Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Bestuursrecht
zaaknummer: ARN 24/6439
uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van 1 april 2026
in de zaak tussen
[belanghebbende], uit [plaats 1] , belanghebbende
(gemachtigde: [gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de belastingdienst, kantoor Groningen, de inspecteur.
Inleiding
In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 19 april 2024.
De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2019 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 1.106.242 en naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 6.212. Het verzamelinkomen bedraagt € 1.112.454.
Gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag heeft de inspecteur belanghebbende € 5.521 belastingrente in rekening gebracht (de belastingrentebeschikking).
De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de aanslag en de belastingrentebeschikking gehandhaafd.
De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift.
Partijen hebben nadere stukken ingediend.
De rechtbank heeft het beroep op 17 maart 2026 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: belanghebbende en zijn gemachtigde en namens de inspecteur [persoon A] en [persoon B] .
Feiten
1. Belanghebbende is op 7 november 1991 in dienst getreden bij [naam bedrijf 1] ( [naam bedrijf 1] ).
2. Op 11 juli 2019 is door middel van een vaststellingsovereenkomst (vso) het dienstverband met wederzijds goedvinden beëindigd per 31 augustus 2019. In deze vso is een ontslagvergoeding overeengekomen van € 633.750. [naam bedrijf 1] heeft over dit bedrag 51,75% loonheffing ingehouden en afgedragen.
3. Belanghebbende heeft zich per 1 september 2019 bij de Kamer van Koophandel laten registreren als ondernemer onder de naam ‘ [naam bedrijf 2] ’ ( [naam bedrijf 2] ).
4. [naam bedrijf 2] heeft een overeenkomst gesloten met ‘ [naam bedrijf 3] ’ ( [naam bedrijf 3] ) te Oman ingaande per 24 september 2019 voor de duur van twee maanden. Op grond van die overeenkomst wordt een consultant in de persoon van belanghebbende aan [naam bedrijf 3] ter beschikking gesteld. Deze overeenkomst bevat onder meer de volgende bepalingen:
“(…)
2.Scope of Work, Responsibilities and Duties
(…)
2.2.
During the Secondment, the Consultant shall be located at [naam bedrijf 3] 's [plaats 2] office premises or such other premises as [naam bedrijf 3] may notify the Consultant. The Consultant shall perform such duties as identified by [naam bedrijf 3] and notified to the Contractor prior to the Secondment.
(…)
2.8.
During the Secondment the Consultant will report directly to a designated [naam bedrijf 3] representative and will carry out the Services as defined in Appendix I – Scope of Work and or as designated by the [naam bedrijf 3] representative to the best of their abilities and with all due care and skill, in a safe, efficient and diligent manner, in all respects to the satisfaction of [naam bedrijf 3] and in accordance with internationally recognised best industry practice for similar services. [naam bedrijf 3] shall be solely responsible for instructing the Consultant and for supervising the Services performed by the Consultant.
(…)
5.Holidays and Illness
(…)
5.1.
The Consultant shall be entitled to annual leave during the period of the Secondment in accordance with their contracts of employment with the Contractor.
(…)
9.Taxes
(…)
9.4.
[naam bedrijf 3] may withhold from any amounts as may be required by applicable Omani law from the compensation payable to the Contractor, and [naam bedrijf 3] shall be responsible for any required locally applied withholding or VAT type taxes.
9.5.
[naam bedrijf 3] shall indemnify and hold Contractor harmless from and against any and all claims and demands with respect to the amounts and taxes referred to in Clause 9 4.
(…)
10.Indemnities
(…)
10.4.
Contractor shall be liable for and shall, insofar as it is allowed under the applicable law, indemnify [naam bedrijf 3] from and against all claims arising out of personal injury, illness, death, or property or damage suffered by any third party arising out of or in connection with or resulting from the supply of and the provision of the Services by the Consultant, to the extent attributable to the negligence or wilful misconduct of the Contractor or any
Consultant.
(…)
12.Force Majeure
12.1.
Neither Party shall be liable to the other, or be deemed to be in breach of the Agreement, by reason of any delay in performing, or failure to perform, any of its obligations under the Agreement if the delay or failure was beyond that Party's reasonable control (including without limitation fire, flood, explosion, epidemic, riot, civil commotion, any national strike, lockout or other industrial action not limited to the Parties’ employees, act of God, war, warlike hostilities or threat of war, terrorist activities, accidental or malicious damage and any prohibition or restriction by any government or other legal authority which affects the Agreement and which is not in force on the date of the Agreement (a “Force Majeure Event")).
(…)”
5. In november 2019 is opnieuw een overeenkomst gesloten ingaande per 17 november 2019 voor de duur van twee maanden onder dezelfde voorwaarden.
6. De overeengekomen vergoeding voor de werkzaamheden bedroeg USD 2.530 per dag. De totaal in 2019 door [naam bedrijf 2] ontvangen vergoeding voor de voor [naam bedrijf 3] verrichte werkzaamheden bedraagt € 143.819.
