: de Wet DB 1965) 25% dividendbelasting verschuldigd.
4.14. Artikel 6 van Pro de Wet DB 1965 luidt, voor zo ver hier van belang, als volgt:
“Neemt de vennootschap die de opbrengst verschuldigd is, de belasting voor haar rekening, dan wordt voor het berekenen van de belasting de opbrengst vermenigvuldigd met 100/75.”
4.15. Uit het arrest van de Hoge Raad van 17 april 1968, BNB 1968/220, volgt dat de in artikel 6 van Pro de Wet DB 1965 voorgeschreven brutering van de opbrengst pas aan de orde komt op het tijdstip waarop de vennootschap de belasting voor haar rekening neemt. De vennootschap neemt de belasting voor haar rekening wanneer zij besluit de belasting niet op de opbrengstgerechtigde te verhalen.
4.16. Ter zitting heeft eiseres in haar pleitnota ter zake hiervan het standpunt ingenomen dat zij niet voornemens is om de eventueel verschuldigde dividendbelasting voor haar rekening te nemen, en dat ook niet eerder is aangegeven dat dat wel het geval zou zijn. De rechtbank acht dit standpunt niet aannemelijk, gelet op de verjaring van de mogelijkheid om – mocht eiseres er niet in slagen de dividendbelasting op [A] te verhalen – de naar dan blijkt te weinig geheven dividendbelasting na te heffen. Dat eiseres zich op het standpunt heeft gesteld dat geen sprake was van uitdelingen van winst, zodat het belastbare feit voor de heffing van de dividendbelasting zich niet heeft voorgedaan, doet hieraan niet af, gelet op het oordeel van de rechtbank dat eiseres en [A] zich er beiden van bewust waren of hadden moeten zijn dat sprake was van bevoordeling van [A] door eiseres.
4.17. Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.”
4.2.1. Belanghebbende neemt ook in hoger beroep primair het standpunt in dat de [investment company]-betalingen door belanghebbende zijn gedaan in verband met zakelijke investeringen, dat zij ter zake terecht een actiefpost Beleggingen [investment company] heeft gevormd, en dat zij deze in 2003 terecht ten laste van haar resultaat heeft afgeboekt nadat was gebleken dat sprake was van oplichting en aan de investeringen geen waarde (meer) kon worden toegekend.
4.2.2. Subsidiair neemt belanghebbende het standpunt in dat de betalingen, zo er geen sprake is van investeringen door belanghebbende, (alsnog, dan wel wederom) moeten worden verwerkt in de rekening-courant van de directeur en derhalve niet zijn aan te merken als uitdelingen aan [A] in zijn hoedanigheid van aandeelhouder. Alsdan dienen, in de visie van belanghebbende, de naheffingsaanslagen dividendbelasting te vervallen.
4.2.3. Meer subsidiair neemt belanghebbende het standpunt in dat, zo sprake is van uitdelingen aan [A], deze uitdelingen niet gebruteerd moeten worden omdat belanghebbende voornemens is om de verschuldigde dividendbelasting op [A] te verhalen, zodat de naheffingsaanslagen dividendbelasting in zoverre moeten worden verminderd.
4.2.4. De inspecteur stelt zich op het standpunt, kort gezegd, dat de [investment company]-betalingen zien op (dubieuze) investeringen in de privésfeer van [A] en dat belanghebbende, door het verlies op die investeringen voor haar rekening te nemen, een uitdeling aan [A] in diens hoedanigheid van aandeelhouder heeft gedaan.
Zakelijke uitgaven?
4.3. Op belanghebbende, die een afwaardering in aanmerking wil nemen op investeringen [investment company], rust de bewijslast om aannemelijk te maken dat de [investment company]-betalingen zijn gedaan ten behoeve van investeringen door belanghebbende en dat derhalve terecht tot het bedrag van de betalingen een actiefpost Beleggingen [investment company] is gevormd. Dat sprake is van oplichting en dat ervan moet worden uitgegaan dat op de betalingen geen enkele terugbetaling zal volgen, is tussen partijen niet in geschil.
4.4. Met betrekking tot de stelling dat de [investment company]-betalingen zijn gedaan in het kader van investeringen door belanghebbende, overweegt het Hof als volgt.
