Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 07/3870
Uitspraakdatum: 11 november 2008
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
X B.V., gevestigd te Z, eiseres,
en
de ontvanger van de Belastingdienst P, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft eiseres bij beschikking van 7 oktober 2005 aansprakelijk gesteld voor een gedeelte van de door A niet (volledig) betaalde naheffingsaanslagen loonbelasting/premie volksverzekeringen en omzetbelasting over de jaren 1999 en 2000, tot een bedrag van € 148.030.
1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 1 juni 2007 de aansprakelijkstelling verminderd tot een bedrag van € 145.229,79 wegens teveel berekende loonheffing.
1.3. Eiseres heeft bij brief van 14 juni 2007, ontvangen bij de rechtbank op dezelfde dag, beroep ingesteld.
1.4. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Eiseres heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.
1.6. Verweerder heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.7. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 juli 2008. Namens eiseres is haar directeur B verschenen, bijgestaan door C en D. Namens verweerder zijn verschenen E en F.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. De bedrijfsomschrijving van eiseres in het Handelsregister luidt: “Detacherings-, uitzend- en ingenieursbureau”. Eiseres heeft in de jaren 1999 en 2000 personeel ingeleend van A en vervolgens doorgeleend aan andere bedrijven voor allerlei werkzaamheden, waaronder het bedrijf G B.V. (hierna: G). Het desbetreffende personeel was werkzaam op het bedrijfsterrein van G en stond onder leiding en toezicht van laatstgenoemd bedrijf.
2.2. Op 13 november 1998 is door de Belastingdienst P, locatie Q en de Belastingdienst P, locatie R besloten A en haar bestuurders voor een strafrechtelijk onderzoek, aan te melden. In het tripartite-overleg tussen het Bestuur van ’s Rijksbelastingen, de Fiscale Inlichtingen- en Opsporings Dienst (FIOD) en het Openbaar Ministerie is op 7 december 1998 besloten tot een strafrechtelijk onderzoek.
2.3. De Belastingdienst P, locatie R heeft bij A een boekenonderzoek loonbelasting ingesteld waarvan een rapport met datum 23 oktober 2001 is opgemaakt. In dit rapport is voor zover van belang het volgende vermeld:
‘3.4 Handelsnamen
A is onder meerdere handelsnamen werkzaam geweest, zoals: H (administratiekantoor), I, J en K. De bedrijfsactiviteit van K betreft arbeidsbemiddeling/werkzaamheden in de uitzendbranche.
(…)
4. Administratieve verplichtingen
4.1. Administratie
De met betrekking tot A via de Belastingdienst/FIOD, lokatie R, voor controle ontvangen (loon)boekhoudkundige bescheiden, althans wat aan onderdelen als zodanig voor controle is aangeleverd, zijn niet compleet. De door A gevoerde administratie over de jaren 1998 tot en met 31 mei 2000 is slordig, chaotisch en gebrekkig. Zo ontbreken over de jaren: jaarstukken met bijlagen, grootboek, de kolommenbalansen met de voorafgaande journaalposten, brugstaten (aansluiting met de jaarstukken), dagboeken, memoriaal en loonstaten van personeel. Tevens zijn onvolledig aangeleverd: loonbelastingverklaringen, afschriften van wettelijk voorgeschreven identiteitsbewijzen personeel, urenadministraties (weeklijsten), uitbetaallijsten (voorschotlijsten) loon personeel en afrekenstaten loon personeel.
(…)
Loonadministratie
(…)
De uiteindelijke conclusie is dat er geen loonadministratie is bijgehouden zoals wettelijk is voorgeschreven. Er is slechts een gering aantal individuele, (incidentele) loonberekeningen aangetroffen, dat niet kan dienen voor het bepalen van de verschuldigde loonheffing. (…)
(…)
5. Loonheffing
(..)
Conclusie personele gegevens
Naar aanleiding van het onderzoek hebben wij geconstateerd dat 72,22% van de personele gegevens op één of meerdere onderdelen fiscaal formeel onjuist is. Tevens zijn van 17 werknemers de gegevens niet bekend bij het GAK (overzicht dienstverbanden per 01-11-1999) (…)’
2.4. In een rapport van een ingesteld boekenonderzoek omzetbelasting bij A met datum 29 oktober 2001 zijn voor zover van belang de volgende bevindingen vermeld:
‘4 Administratieve verplichtingen
4.1 Administratie
(…)
Er is geen administratie bijgehouden zoals vermeld in artikel 34 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968. De uitgeschreven facturen voldoen niet aan de bepalingen van artikel 35 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968. De volgende gebreken zijn geconstateerd:
De facturen zijn niet genummerd.
