Uitspraak
Rechtbank noord-holland
Zittingsplaats Haarlem
Bestuursrecht
zaaknummer: HAA 18/843
uitspraak van de meervoudige kamer van 2 juli 2019 in de zaak tussen
[X] , wonende te [Z] , eiser,
(gemachtigde: D. van Koesveld RB),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2013 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.013 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 1.732.690. Daarbij is met het belastbaar inkomen uit werk en woning een verlies uit voorafgaande jaren verrekend ten bedrage van € 93.987 (verliesverrekeningsbeschikking). Tevens is bij beschikking € 42.309 aan belastingrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.013 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 38.136. De verliesverrekeningsbeschikking is gehandhaafd. De beschikking belastingrente is verminderd tot een bedrag van € 1.687.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 juni 2019 te Haarlem.
Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen mr. R. Vogelzang en K.H. Kippersluis.
Overwegingen
Feiten
1. Eiser was in 2013 (direct, dan wel indirect) aandeelhouder van de volgende vennootschappen:
[A BEDRIJF] Ltd. (99% onmiddellijk)
[B BEDRIJF] B.V. (50% middellijk via [A BEDRIJF] Ltd.)
[C BEDRIJF] B.V. (100% onmiddellijk)
[D BEDRIJF] B.V. (48,6% middellijk via [C BEDRIJF] B.V.)
[E BEDRIJF] AS (99,2% middellijk via [D BEDRIJF] B.V.)
[F BEDRIJF] B.V. (100% onmiddellijk)
[G BEDRIJF] B.V. (100% via [F BEDRIJF] B.V.)
2. Eiser heeft in zijn aangifte ib/pvv 2012 geldleningen aan [D BEDRIJF] B.V. en [C BEDRIJF] B.V. opgenomen. De renteopbrengsten van deze geldleningen (ongeveer 4%) zijn in de aangifte ib/pvv 2012 verantwoord als resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen. In 2013 waren de saldi van de geldleningen als volgt:
1-1-2013
31-12-2013
Vordering op [D BEDRIJF] B.V.
€ 537.969
€ 465.859
Vordering op [C BEDRIJF] B.V.
€ 35.249
€ 35.249
3. Eiser heeft in zijn aangifte ib/pvv 2012 een geldlening van [A BEDRIJF] Ltd. opgenomen. De rentekosten van deze geldlening (ongeveer 4%) zijn in de aangifte ib/pvv 2012 in aftrek gebracht op het resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen. In 2013 waren de saldi van de geldlening is als volgt:
1-1-2013
31-12-2013
[A BEDRIJF] Ltd.
€ 899.532
€ 953.409
4. Eiser heeft op 1 april 2014 voor het jaar 2013 een nihilaangifte ib/pvv ingediend.
5. Verweerder heeft eiser om nadere informatie verzocht. Hier heeft eiser niet op gereageerd. Vervolgens heeft verweerder met dagtekening 6 oktober 2015 een informatiebeschikking aan eiser opgelegd.
6. Eiser heeft op 24 maart 2016 inhoudelijk op de vragen van verweerder gereageerd.
7. Verweerder heeft eiser met dagtekening 14 september 2016 geïnformeerd over het voornemen van de aangifte af te wijken.
8. Met dagtekening 12 oktober 2016 heeft verweerder de aanslag ib/pvv 2013 aan eiser opgelegd. Hierin zijn de volgende posten opgenomen:
Gebruikelijk loon
€ 100.000
Resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen
€ 25.000
Inkomen uit aanmerkelijk belang
€ 1.732.690
Verweerder heeft het gebruikelijk loon als volgt bepaald:
Gebruikelijk loon
[G BEDRIJF] B.V.
€ 43.000
[D BEDRIJF] B.V.
€ 43.000
[E BEDRIJF] AS
€ 10.000
[B BEDRIJF] B.V.
€ 1.000
[C BEDRIJF] B.V.
€ 1.000
[F BEDRIJF] B.V.
€ 1.000
[H BEDRIJF] B.V.
€ 1.000
Totaal
€ 100.000
Verweerder heeft het resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen bepaald op ongeveer 4% van de vorderingen op [D BEDRIJF] B.V. en [C BEDRIJF] B.V.
Verweerder is uitgegaan van een liquidatie van [A BEDRIJF] Ltd. Het inkomen uit aanmerkelijk belang bestaat uit de liquidatie-uitkering.