4.5. De activiteiten van belanghebbende bestaan uit het optreden als beheersmaatschappij en het verrichten van IT-werkzaamheden alsmede de exploitatie van onroerende zaken en een sauna, en het beheren van pensioen. Uitgaande van deze activiteiten valt niet in te zien dat [A] zich als directeur van belanghebbende zou bezighouden met het vrijmaken van gelden - al dan niet na bewerking met chemicaliën om kleurstoffen te verwijderen - die zich in koffers en kluizen op plaatsen te Londen en elders zouden bevinden. Op geen enkele wijze is aannemelijk geworden dat [A] met zijn activiteiten gericht op het vrijmaken van buitenlandse gelden het (bedrijfs)belang van belanghebbende heeft gediend of zelfs maar heeft willen en kunnen dienen. De stelling dat [A]’ handelingen goed zouden passen in de ‘structuur van belanghebbende’ is - zonder nadere toelichting, die ontbreekt - niet te begrijpen. Evenmin valt in te zien dat het doen van betalingen aan - wat toch omschreven moet worden als - onduidelijke (tussen)personen teneinde gelden vrij te maken van buitenlandse (rechts)personen waarbij toch op z’n minst getwijfeld moet worden aan de aanvaardbaarheid en rechtmatigheid van dit handelen, ligt ‘in de lijn van de doelomschrijving’ van belanghebbende. Het Hof verwijst in dit verband onder meer naar de (poging tot) omkoping zoals die blijkt uit de tekst van de onder 2.3.2 genoemde e-mail en naar het voorhanden hebben van bankbiljetten voor een zeer aanzienlijk bedrag, die getransporteerd worden in koffers die met een schroevendraaier opengebroken moeten worden.
4.6. ’s Hofs oordeel dat de [investment company]-betalingen geen verband houden met de zakelijke activiteiten van belanghebbende vindt bevestiging in de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 2002 van [A]. Het in die aangifte in box 3 opgenomen bedrag van € 149.000 met als omschrijving ‘Belegging [investment company] komt nagenoeg overeen met het bedrag dat voor hetzelfde jaar in de aangifte Vpb van belanghebbende als ‘Beleggingen [investment company] is opgenomen zodat ervan kan worden uitgegaan (zoals ook de inspecteur onweersproken heeft gesteld) dat het dezelfde betalingen betreft. Daaruit concludeert het Hof dat [A] voor de inkomstenbelasting voor het jaar 2002 het standpunt heeft ingenomen dat de [investment company]-betalingen in de privésfeer zijn gedaan. Voor het hiermee tegenstrijdige standpunt dat [A] als directeur van belanghebbende voor de Vpb heeft ingenomen, heeft belanghebbende geen aannemelijke verklaring gegeven.
4.7. De administratie van belanghebbende kan evenmin dienen ter onderbouwing van het standpunt van belanghebbende. Veeleer vormt hetgeen daarin is opgenomen (of juist ontbreekt) een bevestiging van ’s Hofs oordeel.
Zo zijn - zoals onder 2.9.1 en 2.11.1 omschreven - in 2002 voor een totaal van € 149.916 en in 2003 voor een totaal van € 173.475 opnames die in eerste instantie waren geboekt als opnames ten laste van de grootboekrekening R/C Directie (onder omschrijvingen als ‘[investment company], ‘Opname prive’ of ‘verbouwing’) bij het opmaken van de jaarrekeningen gewijzigd en alsnog geboekt als Beleggingen [investment company] (onder creditering van de R/C directie waarmee in zoverre een vordering op [A] is prijsgegeven). Een nadere onderbouwing voor deze correctieboekingen - onder verwijzing naar facturen, betalingen of anderszins - ontbreekt terwijl ter zitting is vastgesteld dat in ieder geval één van de boekingen (terzake van de onder 2.11.3 omschreven keuken) door [A] terecht als privé-opname in R/C Directie is geboekt en vervolgens op een later moment ten onrechte is gecorrigeerd tot Beleggingen [investment company].