(…)
4.2 Administratieplicht
(…)
Gelet op hetgeen onder 4.1 is gesteld concluderen wij dat de administratieve organisatie van A geenszins aan de administratieplicht ingevolge artikel 52 AWR Pro heeft voldaan. De gevoerde administratie 1998 - 2000 vertoont dusdanige ernstige gebreken dat deze niet meer als betrouwbaar kan worden aangemerkt. De administratie dient dan ook te worden verworpen.
(…)’
2.5. Op basis van de hiervoor bedoelde boekenonderzoeken zijn aan A de volgende naheffingsaanslagen opgelegd:
- naheffingsaanslag Loonbelasting/Premie Volksverzekeringen over het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 mei 2000 met een te betalen bedrag aan belasting van € 3.778.350 en een te betalen bedrag aan heffingsrente van € 353.385
- naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak 1 mei 1997 tot en met 31 december 1999 met een te betalen bedrag aan belasting van ƒ 234.811 en een te betalen bedrag aan heffingsrente van ƒ 9.626
- naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 december 1999 met een te betalen bedrag aan belasting van ƒ 174.314 en een te betalen bedrag aan heffingsrente van ƒ 17.396.
2.6. Ten tijde van de hiervoor bedoelde boekenonderzoeken heeft bij A een strafrechtelijk onderzoek plaatsgevonden. A is op 9 januari 2003 failliet verklaard. Het faillissement is opgeheven per 25 maart 2004. De hiervoor onder 2.5. bedoelde naheffingsaanslagen zijn niet door A of de curator voldaan.
2.7. Bij eiseres is een onderzoek ingesteld in verband met inleners- en/of ketenaansprakelijkheid. Van dit onderzoek is een rapport opgemaakt met datum 7 oktober 2005 en op basis hiervan is de bestreden beschikking aansprakelijkstelling genomen. Op pagina 5 van dit rapport is het verhoor door de FIOD van L, directeur van eiseres, weergegeven. Voor zover van belang zijn door L de volgende antwoorden gegeven op vragen van de FIOD:
(..)
A3. Wat is de aard van de bedrijfsactiviteiten X B.V.?
“Het uitlenen van personeel.”
(..)
A16. Van welke bedrijven /ondernemingen heeft X B.V. personeel ingeleend? “Wij hebben mensen ingeleend van K, A, en M.”
A17. Uit onze gegevens blijkt dat X B.V. personeel heeft ingeleend via de bedrijven A en/of K.. Sinds wanneer heeft u contact met dit bedrijf?
“Dat is sinds de eerste factuur van 22-3-1999. Dus dan moet het contact ongeveer een of twee maanden van te voren gelegd zijn.”
(..)
A22. Welke afspraken zijn er vooraf overeengekomen en zijn deze schriftelijk vastgelegd? Zo ja, heeft u daar afschriften van?
“In die periode zijn er mondelinge afspraken gemaakt en voor iedere klus werd er eerst overlegd over de uurprijs, het aantal mensen werktijd, locatie en reiskosten. Wij huurden met een zekere opslagmarge door aan onze opdrachtgevers.”
(…)
D3. Waar verrichtte de ingeleende werknemers hun werkzaamheden?
“Voor wat betreft G is dat de vuilsortering aan de kanaaldijk te S.”
2.8. Uit het in 2.7. bedoelde rapport volgt verder dat eiseres voor de loonheffing 1999 een bedrag van ƒ 47.721,98 rechtstreeks heeft gestort bij verweerder en voor het jaar 2000 een bedrag van ƒ 21.822,15.
2.9. Tot de gedingstukken behoren kopieën van geschriften, getiteld ‘Verklaring van betalingsgedrag loonbelasting/premie volksverzekeringen’, afgegeven door verweerder aan A. Het betreft verklaringen van 3 december 1998, 16 april 1999, 6 augustus 1999, 10 november 1999 en 28 maart 2000. In de verklaringen van 16 april 1999 tot en met 28 maart 2000 is onder meer vermeld: ‘Hierbij verklaar ik dat de belastingplichtige alle verschuldigde loonbelasting/premie volksverzekeringen heeft betaald.’