9. Eiser heeft op 17 november 2016 bezwaar tegen de aanslag gemaakt. In navolging van het bezwaar hebben partijen schriftelijk met elkaar gecommuniceerd. Tevens heeft op 10 november 2017 een hoorgesprek plaatsgevonden.
10. Verweerder heeft met dagtekening 17 januari 2018 uitspraak op bezwaar gedaan. Verweerder heeft het inkomen uit aanmerkelijk belang verminderd tot € 38.136. Het inkomen uit aanmerkelijk belang bestaat uit een verkapte winstuitdeling in de vorm van niet betaalde rente (4%) over de geldlening van eiser van [A BEDRIJF] Ltd. De overige posten van de aanslag zijn gehandhaafd.
Geschil
11. In geschil is de hoogte van de aanslag ib/pvv 2013. Het geschil spitst zich toe op de hoogte van het gebruikelijk loon, het resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen en het voordeel uit aanmerkelijk belang.
12. Eiser neemt het standpunt in dat de aanslag op een te hoog bedrag is vastgesteld. Eiser stelt dat het gebruikelijk loon € 10.000 voor [E BEDRIJF] AS dient te bedragen. Voor de overige vennootschappen dient volgens eiser geen gebruikelijk loon in aanmerking te worden genomen. Voorts stelt eiser dat verweerder ten onrechte een resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen in aanmerking heeft genomen. Het inkomen uit aanmerkelijk belang dient volgens eiser te worden verminderd tot een bedrag van maximaal € 13.825. Tot slot verzoekt eiser om een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Ter zitting heeft eiser zijn stelling dat de berekende belastingrente te hoog is, ingetrokken. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en vermindering van de aanslag.
13. Verweerder betwist alle stellingen van eiser en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
14. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
Beoordeling van het geschil
Omkering en verzwaring bewijslast
15. Ingevolge artikel 27e, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) wordt het beroep ongegrond verklaard indien de vereiste aangifte niet is gedaan of indien sprake is van een onherroepelijk geworden informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a, eerste lid, van de AWR, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (omkering en verzwaring van de bewijslast).
16. Vast staat dat verweerder een informatiebeschikking heeft vastgelegd ten aanzien van de voorliggende aanslag en dat deze onherroepelijk geworden is omdat eiser geen bezwaar of beroep tegen deze informatiebeschikking heeft ingesteld. Ook heeft eiser niet gesteld dat omkering van de bewijslast in deze procedure niet gerechtvaardigd is. Daarvan is evenmin gebleken. Dit alles leidt tot omkering en verzwaring van de bewijslast.
17. Bovendien is de rechtbank van oordeel dat eiser niet de vereiste aangifte heeft gedaan. De opgelegde aanslag wijkt zowel in absoluut als relatief opzicht aanzienlijk af van de ingediende aangifte. Eiser heeft een nihilaangifte gedaan, terwijl verweerder de aanslag heeft berekend over een verzamelinkomen van € 160.136. Ter zitting heeft eiser verklaard dat hij wegens persoonlijke omstandigheden, onder voorbehoud een nihilaangifte heeft gedaan. Hieruit blijkt dat eiser zich ervan bewust was dat de aangifte onjuist was en zou leiden tot een aanzienlijk lager bedrag aan te betalen belasting dan in werkelijkheid verschuldigd was. Op grond hiervan oordeelt de rechtbank dat eiser niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Dit leidt - naast de onherroepelijk geworden informatiebeschikking - tevens tot omkering en verzwaring van de bewijslast.
18. Nu omkering en verzwaring van de bewijslast van toepassing is, ligt het op de weg van eiser om te doen blijken - dat wil zeggen overtuigend aantonen - dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is.
Gebruikelijk loon
19. Ingevolge artikel 3.81 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) wordt onder loon verstaan loon overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB).
20. In artikel 12a, eerste lid, van de Wet LB is - voor zover hier van belang - bepaald dat ten aanzien van de werknemer die arbeid verricht ten behoeve van een lichaam waarin hij of zijn partner een aanmerkelijk belang heeft, het in een kalenderjaar genoten loon ten minste gesteld wordt op € 43.000. Indien aannemelijk is dat ter zake van de meest vergelijkbare dienstbetrekking waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economisch verkeer een lager loon dan € 43.000 gebruikelijk is, wordt ingevolge diezelfde bepaling het loon gesteld op het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking. Deze regeling wordt aangeduid met de gebruikelijk-loonregeling. Van een lager gebruikelijk loon dan € 43.000 kan sprake zijn bij een structurele verliessituatie (vgl. Hoge Raad 6 september 2002, ECLI:NL:HR:2002:AE7072).
