Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummers: AWB 08/1474 t/m 1482 en 08/2779
Uitspraakdatum: 3 juli 2009
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
X, wonende te Veenendaal, eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst te P, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
AWB 08/1474
1.1.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 1999 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van NFL 553.655. Tevens is een vergrijpboete opgelegd van NFL 56.250.
1.1.2. Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 19 december 2007 heeft verweerder de navorderingsaanslag IB/PVV en de daarbij opgelegde vergrijpboete gehandhaafd.
AWB 08/1475
1.2.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2000 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van NFL 565.490. Tevens is een vergrijpboete opgelegd van NFL 28.125.
1.2.2. Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 19 december 2007 heeft verweerder de navorderingsaanslag IB/PVV en de daarbij opgelegde vergrijpboete gehandhaafd.
AWB 08/1476 en 08/1477
1.3.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2001 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 169.479. Voorts is een aanslag premie WAZ opgelegd, berekend naar een maximum premie-inkomen van € 38.118.
1.3.2. Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 19 december 2007 heeft verweerder de aanslagen IB/PVV en WAZ 2001 gehandhaafd.
AWB 08/1478, 08/1479 en 08/1480
1.4.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2002 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 112.867. Voorts is een aanslag premie WAZ opgelegd, berekend naar een maximum premie-inkomen van € 38.118 en een aanslag Ziekenfondswet Zelfstandigen opgelegd, berekend naar een grondslag van € 19.650
1.4.2. Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 19 december 2007 heeft verweerder de aanslagen IB/PVV, WAZ en Ziekenfondswet zelfstandigen 2002 gehandhaafd.
AWB 08/1481 en 08/1482
1.5.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2003 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 76.835. Voorts is een aanslag premie WAZ opgelegd, berekend naar een maximum premie-inkomen van € 38.118.
1.5.2. Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 19 december 2007 heeft verweerder de aanslagen IB/PVV en WAZ 2003 gehandhaafd.
AWB 08/2779
1.6.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2004 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 70.364.
1.6.2. Bij uitspraak op bezwaar van 7 maart 2008 heeft verweerder de aanslag IB/PVV 2004 gehandhaafd.
1.7. Eiser heeft tegen de in 1.1.2., 1.2.2., 1.3.2., 1.4.2. en 1.5.2. vermelde uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij brieven van 28 januari 2008, door de rechtbank ontvangen op 1 februari 2008 en tegen de in 1.6.2. vermelde uitspraak op bezwaar bij brief van 12 maart 2008, door de rechtbank ontvangen op 13 maart 2008
1.8. Verweerder heeft op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd, een verweerschriften en aanvullingen daarop ingediend. In die aanvullingen heeft verweerder voorgesteld de aanslag IB/PVV 2000 te verminderen naar een belastbaar inkomen van NFL 436.298, de aanslag IB/PVV 2001 te verminderen naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 64.003, de aanslag WAZ 2001 te vernietigen en de aanslag IB/PVV 2002 te verminderen naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 107.267.
1.9. Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
1.10. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 februari 2009. Eiser is daar in persoon verschenen, bijgestaan door zijn echtgenote X-Y en zijn gemachtigde A, tot bijstand vergezeld van B en C. Namens verweerder is verschenen D, tot bijstand vergezeld van E. Verweerder heeft een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de wederpartij en aan de rechtbank. De rechtbank rekent de pleitnota tot de gedingstukken.
De zaken zijn gelijktijdig behandeld met die van de echtgenote van eiser voornoemd, bij de rechtbank geregistreerd onder de nummers 08/1466 t/m 1473 en 08/2780, met die van X B.V., bij de rechtbank geregistreerd onder nummer 08/1484 en met die van X & Y Holding B.V., bij de rechtbank geregistreerd onder nummer 08/2781.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Eiser dreef zijn artsenpraktijk tot 1 januari 2000 in X B.V. Per 1 januari 2000 is de artsenpraktijk voortgezet door vennootschap onder firma X (hierna de VOF), in welke vennootschap eiser en zijn echtgenote participeerden. In de vennootschapsovereenkomst is met betrekking tot de winstverdeling bepaald dat eiser voor 2/3e gedeelte en diens echtgenote voor 1/3e gedeelte was gerechtigd tot de winst. Met ingang van 1 januari 2000 zijn de activiteiten van X B.V. voortgezet door de VOF, en is een gedeelte van de activa en passiva ingebracht tegen boekwaarde. Ter zake van de overdracht is geen goodwill bedongen. In de VOF is ook geen goodwill geactiveerd.