In de verklaring van 3 december 1998 is in aanvulling op deze vermelding nog opgenomen:
‘Een specificatie van de aangegeven en betaalde loonbelasting over de maanden maart 1998 tot en met oktober 1998 volgt hieronder:
- maart 1998, tijdig aangegeven en betaald
- april 1998, tijdig aangegeven en betaald
- mei 1998, tijdig aangegeven en betaald
- juni 1998, tijdig aangegeven en betaald
- juli 1998, tijdig aangegeven en betaald
- augustus 1998, tijdig aangegeven en betaald
- september 1998, tijdig aangegeven en betaald
- oktober 1998, tijdig aangegeven en betaald’
2.10. Verweerder heeft ter zitting een andere kopie van de hiervoor bedoelde verklaring van 3 december 1998 overgelegd waarin achter de maanden maart 1998 tot en met juni 1998 na de woorden “tijdig aangegeven en betaald” telkens een bedrag van ƒ 78,- is vermeld en achter de maanden juli 1998 tot en met oktober 1998 telkens een bedrag van ƒ 274,-.
3. Geschil en standpunten van partijen
3.1. In geschil is of eiseres terecht en tot het juiste bedrag aansprakelijk is gesteld voor de aan A opgelegde naheffingsaanslagen, zoals vermeld in 2.5.
3.2. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. In artikel 34, Invorderingswet 1990 is in het tweede lid bepaald dat onder inlener mede wordt verstaan de doorlener, zijnde degene aan wie een werknemer ter beschikking is gesteld en die deze werknemer vervolgens ter beschikking stelt aan een derde om onder diens toezicht of leiding werkzaam te zijn. Eiseres heeft personeel ingeleend van A en dit personeel ter beschikking gesteld aan G om onder toezicht of leiding van laatstgenoemde werkzaam te zijn. De rechtbank oordeelt daarom dat eiseres moet worden aangemerkt als inlener als bedoeld in artikel 34 van Pro de Invorderingswet 1990 (hierna: IW).
4.2. Eiseres stelt dat uit de Leidraad Invordering 1990 (hierna: de Leidraad) volgt dat verweerder niet haar aansprakelijk had moeten stellen, maar G. Betaling van de bedragen waarvoor aansprakelijk is gesteld, leidt volgens eiseres tot risico’s voor de continuïteit van haar onderneming, terwijl G ruimschoots verhaal biedt.
4.3. Ten aanzien van deze stelling is van belang dat in artikel 34, paragraaf 2, van de Leidraad het volgende is vermeld: ‘Bij situaties waarin sprake is van doorlenen alsmede in situaties als bedoeld in artikel 35, eerste lid, onderdeel b, van de wet zijn meerdere derden aansprakelijk voor dezelfde schuld. Voor wat betreft de volgorde waarin deze derden aansprakelijk worden gesteld, is het bepaalde in artikel 35, § 14, eerste lid, van deze leidraad van overeenkomstige toepassing. Dit betekent in doorleensituaties dat over het algemeen de doorlener als eerste aansprakelijk wordt gesteld en pas daarna de uiteindelijke inlener.’
Artikel 35, paragraaf 14, eerste lid, onder 1e, van de Leidraad luidt: ‘Als eerste wordt aansprakelijk gesteld de aannemer die rechtstreeks met de in gebreke gebleven (onder)aannemer heeft gecontracteerd, tenzij op grond van de voorhanden zijnde gegevens redelijkerwijs moet worden aangenomen dat aansprakelijkstelling van die aannemer niet tot voldoening van de schuld zal leiden. In dat geval wordt aansprakelijk gesteld de aannemer die in de keten de minst ver verwijderde schakel vormt en van wie op grond van de voorhanden zijnde gegevens redelijkerwijs moet worden aangenomen dat hij in staat is de schuld te voldoen.’