21. Eiser heeft aangevoerd dat [G BEDRIJF] B.V. en [D BEDRIJF] B.V. structureel verlieslijdend waren en dat daarom geen gebruikelijk loon voor deze vennootschappen zou moeten worden gerekend. Ter onderbouwing heeft eiser verwezen naar de cijfers over de jaren 2013 tot en met 2016. De rechtbank is van oordeel dat eiser hiermee niet aannemelijk heeft gemaakt, laat staan overtuigend heeft bewezen, dat [G BEDRIJF] B.V. en [D BEDRIJF] B.V. structureel verlieslijdend waren, alleen al omdat de resultaten van de vennootschappen in de jaren 2013 tot en met 2016 niet louter negatief zijn geweest. Voorts heeft eiser het voor de vennootschappen [B BEDRIJF] B.V., [C BEDRIJF] B.V., [F BEDRIJF] B.V. en [H BEDRIJF] B.V. in aanmerking genomen gebruikelijk loon van bij elkaar € 4.000 niet weersproken.
22. Het voorgaande leidt de rechtbank tot de conclusie dat eiser niet heeft doen blijken dat verweerder het gebruikelijk loon op een te hoog bedrag heeft vastgesteld.
Resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen
23. Ingevolge artikel 3.92, eerste lid, van de Wet IB 2001 wordt onder werkzaamheid mede verstaan het rendabel maken van vermogensbestanddelen - daaronder begrepen de schulden die rechtstreeks samenhangen met die vermogensbestanddelen - voor zover deze vermogensbestanddelen rechtens dan wel in feite ter beschikking worden gesteld aan een vennootschap waarin de belastingplichtige een aanmerkelijk belang heeft.
24. Eiser stelt primair dat geen sprake is van geldleningen aan [D BEDRIJF] B.V. en [C BEDRIJF] B.V., maar van schijnleningen (informele kapitaalstortingen). Deze stelling faalt. Immers, eiser heeft de vorderingen in de aangifte ib/pvv 2012 als geldleningen aangemerkt en ter zake hiervan rentebaten in aanmerking genomen. De blote stelling dat in 2013 geen sprake zou zijn van geldleningen, is niet voldoende. De subsidiaire stelling van eiser, dat sprake is van zakelijke geldleningen en dat tegenover de rentebaten een voorziening wegens incourantie kan worden gesteld, faalt eveneens. Eiser heeft deze stelling niet aannemelijk gemaakt, laat staan overtuigend aangetoond.
25. Het voorgaande leidt de rechtbank tot de conclusie dat eiser niet heeft doen blijken dat verweerder het resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen op een te hoog bedrag heeft vastgesteld.
Inkomen uit aanmerkelijk belang
26. Op grond van artikel 4.12 van de Wet IB 2001 worden tot inkomen uit aanmerkelijk belang gerekend voordelen die worden getrokken uit tot een aanmerkelijk belang behorende aandelen of winstbewijzen (reguliere voordelen), verminderd met de aftrekbare kosten. Tot dergelijke voordelen worden ook verkapte winstuitdelingen gerekend. Van een verkapte winstuitdeling is sprake indien tussen een belastingplichtige in zijn hoedanigheid van aandeelhouder en de (besloten) vennootschap waarvan hij aandeelhouder is onzakelijk wordt gehandeld, waardoor de aandeelhouder in diens hoedanigheid ten laste van de vennootschap is bevoordeeld en zowel de vennootschap als de belastingplichtige/ aandeelhouder zich daarvan redelijkerwijs bewust moeten zijn geweest.
27. Eiser heeft niet weersproken dat sprake is van inkomen uit aanmerkelijk belang bestaande uit niet betaalde rente. Echter, eiser stelt dat verweerder ten onrechte met een te hoge rente (4%) heeft gerekend. De rechtbank kan eiser hierin niet volgen. Gelet op het feit dat eiser in de aangifte ib/pvv 2012 voor de onderhavige geldlening zelf een rente van 4% heeft gehanteerd, kan niet worden gesteld dat deze rente in 2013 te hoog is. De rechtbank acht een rente van 4% redelijk.
28. Het voorgaande leidt de rechtbank tot de conclusie dat eiser niet heeft doen blijken dat verweerder het inkomen uit aanmerkelijk belang op een te hoog bedrag heeft vastgesteld.