2.2. Per 1 juli 2002 heeft de VOF haar activiteiten gestaakt. Deze zijn op 28 maart 2003 met terugwerkende kracht tot 1 juli 2002 overgedragen aan X & Y B.V., welke vennootschap op diezelfde datum is opgericht. Aandeelhouders in deze BV zijn eiser en diens echtgenote, ieder voor 50%.
2.3. De opzet van overdracht van X B.V. aan de VOF en van de VOF aan X & Y B.V. was om optimaal gebruik te maken van de zgn. startersfaciliteiten en andere ondernemersfaciliteiten, zoals willekeurige afschrijving, investeringsaftrek, aftrek speur- en ontwikkelingswerk, dotatie FOR en (dubbele) zelfstandigenaftrek. Verweerder heeft zich aanvankelijk op het standpunt gesteld dat geen sprake was van ondernemerschap en dat geen recht bestond op de startersfaciliteiten en andere ondernemersfaciliteiten en heeft dienovereenkomstig de belastbare inkomens van eiser en diens echtgenote voor de jaren 2000, 2001, 2002 en 2003 gecorrigeerd en bij uitspraken op bezwaar gehandhaafd, zich daarbij mede beroepend op de uitspraak van Hof Amsterdam van 5 juli 2006, nr. 04/0486.
2.4. Naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 12 september 2008, nr. 43 401, BNB 2009/34, waarbij de in 2.3. vermelde hofuitspraak werd gecasseerd, heeft verweerder bij aanvulling op de verweerschriften gedateerd 6 respectievelijk 7 januari 2009 het ondernemerschap van eiser en diens echtgenote erkend en aan eiser alsnog de zogenoemde ondernemersfaciliteiten toegekend en de belastbare inkomens dienovereenkomstig verminderd.
2.5. Naar aanleiding van een nader stuk van eiser gedateerd 30 januari 2009 heeft verweerder ter zitting zich op het standpunt gesteld dat ook de correctie ter zake van het gebruikelijk loon in de jaren 2003 en 2004 overeenkomstig het standpunt van eiser moet worden aangepast en dat de belastbare inkomens voor de jaren 2003 en 2004 dienen te worden vastgesteld conform het voorstel van eiser op € 58.544 respectievelijk op € 49.364.
2.6. Ter zitting heeft eiser vervolgens de beroepen 08/1476 t/m 08/1482 en 08/2779 ingetrokken.
2.7 Ter zitting heeft eiser verklaard niet langer het standpunt in te nemen dat in 1999 in plaats van 2000 zou moeten worden afgerekend, op grond waarvan verweerder vervolgens heeft aangegeven de navorderingsaanslag 1999 te zullen vernietigen, waarop eiser het beroep (bij de rechtbank bekend onder nummer 08/1474) ter zake heeft ingetrokken.
3. Geschil
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of de navorderingsaanslag IB/PVV 2000 terecht is opgelegd. In het bijzonder is in geschil of verweerder over een navordering rechtvaardigend nieuw feit beschikt, en zo nee, of eiser te kwader trouw is geweest. In geval de navordering terecht is, is in geschil of sprake is van een uitdeling wegens bevoordeling van eiser in verband met de overdracht van goodwill. Voorts is in geschil of terecht een vergrijpboete van 25% van de na te vorderen belasting is opgelegd.
3.2. Voor de standpunten van partijen en de onderbouwing daarvan verwijst de rechtbank naar de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting.
3.3. Eiser concludeert tot gegrondbevinding van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van € 46.298
Verweerder concludeert tot ongegrondbevinding van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
Uitdeling
4.1. Alvorens de vraag te beantwoorden of sprake is van een navordering rechtvaardigend nieuw feit, en zo nee, of sprake is van kwade trouw van eiser, zal de rechtbank de vraag beantwoorden of de primitieve aanslag tot een te laag bedrag is opgelegd. Verweerder heeft – voor zover thans nog in geschil - aan de navorderingsaanslag ten grondslag gelegd een winstuitdeling door X B.V. aan eiser door geen goodwill te bedingen bij de overdracht door X B.V. van haar activiteiten aan de VOF. Eiser bestrijdt zowel dat sprake is van een winstuitdeling als van zakelijke goodwill. Volgens eiser is sprake van persoonlijke goodwill.