4.4. Eiseres gaat er met haar stelling aan voorbij dat in doorleensituaties, zo volgt uit de Leidraad, over het algemeen de doorlener als eerste aansprakelijk wordt gesteld en pas daarna de uiteindelijke inlener. Dit beleid, en de onderbouwing daarvan als hiervoor onder 4.3. is weergegeven, acht de rechtbank niet kennelijk onredelijk. Eiseres is degene die rechtstreeks met de uitlener, A heeft gecontracteerd. Verweerder heeft eiseres daarom in overeenstemming met hetgeen in de Leidraad is bepaald aansprakelijk gesteld. Verder heeft eiseres slechts gesteld dat de continuïteit van haar onderneming risico loopt, maar dit niet nader onderbouwd of aan de hand van stukken gestaafd. Evenmin is aannemelijk geworden dat en waarom eiseres de schuld dan wel een deel daarvan niet zou kunnen voldoen. Daarom kan niet worden geoordeeld dat op basis van de voorhanden zijnde gegevens redelijkerwijs moet worden aangenomen dat de aansprakelijkstelling niet tot voldoening van de schuld zal leiden. Ook overigens heeft eiseres niets gesteld of aannemelijk gemaakt, op grond waarvan verweerder gehouden was van de volgorde als vastgelegd in de Leidraad af te wijken.
Verweerder heeft voorts in de uitspraak op bezwaar verwezen naar onder meer zijn brief van 30 november 2006. In deze brief heeft verweerder vermeld waarom eiseres als eerste aansprakelijk is gesteld. De uitspraak op bezwaar is daarom op dit punt ook niet onvoldoende gemotiveerd.
4.5. Eiseres is van mening dat verweerder heeft gehandeld in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel omdat de hiervoor onder 2.9. bedoelde verklaringen van betalingsgedrag zijn afgegeven terwijl verweerder er mee bekend was dat een strafrechtelijk onderzoek naar A zou worden gestart. Verweerder heeft hiertegen aangevoerd dat het afgeven van de verklaringen eiseres niet ontslaat van aansprakelijkheid omdat in de verklaring is vermeld: ‘De inlener die op grond van artikel 34/35 van de Invorderingwet 1990, aansprakelijk is voor de betaling van de loonbelasting/premies volksverzekeringen van de hiervoor genoemde belastingplichtige wordt door deze verklaring niet vrijgesteld van zijn aansprakelijkheid.’
4.6. De rechtbank overweegt ter zake als volgt. Op 13 november 1998 is door verweerder besloten om A en haar bestuurders aan te melden voor strafrechtelijk onderzoek. Eiseres heeft in dit verband aangevoerd, en verweerder heeft dit niet weersproken, dat verweerder op 23 juli 1998 een faxbericht heeft ontvangen waarin is vermeld dat uit navraag bij de Postbank is gebleken dat het op de facturen van A vermelde G-rekeningnummer geen G-rekening was. Hieruit volgt naar het oordeel van de rechtbank dat verweerder geruime tijd vóór 13 november 1998 op de hoogte was van mogelijke malversaties bij A. Verweerder heeft desondanks verklaringen van betalingsgedrag afgegeven waarin met zoveel woorden staat dat A alle verschuldigde loonbelasting/premie volksverzekeringen heeft betaald.
4.7. Eiseres heeft – en dit is evenmin door verweerder weersproken – juist met het oog op het risico van aansprakelijkstelling A steeds gevraagd een verklaring van verweerder over te leggen waaruit zou blijken dat A aan haar fiscale verplichtingen voldeed. De eerste verklaring die aan eiseres is overgelegd is de verklaring van 3 december 1998 en daarna zijn verklaringen door A aan eiseres ter hand gesteld met de respectievelijke data 16 april 1999, 10 november 1999 en 28 maart 2000.
4.8. Ten aanzien van de verklaring van 3 december 1998 in de vorm waarin eiseres deze heeft ontvangen heeft verweerder ter zitting aangegeven dat die hem niet kan worden tegengeworpen. De door A daarin weggelakte bedragen waren, aldus verweerder, juist vermeld om inleners er op attent te maken dat de loonafdrachten wel erg minimaal waren. De rechtbank ziet niet in - gelet op de functie van verklaringen van betalingsgedrag – waarom verweerder het op enig moment wel geboden acht om ter waarschuwing van de inleners lage bedragen aan aangiftes en afdrachten in de door hem afgegeven verklaringen te vermelden, maar zich niet gehouden acht om te stoppen met het afgeven van dergelijke verklaringen. Ook na de verklaring van 3 december 1998 heeft verweerder echter nog de eerdergenoemde verklaringen afgegeven. Eiseres kreeg zelf in april 2000 het vermoeden dat A waarschijnlijk niet bonafide was, doordat A tweemaal hetzelfde factuurnummer gebruikte en facturen uit het verleden een hoger nummer hadden dan recent door eiseres ontvangen facturen. Eiseres is toen direct gestopt met het inlenen van personeel van A.