Redelijke schatting
29. De rechtbank concludeert dat eiser met wat hij heeft aangevoerd niet aan de verzwaarde bewijslast heeft voldaan.
30. De zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat verweerder niet van zijn verplichting de door hem aangebrachte correcties niet naar willekeur vast te stellen. De aanslag dient te berusten op een redelijke schatting. Verweerder heeft hierbij een zekere armslag omdat hij niet kan beschikken over (betrouwbare) gegevens en rekening moet houden met de mogelijkheid dat er - hem niet bekende - bronnen van inkomen zijn. Verweerder heeft zich bij het vaststellen van de onderhavige aanslag voornamelijk gebaseerd op de wet (gebruikelijk loon) en gegevens uit de door eiser ingediende aangifte ib/pvv 2012. Gelet hierop kan niet worden gezegd dat de correcties onredelijk of willekeurig zijn vastgesteld.
31. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Vergoeding van immateriële schade
32. Eiser heeft verzocht verweerder te veroordelen tot vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn waarbinnen geschillen over de heffing van belastingen behoren te worden beslecht.
33. Het bezwaarschrift is op 17 november 2016 door verweerder ontvangen. Op 17 januari 2018 heeft verweerder uitspraak op bezwaar gedaan. Het (pro forma) beroepschrift is op 6 maart 2018 door de rechtbank ontvangen. De rechtbank doet op 2 juli 2019 uitspraak. Tussen het moment van ontvangst van het bezwaarschrift op 17 november 2016 en de uitspraak van de rechtbank zit, afgerond, twee jaar en acht maanden. De redelijke termijn van twee jaar is met acht maanden overschreden. Er is gesteld noch gebleken dat sprake is van bijzondere omstandigheden die deze overschrijding rechtvaardigen, zodat eiser recht heeft op een immateriële schadevergoeding.
34. Bij overschrijding van de redelijke termijn dient voor de schadevergoeding als uitgangspunt een tarief te worden gehanteerd van € 500 per half jaar waarmee die termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond. In het onderhavige geval dient de overschrijding naar boven afgerond te worden op een jaar.
35. In gevallen waarin de bezwaar- en de beroepsfase tezamen zo lang hebben geduurd dat de redelijke termijn is overschreden, dient de rechter met het oog op toekenning van een vergoeding voor immateriële schade vanwege dat tijdsverloop te beoordelen op welke wijze de termijnoverschrijding moet worden toegerekend aan de bezwaar- en aan de beroepsfase. Daardoor wordt immers bepaald in hoeverre de immateriële schade is toe te rekenen aan het bestuursorgaan respectievelijk de rechter. Bij deze toerekening heeft als regel te gelden dat de bezwaarfase onredelijk lang heeft geduurd voor zover de duur daarvan een half jaar overschrijdt, en de beroepsfase voor zover zij meer dan anderhalf jaar in beslag neemt. In het onderhavige geval is de periode tussen het moment van ontvangst van het bezwaarschrift op 17 november 2016 en het doen van uitspraak op bezwaar op 17 januari 2018 een jaar en twee maanden. Daarmee is de duur van de bezwaarfase met acht maanden overschreden. De rechtbank heeft de beroepschrift ontvangen op 6 maart 2018 en doet uitspraak op 2 juli 2019. Van overschrijding van de duur van de beroepsfase is geen sprake.
36. Gelet op het voorgaande is de overschrijding van de redelijke termijn met, afgerond, een jaar toe te rekenen aan verweerder. Het totale bedrag van de immateriële schadevergoeding komt daarmee uit op (2 x € 500 =) € 1.000.
Proceskosten
37. Nu de rechtbank een immateriële schadevergoeding aan eiser heeft toegekend vanwege overschrijding van de redelijke termijn, is er aanleiding verweerder op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht in zoverre te veroordelen in de proceskosten van eiser. De kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 512 (1 punt voor het indienen van een beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 512 en een wegingsfactor 0,5 nu het hier uitsluitend de overschrijding van de redelijke termijn betreft). Voor een vergoeding van de in bezwaar gemaakte proceskosten bestaat verder ondanks de toekenning van immateriële schadevergoeding geen aanleiding, aangezien de uitspraak op bezwaar volledig in stand is gebleven (vgl. Hoge Raad 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:660).
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep ongegrond;
- veroordeelt verweerder tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan eiser van € 1.000;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 512; en
- draagt verweerder op het door eiser betaalde griffierecht van € 46 aan hem te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A.A. Fase, voorzitter, mr. B. van Walderveen en mr. M.C.A. Onderwater, leden, in aanwezigheid van mr. B. Bruijnzeel, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 2 juli 2019.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,
1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.