4.8. ’s Hofs oordeel vindt voorts bevestiging in de wijze waarop de [investment company]-betalingen zijn verricht, respectievelijk gefinancierd. Zo kan onder 2.5.2 omschreven
handgeschreven reçu van [O] voor een substantieel bedrag, zonder enig adresgegeven en met een zeer summiere omschrijving, bezwaarlijk worden gezien als voldoende vastlegging van een zakelijke investering door belanghebbende. Dit heeft nog te meer te gelden voor de diverse andere door [A] gedane contante betalingen voor eveneens substantiële bedragen waarvoor in het geheel geen ontvangstbevestiging is opgemaakt. Hetzelfde heeft te gelden voor de leningen die ten behoeve van de [investment company]-betalingen zijn verstrekt door kennissen en familieleden van [A]. Ook als moet worden aangenomen dat het binnen de familie en kennissenkring van [A] niet gebruikelijk is om geldzaken schriftelijk vast te leggen, werkt dit niet door naar belanghebbende die immers niet tot deze groep behoort. Het ontbreken van een deugdelijke vastlegging van (de voorwaarden ten aanzien van) deze leningen aan belanghebbende en het niet correct althans onvoldoende vastleggen van deze leningen in de administratie van belanghebbende, is een bevestiging van de conclusie dat in dit verband in het geheel geen sprake is geweest van zakelijke activiteiten van belanghebbende.
4.9. Tenslotte vindt het Hof bevestiging voor zijn oordeel in de tenaamstelling van bankrekeningen en documenten. Met name het feit dat [A] een aantal rekeningen bij de [bank C] heeft geopend op naam van [A], respectievelijk zijn dochter, wijst erop dat met die rekeningen geen zakelijke belangen van belanghebbende werden gediend. Juist op een moment dat (onverwacht, toch nog) gelden uit Nigeria vrij lijken te komen, kiest [A] ervoor om deze bedragen te laten storten op zijn privé-bankrekening en die van zijn dochter en niet op een bankrekening van belanghebbende. Het Hof verbindt daaraan de conclusie dat [A] met het openen van beide bankrekeningen zijn persoonlijke belang wenste te dienen. Hetzelfde heeft dan te gelden voor de daaraan voorafgaande [investment company]-betalingen die op deze bankrekeningen teruggestort hadden moeten worden. Ook deze betalingen zijn dan – bij gebreke van enige aanwijzing voor het tegendeel – aan te merken als te zijn gedaan in de privésfeer van [A] en niet als zakelijke investeringen van belanghebbende. Deze conclusie vindt verder steun in de omstandigheid dat in de diverse terzake van de [investment company]-betalingen opgemaakte stukken zoals een ‘Deed of agreement’ of een ‘Power of attorney’ steeds (alleen) de naam van [A] wordt vermeld en nooit die van belanghebbende.
4.10. Hetgeen namens belanghebbende (verder) naar voren is gebracht, leidt niet tot een ander oordeel. Het Hof oordeelt hieromtrent meer in het bijzonder als volgt.
4.10.1. De verklaring van [A], gedaan ter zitting van de rechtbank:
“Ik werd benaderd om fondsen te beheren. Ik moest erfenissen van mensen wonende in Nigeria binnen zien te krijgen en deze moest ik investeren. Daar is over gesproken; er is niets op papier gezet”.
houdt niet meer in dan een blote stelling en draagt ook overigens niet bij tot de conclusie dat het bij die – gestelde – beheersactiviteiten zou gaan om zakelijke activiteiten van belanghebbende.
4.10.2. Ook het beroep van belanghebbende op de onder 2.3.2 genoemde e-mail treft geen doel omdat aan het daarin geuite voornemen een dochtermaatschappij [investment company] op te richten nimmer uitvoering is gegeven, en uit die e-mail ook overigens op geen enkele wijze volgt dat eventuele opbrengsten die zouden voortvloeien uit de [investment company]-betalingen aan belanghebbende ten goede zouden komen.