4.2. In het gelijktijdig met de beroepen van eiser behandelde beroep van X B.V., bij de rechtbank bekend onder nummer 08/1484, heeft de rechtbank geoordeeld dat terecht een bedrag NFL 450.000 tot de winst van de vennootschap is gerekend omdat sprake is van een uitdeling van winst in de vorm van goodwill door deze vennootschap aan eiser. Nu eiser zich hiervan bewust moet zijn geweest, is de primitieve aanslag tot een bedrag van NFL 450.000 te laag vastgesteld.
Nieuw feit
4.3. De rechtbank ziet zich hier in de eerste plaats gesteld voor de vraag of sprake is van een navordering rechtvaardigend nieuw feit. Hierbij geldt als uitgangspunt dat een feit dat de inspecteur bekend was of bekend had kunnen zijn geen grond voor navordering oplevert.
4.4. Eiser stelt dat hij in de met de aangifte inkomstenbelasting van eiser meegestuurde jaarrekening van de VOF mededeling heeft gedaan van de overgang van de activiteiten van X B.V. naar de VOF. Deze vermeldt onder 2.2 onder het hoofd “Activiteiten onderneming”:
“(…). De activiteiten zijn per 1 januari 2000 overgenomen van X B.V.”
4.5. De rechtbank overweegt als volgt. Een behoorlijke taakvervulling door de inspecteur brengt mee dat hij kennis neemt van gegevens ten aanzien van de belastingplichtige waarover hij de beschikking heeft (HR 29 juni 1938, B. 6696). Daaronder vallen in ieder geval de gegevens die een belastingplichtige bij de aangifte voor het betreffende jaar voegt, zoals een jaarrekening. Nu in het onderhavige geval de jaarrekening en de toelichting daarop te zamen met de aangifte IB 2000 zijn ingediend, had verweerder bij de beoordeling van de aangifte inkomstenbelasting 2000 van eiser ook kennis dienen te nemen van de inhoud van de met de aangifte meegestuurde jaarrekening. Verweerder had derhalve op de hoogte kunnen zijn van de overgang bij aanvang van het onderhavige boekjaar van de praktijk van X B.V. naar de VOF. De rechtbank concludeert dat, nu verweerder op de hoogte was gesteld van de overgang van de praktijk van X B.V. naar de VOF, het op de weg van verweerder had gelegen om nader onderzoek in te stellen. Nu verweerder dit heeft nagelaten is sprake van een ambtelijk verzuim, dat niet door navordering kan worden hersteld.
Kwade trouw
4.6. Nu naar het oordeel van de rechtbank geen sprake is van een nieuw feit dient vervolgens te worden geoordeeld of er aan de zijde van eiser sprake is van kwader trouw.
4.7. Artikel 16, eerste lid, tweede volzin van de AWR eist dat de kwade trouw van de belastingplichtige betrekking heeft op het feit dat aanleiding heeft gegeven tot de navordering, in casu het overdragen van de onderneming van X B.V. aan de VOF zonder een vergoeding te bedingen voor de in de onderneming aanwezige goodwill. Van kwade trouw is sprake als de belastingplichtige de inspecteur opzettelijk onjuiste inlichtingen heeft verstrekt of opzettelijk de juiste inlichtingen heeft onthouden. Onder opzet wordt mede begrepen voorwaardelijk opzet. In het onderhavige geval dient derhalve de vraag te worden beantwoord of eiser wist dat de aangifte op het punt van de goodwill onjuist of onvolledig was, dan wel of eiser zich ervan bewust is geweest dat een aanmerkelijke kans bestond dat de aangifte wat betreft de goodwill onjuist of onvolledig was maar zich daardoor niet heeft laten weerhouden de aangifte te doen zoals hij heeft gedaan en zich aldus willens en wetens heeft blootgesteld aan de aanmerkelijke kans een onjuiste of onvolledige aangifte te doen.
4.8. Zoals in de zaak met nummer 08/1484 in r.o. 4.2 en 4.8 door de rechtbank is overwogen is het bij gespecialiseerde X en, zoals de onderhavige, bij zakelijke overdrachten gebruikelijk dat een goodwill wordt bedongen ter zake van in de onderneming aanwezige overwinst en dat deze als overdrachtswinst in aanmerking moet worden genomen. Ook eiser moet hiermee bij de overdracht van zijn in X B.V. uitgeoefende onderneming aan de VOF bekend zijn geweest. Hierbij neemt de rechtbank mede in aanmerking dat, gezien de aard van de herstructurering, de fiscaal geïndiceerde doelstelling ervan en het betrekkelijk korte tijdsbestek waarin deze gestalte kreeg, de herstructurering en de fiscale implicaties daarvan door de gemachtigde van eiser met eiser moeten zijn besproken.