4.9. De rechtbank is van oordeel dat uit de door verweerder verstrekte verklaringen slechts kan worden afgeleid dat A alle verschuldigde loonbelasting/premie volksverzekeringen had betaald. Verweerder heeft hierbij ter toelichting nog heeft vermeld, dat de verklaringen zien op de verschuldigde belasting zoals die uit de door A gedane aangiften volgt en dat hierin geen garantie is opgenomen dat de materieel verschuldigde loonbelasting ten volle is voldaan. De rechtbank is echter van oordeel dat verweerder in het onderhavige geval, terwijl bij hem bekend was dat er malversaties gaande waren bij A, door het afgeven van de verklaringen bij eiseres ten onrechte de indruk heeft gewekt dat A een betrouwbare uitlener was. Verweerder had dit, nu hiervoor voldoende redenen aanwezig waren, kunnen voorkomen door aan A geen verklaring(en) van betalingsgedrag meer af te geven.
4.10. Ten aanzien van de stelling van verweerder dat in de verklaringen een algemeen voorbehoud is opgenomen, overweegt de rechtbank dat verweerder hierop in het onderhavige geval niet met succes een beroep kan doen. De rechtbank sluit voor dit oordeel aan bij hetgeen door de Advocaat-Generaal mr. C.W.M. van Ballegooijen in zijn conclusie van 21 december 2007, nr. 43282, LJN: BC2496 (punt 3.2.) is vermeld. Volgens de Advocaat-Generaal kan een dergelijk algemeen voorbehoud niet door de Ontvanger worden ingeroepen ter voorkoming van aansprakelijkheid voor schade door onzorgvuldig handelen van zijn kant.
4.11. De rechtbank kent voorts betekenis toe aan het feit dat eiseres voor de loonheffing 1999 en 2000 bedragen rechtstreeks aan verweerder heeft overgemaakt en op die manier heeft getracht eventuele aansprakelijkstelling te voorkomen. Eiseres heeft verder gegevens bijgehouden van werknemers die bij haar werkzaam waren. Dat deze gegevens, zo stelt verweerder niet volledig waren zodat hierin geen reden ligt voor matiging van de aansprakelijkstelling, is niet doorslaggevend. Eiseres heeft hiermee voldoende aannemelijk gemaakt dat zij voorzorgsmaatregelen trof. Tot slot heeft eiseres onweersproken gesteld dat zij, indien de verklaringen van betalingsgedrag niet waren afgegeven, geen personeel van A zou hebben ingeleend. Onder deze omstandigheden is de rechtbank van oordeel dat eiseres voldoende heeft gedaan om aansprakelijkstelling te voorkomen.
4.12. Gelet op het vorenoverwogene is de rechtbank van oordeel dat verweerder jegens eiseres heeft gehandeld in strijd met de zorgvuldigheid die een overheidslichaam in zijn verkeer met de burger dient te betrachten en dat de aansprakelijkstelling van eiseres op die grond moet worden vernietigd. Het beroep is daarmee gegrond.
5. Proceskosten
Nu het beroep gegrond is en de uitspraak op bezwaar zal worden vernietigd, zal de rechtbank verweerder veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.127 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde van € 161 per punt, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, ½ punt voor de conclusie van repliek en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322,- en een wegingsfactor 1).
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de beschikking van 7 oktober 2005 waarbij eiseres aansprakelijk is gesteld;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 1.127, en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiseres te voldoen;
- gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiseres betaalde griffierecht van € 285 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 11 november 2008 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A.P.M. van Rijn , voorzitter, mr. G.W.J. Harten en mr. J.L. Bruinsma, rechters, in tegenwoordigheid van mr. W. Kuik, griffier.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.