4.10.3. De in hoger beroep als nadere stukken overgelegde kopieën van een groot aantal stortingsbewijzen bij [bank B], doen evenmin afbreuk aan het oordeel van het Hof. Zij strekken hoogstens ten bewijze van het doen van betalingen aan buitenlandse tussenpersonen en zeggen niets over de vraag of die betalingen zijn gedaan ten behoeve van belanghebbende. Overigens ontbreekt in de meeste gevallen de aansluiting (zowel in data als in de omvang) tussen de stortingen en corresponderende bankopnames en/of eventuele leningen, ook de aansluiting tussen het totaal aan stortingen bij [bank B] en het totaal aan investeringen in [investment company] ontbreekt. De gemachtigde heeft ter zitting, desgevraagd, niet kunnen verklaren waarom deze aansluiting ontbreekt. Zijn stelling ‘na twee jaar kloppen de totaalbedragen in grote lijnen wel’ is als verklaring onvoldoende, zeker nu [A] dienaangaande ter zitting heeft verklaard dat de toenmalige accountant hem niet goed heeft begeleid en‘een warrige boekhouding [heeft] achtergelaten.’
4.10.4. De enkele omstandigheid dat op het formulier waarmee op naam van de dochter van [A] een bankrekening bij de [bank C] wordt geopend, de handelsnaam van een dochtermaatschappij van belanghebbende wordt vermeld, doet niet af aan hetgeen het Hof in 4.9 heeft overwogen. Het Hof wijst er in dit verband op dat de inspecteur onweersproken heeft gesteld dat [A]’ dochter geen functie vervult bij of binnen belanghebbende, anders dan het optreden als gastvrouw bij de sauna van [D BV]. Het op het formulier vermelden van een zakelijk (e-mail)adres en zakelijk telefoonnummer maakt dit niet anders.
4.11. Op grond van het hiervoor overwogene komt het Hof tot het oordeel dat de [investment company]-betalingen door [A] niet zijn gedaan op naam en ten behoeve van belanghebbende, in zijn functie en hoedanigheid van directeur van belanghebbende. Het Hof volgt daarentegen de inspecteur in diens standpunt dat deze betalingen door [A] zijn verricht in privé ter behartiging van zijn persoonlijke belangen (zoals hij die percipieerde) en dat deze betalingen vanaf enig moment – naar het Hof veronderstelt: toen [A] had ingezien dat hij het slachtoffer was geworden van oplichting – ten onrechte zijn geboekt als, respectievelijk omgeboekt tot, investeringen door belanghebbende. Hieruit vloeit voort dat belanghebbende ten onrechte een post Beleggingen [investment company] heeft geactiveerd en dat zij in 2003 ten onrechte de afboeking ad € 592.677 van die actiefpost ten laste van haar resultaat heeft gebracht. De inspecteur heeft bij het vaststellen van de onderhavige aanslag Vpb deze afboeking terecht gecorrigeerd, zij het dat hij die correctie heeft beperkt tot een bedrag van € 442.761. De slotsom moet dan ook zijn dat de rechtbank het beroep inzake deze aanslag terecht ongegrond heeft verklaard en dat het hoger beroep in zoverre ongegrond is.
4.12. Bij de aanslag Vpb is een verzuimboete opgelegd. Aangezien belanghebbende in beroep en hoger beroep de te dier zake door de inspecteur in diens brief van 24 november 2008 vermelde feiten, niet heeft betwist en belanghebbende verder geen gronden heeft aangevoerd waarom de opgelegde verzuimboete niet in stand zou kunnen blijven, is het Hof van oordeel dat het hoger beroep ook op dit punt ongegrond is.
Naheffingsaanslagen dividendbelasting
4.13. De inspecteur heeft in samenhang met de voor de Vpb aangebrachte correctie het door belanghebbende boeken van [investment company]-betalingen als haar eigen investering aangemerkt als een uitdeling aan haar enig aandeelhouder [A].
Voor het jaar 2002 is de inspecteur uitgegaan van een uitdeling van € 149.916 en voor het jaar 2003 van een uitdeling van € 442.761, en hij heeft daarmee het totaal aan [investment company]-betalingen ad € 592.677 verdeeld over beide jaren. De berekening van deze uitdelingen is (afgezien van de hierna te behandelen brutering) op zichzelf niet in geschil.
4.14. Zoals hiervóór overwogen is het Hof van oordeel dat de [investment company]-betalingen niet zijn gedaan op naam en ten behoeve van belanghebbende, maar door [A] zijn verricht in privé ter behartiging van zijn persoonlijke belangen. Belanghebbende neemt voor dat geval subsidiair het standpunt in dat deze betalingen (alsnog of wederom) moeten worden aangemerkt als opnames in rekening-courant (R/C Directie).