4.9. Gezien het voorgaande is aannemelijk dat eiser zich ervan bewust is geweest dat een aanmerkelijke kans bestond dat de aangifte wat betreft de goodwill onjuist of onvolledig was, maar zich daardoor niet heeft laten weerhouden de aangifte te doen zoals hij heeft gedaan. Aldus heeft eiser zich blootgesteld aan de aanmerkelijke kans een onjuiste of onvolledige aangifte te doen, zodat sprake is van kwade trouw.
4.10. Ten overvloede overweegt de rechtbank dat aannemelijk is dat in elk geval de adviseur van eiser, B , moet hebben geweten dat bij overdracht van een (medische) specialistenpraktijk een vergoeding wordt bedongen voor de in de onderneming aanwezige goodwill, welke tot de fiscale winst moet worden gerekend, hetgeen meebrengt dat bij hem sprake is van kwade trouw. Dat B zich daarvan bewust moet zijn geweest blijkt ook uit het feit dat hij bij de overdracht van de artsenpraktijk van de VOF aan X & Y B.V. wél goodwill in aanmerking heeft genomen, dit ondanks het feit dat de omstandigheden bij de beide overdrachten niet wezenlijk anders waren. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat B wist dat de aangifte op het punt van de goodwill onjuist of onvolledig was, zodat sprake is van kwade trouw van B . Gezien HR 23 januari 2009, nr. 07/10942, BNB 2009/80, VN 2009/8.6 dient deze kwade trouw aan eiser te worden toegerekend. De navorderingsaanslag is derhalve terecht opgelegd.
Boete
4.11. Ter zake van de navordering heeft verweerder ter zake van de uitdeling een vergrijpboete op grond van artikel 67e van de AWR opgelegd van 25% van de ter zake nagevorderde belasting. Volgens verweerder is tenminste sprake van voorwaardelijke opzet, zodat een boete van 50% gerechtvaardigd is. Vanwege de samenloop met de navordering 2000 bij X B.V. (nummer 08/1484) is de boete gematigd tot 25%. Eiser betwist de vergrijpboete en stelt dat waar hij ervan uitging dat sprake was van persoonlijke goodwill hij over een pleitbaar standpunt beschikte. Op die grond reeds dient naar de mening van eiser de vergrijpboete te worden vernietigd. Voorts dient naar de mening van eiser de boete te vervallen omdat van de boete aan eiser geen mededeling is gedaan.
4.12. De rechtbank kan eiser niet volgen in zijn stelling dat de boete dient te vervallen omdat aan hem geen mededeling is gedaan. Tussen partijen is niet in geschil dat de mededeling als bedoeld in artikel 67k AWR is gedaan aan de gemachtigde, B . Ingevolge het arrest van de Hoge Raad van 10 juni 1992, nr. 27 568, BNB 1993/17 is hiermee voldaan aan de mededelingsplicht.
4.13. Uit het in r.o. 4.2 in de zaak met nummer 08/1484 overwogene volgt dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake was van persoonlijke goodwill. Van een pleitbaar standpunt ter zake was derhalve geen sprake. Verder volgt uit het hierboven in r.o. 4.8 en 4.9 overwogene dat eiser bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard een onjuiste of onvolledige aangifte te doen met als gevolg dat te weinig belasting is geheven. De rechtbank acht, mede gelet op de samenloop met zaak nummer 08/1484, een boete van 25% passend en geboden.
4.14. Gelet op 1.8 dient het beroep gegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het bezwaar en beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.569,75 (1 punt voor het indienen van een bezwaarschrift, 1,5 punten voor het verschijnen ter hoorzittingen, met een waarde per punt van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1,5 gezien het aantal samenhangende zaken).
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van NLG 436.298 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- handhaaft de beschikking inzake de vergrijpboete;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 1.569,75, en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiser te voldoen;
- gelast de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiser betaalde griffierecht van € 39 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 3 juli 2009 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. J.M. van Kempen, voorzitter, mr. J.H. Hoekstra en mr. Chr.Th.P.M. Zandhuis, rechters, in tegenwoordigheid van mr. A.P. Schaapherder, griffier.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.