7. Belanghebbende heeft op 20 februari 2020 een uitzendovereenkomst gesloten met ‘ [naam bedrijf 4] ingaande op 29 februari 2020 op grond waarvan belanghebbende voor een periode van 10 maanden wordt gedetacheerd bij [naam bedrijf 3] . De overeenkomst is voor het overige inhoudelijk gelijk aan de andere overeenkomsten (zie 4. en 5.).
8. Belanghebbende heeft op 3 oktober 2020 een aangifte IB/PVV 2019 ingediend. Belanghebbende heeft daarbij een belastbare winst aangegeven van € 104.545 (€ 121.565 -/- € 17.020 MKB-winstvrijstelling). De ontslagvergoeding van € 633.750 heeft belanghebbende aangegeven als inkomsten uit vroegere dienstbetrekking. Daarnaast is een loon uit tegenwoordige dienstbetrekking aangegeven van € 367.947.
9. Bij de aangifte heeft belanghebbende verzocht om een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting voor het volledige bedrag van de belastbare winst (€ 104.545).
10. De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2019 opgelegd conform de aangifte, maar heeft niet de verzochte aftrek verleend ter voorkoming van dubbele belasting. De verschuldigde IB/PVV voor 2019 is berekend op € 564.693.
Beoordeling door de rechtbank
11. De rechtbank beoordeelt of de aanslag IB/PVV 2019 en de belastingrentebeschikking niet tot te hoge bedragen zijn opgelegd. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
12. De rechtbank is van oordeel dat de aanslag IB/PVV 2019 en de belastingrentebeschikking tot te hoge bedragen zijn opgelegd. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
Zijn de van [naam bedrijf 3] verkregen inkomsten terecht aangemerkt als winst uit onderneming?
13. Belanghebbende is van mening dat geen sprake is van winst uit onderneming (WUO), ondanks dat hij daarvan bij het indienen van de aangifte wel is uitgegaan. Hij stelt zich op het standpunt dat sprake was van schijnzelfstandigheid. Aanwijzingen dat geen sprake is van WUO zijn volgens belanghebbende de volgende:
- De materiële activa zijn zeer beperkt (€ 1.181).
- Belanghebbende liep (nagenoeg) geen ondernemersrisico.
- Belanghebbende kon zich niet (zonder voorafgaande toestemming) laten vervangen.
- Belanghebbende moest zijn werkzaamheden verrichten vanuit het kantoor van [naam bedrijf 3] of een andere door [naam bedrijf 3] aan te wijzen locatie.
- [naam bedrijf 3] bepaalde welke taken belanghebbende moest verrichten en belanghebbende moest voldoen aan verzoeken en aanwijzingen van [naam bedrijf 3] .
- Er was een vaste vergoeding overeengekomen van USD 2.530 per dag en geen uurtarief, ook kon belanghebbende die vergoeding niet eenzijdig aanpassen.
- Facturering vond maandelijks achteraf plaats op basis van door [naam bedrijf 3] afgetekende timesheets.
- Belanghebbende is feitelijk rechtstreeks betaald door [naam bedrijf 3] , er heeft geen doorbetaling plaatsgevonden.
14. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de inkomsten terecht zijn aangemerkt als WUO. Hij voert daarvoor aan dat belanghebbende in zijn beroepschrift erkent dat hij een onderneming dreef en dat die onderneming de overeenkomst met [naam bedrijf 3] heeft gesloten. Alleen al vanwege die erkenning en de rangorderegeling van de artikelen 2.14 en 3.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) wordt niet meer toegekomen aan de civielrechtelijke duiding van de verhouding tussen belanghebbende en [naam bedrijf 3] . Daarnaast is belanghebbende ook ondernemer op basis van de definitie. Hij heeft geïnvesteerd, arbeid verricht en deelgenomen aan het economisch verkeer met het oogmerk winst te behalen. Ook liep hij ondernemersrisico, namelijk debiteurenrisico en aansprakelijkheidsrisico. Andere argumenten waarom belanghebbende als ondernemer optrad zijn volgens de inspecteur:
- Volgens het contract kwam belanghebbende niet in dienst bij [naam bedrijf 3] , maar detacheerde [naam bedrijf 2] zijn consultant.
- Belanghebbende moest gedetailleerde facturen sturen.
- Belanghebbende vrijwaarde [naam bedrijf 3] in de overeenkomst van allerlei soorten claims en was onder andere zelf verantwoordelijk voor de inkomstenbelasting en werknemersverzekeringen.
- In de overeenkomst is expliciet opgenomen dat belanghebbende geen werknemer is.