4.15. Ten aanzien van het jaar 2002 is van belang dat de [investment company]-betalingen in eerste instantie in de administratie van belanghebbende zijn geboekt als opnames in R/C Directie. [A] heeft dezelfde betalingen in zijn aangifte Inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor dat jaar opgenomen als vermogen ter bepaling van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen, met als omschrijving ‘Belegging [investment company]’. De in 2002 gedane [investment company]-betalingen zijn daarmee in dat jaar (terecht) aangemerkt als privé-uitgaven van [A] en zijn (nog) niet geboekt als zakelijke uitgaven van belanghebbende.
Alsdan is er in 2002 geen sprake van enige bevoordeling door belanghebbende van [A]. Weliswaar is de opboeking in R/C Directie in een later jaar gecorrigeerd en alsnog geboekt als Belegging [investment company], maar dat laat onverlet dat er in het tijdvak waarvoor de naheffingsaanslag is opgelegd geen uitdeling is gedaan omdat er in 2002 (nog) geen sprake is van het ten laste van belanghebbende boeken van [investment company]-betalingen. Belanghebbende heeft de betalingen geboekt als vordering op haar directeur. In 2002 heeft dan ook geen uitdeling plaatsgevonden door belanghebbende; de naheffingsaanslag over dit jaar moet worden vernietigd.
4.16. Ten aanzien van het jaar 2003 volgt uit de overgelegde jaarrekening en de mutatieoverzichten dat de [investment company]-betalingen deels direct zijn geboekt als Belegging [investment company] en het restant in eerste instantie is geboekt als opnames in R/C Directie maar vervolgens (middels correctieboekingen) alsnog is geboekt als Beleggingen [investment company]. Aldus heeft belanghebbende - zeker door het aanbrengen van correctieboekingen waarbij de opboekingen op de R/C Directie werden teruggedraaid en daarmee de vorderingen werden prijsgegeven - duidelijk en ondubbelzinnig de keuze gemaakt om de betalingen niet te verantwoorden als een vordering op haar directeur [A]. Voor het alsnog dan wel wederom aanmerken van de op Belegging [investment company] geboekte bedragen als vordering in rekening-courant, zoals gemachtigde verdedigt, ziet het Hof dan ook geen aanleiding. Het dossier bevat geen enkele aanwijzing dat op enig moment ervan is uitgegaan dat, na bedoelde correctieboekingen, [A] terzake van de [investment company]-betalingen (voor enig bedrag) (alsnog dan wederom) een schuld heeft aanvaard jegens belanghebbende.
Alsdan is er sprake van een voordeel dat belanghebbende [A] in zijn kwaliteit van aandeelhouder heeft doen toekomen door diens privé-bestedingen ten laste van zichzelf te boeken en daarmee voor haar rekening te nemen, waarmee sprake is van een vermogensverschuiving van belanghebbende naar haar aandeelhouder. Nu zowel [A] als belanghebbende (in de persoon van haar directeur [A]) zich daarvan bewust moeten zijn geweest is er sprake van een uitdeling van belanghebbende aan haar enig aandeelhouder voor het door de inspecteur in aanmerking genomen bedrag.
4.17. Tegen hetgeen de rechtbank in onderdeel 4.10 van haar uitspraak heeft overwogen ten aanzien van de stelling van belanghebbende dat voor een uitdeling de benodigde winst(reserves) ontbreken, zijn in hoger beroep geen inhoudelijke argumenten ingebracht. Het Hof neemt de desbetreffemde overweging van de rechtbank over en maakt die tot de zijne.
4.18. Gelet op het voorgaande heeft de inspecteur terecht de in 2003 gedane [investment company]-betalingen aangemerkt als uitdelingen van winst en is belanghebbende over deze uitdeling dividendbelasting verschuldigd. Het tarief voor deze belasting bedraagt 25% en het daarbij in aanmerking te nemen bedrag wordt verhoogd met de factor 100/75 (hierna: brutering) indien belanghebbende deze belasting voor haar rekening neemt (artikelen 5 en 6 van de Wet op de dividendbelasting 1965).
4.19. Belanghebbende neemt meer subsidiair het standpunt in dat, zo sprake is van een uitdeling aan [A], deze uitdeling niet gebruteerd moet worden omdat belanghebbende voornemens is om de verschuldigde dividendbelasting op [A] te verhalen.
4.20. Voor de berekening van de dividendbelasting dient brutering van het dividend plaats te vinden indien en op het moment dat de vennootschap die het dividend uitkeert, besluit, dan wel geacht wordt te hebben besloten, om de bij haar nageheven of na te heffen dividendbelasting niet te verhalen op de dividendgerechtigde.
4.21. Ten aanzien van de vraag of belanghebbende met betrekking tot de onderhavige dividenduitkering een dergelijk besluit heeft genomen, heeft de gemachtigde ter zitting van de rechtbank verklaard:
“…dat belanghebbende niet voornemens is en ook niet eerder heeft aangegeven, de belasting voor haar rekening te nemen.”
4.22. In een geval als het onderhavige, waarin belanghebbende op instigatie van haar directeur-enig aandeelhouder privé-bestedingen van deze directeur-enig aandeelhouder ten eigen laste boekt en daarmee voor haar rekening neemt, moet gelet op de gerichtheid van dat handelen op een heimelijk bevoordelen van de aandeelhouder als regel ervan worden uitgegaan dat belanghebbende op het moment van het doen van de vermomde uitdeling(en) impliciet tevens de beslissing heeft genomen de verschuldigde dividendbelasting niet op haar aandeelhouder te verhalen. Denkbaar is dat onder bijzondere omstandigheden van deze regel wordt afgeweken, maar dergelijke omstandigheden zijn niet gesteld of gebleken. De enkele stelling dat belanghebbende niet voornemens is om de belasting voor haar rekening te nemen, is onvoldoende om tot een ander oordeel te komen.
4.23. Gelet op het vooroverwogene heeft de inspecteur terecht de naheffingsaanslag over het jaar 2003 naar een met dividendbelasting gebruteerd bedrag vastgesteld en is er geen reden voor vermindering van deze naheffingsaanslag.
Slotsom
Het hoger beroep betreffende de aanslag Vpb 2003 is ongegrond; de rechtbank heeft het beroep inzake die aanslag terecht ongegrond verklaard. Het hoger beroep betreffende de naheffingsaanslag dividendbelasting 2002 is gegrond; die naheffingsaanslag moet worden vernietigd. Het hoger beroep betreffende de naheffingsaanslag dividendbelasting 2003 is ongegrond; de rechtbank heeft het beroep inzake die naheffingsaanslag terecht ongegrond verklaard.
5. Kosten
Nu het beroep en het hoger beroep inzake de naheffingsaanslag dividendbelasting 2002 gegrond worden verklaard, zijn termen aanwezig de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de desbetreffende procedure in eerste aanleg en in hoger beroep heeft moeten maken.
Op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht is de vergoeding te berekenen op € 1.207,50 voor de kosten in beroep bij de rechtbank (één punt voor het indienen van het beroepschrift plus een half punt voor de conclusie van repliek plus één punt voor het verschijnen ter zitting maal wegingsfactor 1,5 maal € 322) plus € 1.311 voor de kosten in hoger beroep (één punt voor het indienen van het hogerberoepschrift en één punt voor het verschijnen ter zitting maal wegingsfactor 1,5 maal € 437) is in totaal € 2.518,50.
6. Beslissing
Het Hof:
Inzake de aanslag Vpb 2003 (kenmerknummer 10/00689):
- bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
Inzake de naheffingsaanslag dividendbelasting 2002 (kenmerknummer 10/00690):
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank,
- verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
- vernietigt de naheffingsaanslag;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.518,50;
- gelast de inspecteur aan belanghebbende te vergoeden het voor de behandeling van het voor het
beroep en het hoger beroep betaalde griffierecht van in totaal € 736.
Inzake de naheffingsaanslag dividendbelasting 2003 (kenmerknummer 10/00691):
- bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
Aldus gedaan door mrs. J. den Boer, voorzitter, H.E. Kostense en A.M. van Amsterdam, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.G. Detweiler-Cox als griffier. De beslissing is op 26 januari 2012 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.