15. De rechtbank overweegt als volgt. Gelet op de rangorderegeling van artikel 2.14, eerste lid, van de Wet IB 2001 moet eerst worden nagegaan of de inkomsten die belanghebbende in 2019 heeft genoten uit de voor [naam bedrijf 3] verrichte werkzaamheden zijn aan te merken als WUO. WUO is volgens artikel 3.8 van de Wet IB 2001 het gezamenlijke bedrag van de voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden verkregen uit een onderneming. Van een onderneming in de zin van de Wet IB 2001 is sprake als door middel van een (duurzame) organisatie van arbeid en kapitaal aan het economisch verkeer wordt deelgenomen met het oogmerk en in de (redelijke) verwachting om daarmee een positief resultaat (winst) te behalen. Verder is voor een onderneming kenmerkend dat de werkzaamheden onafhankelijk en niet in een gezagsverhouding worden verricht, dat wordt gestreefd naar continuïteit door het verkrijgen van verschillende opdrachten en dat ondernemersrisico wordt gelopen. [1]
16. De rechtbank is van oordeel dat geen sprake is van een onderneming, omdat niet aannemelijk is geworden dat aan alle voorwaarden daarvoor is voldaan. Belanghebbende heeft gemotiveerd bestreden dat de werkzaamheden onafhankelijk door hem werden verricht en dat hij ondernemersrisico liep. Belanghebbende kon zich niet zonder toestemming laten vervangen. Uit de overeenkomst (artikel 2.8) volgt dat hij rechtstreeks aan de vertegenwoordiger van [naam bedrijf 3] moest rapporteren en zijn werkzaamheden moest uitvoeren op aanwijzing van die vertegenwoordiger. Bovendien werkte belanghebbende maar voor één opdrachtgever, waardoor hij niet economisch zelfstandig was. Het debiteurenrisico dat belanghebbende volgens de inspecteur liep, was slechts beperkt tot de maandelijkse betaling van de overeengekomen vergoeding. Dat is niet anders dan voor een werknemer in loondienst. Ook het aansprakelijkheidsrisico dat de inspecteur noemt, ziet de rechtbank niet. Voor zover er al sprake is van een aansprakelijkheidsbepaling in de overeenkomst, acht de rechtbank het niet aannemelijk dat dit in de praktijk daadwerkelijk betekenis heeft gehad voor belanghebbende.
Zijn de inkomsten aan te merken als loon uit dienstbetrekking?
17. Nu geen sprake is van WUO zal de rechtbank beoordelen of de inkomsten zijn aan te merken als loon uit dienstbetrekking. Van een dienstbetrekking is sprake als is voldaan aan de definitie van een arbeidsovereenkomst zoals omschreven in artikel 7:610, lid 1 van het Burgerlijk Wetboek (BW). Een arbeidsovereenkomst is volgens die definitie “
de overeenkomst waarbij de ene partij, de werknemer, zich verbindt in dienst van de andere partij, de werkgever, tegen loon gedurende zekere tijd arbeid te verrichten.” De Hoge Raad heeft in het zogenaamde Deliveroo-arrest geoordeeld dat aan de hand van de tussen partijen overeengekomen rechten en verplichtingen moet worden beoordeeld of de overeenkomst voldoet aan deze wettelijke omschrijving. [2] Daarbij is niet van belang of partijen de bedoeling hadden de overeenkomst onder de wettelijke regeling van de arbeidsovereenkomst te laten vallen.
de overeenkomst waarbij de ene partij, de werknemer, zich verbindt in dienst van de andere partij, de werkgever, tegen loon gedurende zekere tijd arbeid te verrichten.” De Hoge Raad heeft in het zogenaamde Deliveroo-arrest geoordeeld dat aan de hand van de tussen partijen overeengekomen rechten en verplichtingen moet worden beoordeeld of de overeenkomst voldoet aan deze wettelijke omschrijving. [2] Daarbij is niet van belang of partijen de bedoeling hadden de overeenkomst onder de wettelijke regeling van de arbeidsovereenkomst te laten vallen.
18. De rechtbank is van oordeel dat de overeenkomsten van 24 september 2019 en 17 november 2019 voldoen aan de wettelijke omschrijving van de arbeidsovereenkomst en dus als zodanig moeten worden aangemerkt. De rechtbank weegt daarbij de volgende omstandigheden mee:
- Belanghebbende moest de arbeid persoonlijk verrichten en mocht zich niet zonder toestemming laten vervangen.
- De overeengekomen arbeidsduur bedroeg 40 uur per week. Belanghebbende werkte in het algemeen van zondag tot en met donderdag van 8.00 uur tot 17.30 uur.
- Belanghebbende had het recht om verlof op te nemen.
- [naam bedrijf 3] bepaalde welke werkzaamheden belanghebbende moest verrichten en op welke wijze.
- De werkzaamheden vonden plaats op het kantoor van [naam bedrijf 3] in [plaats 2] of op een door [naam bedrijf 3] aan te wijzen locatie, zoals de boortorens. In geval de werkzaamheden bij de boortorens moesten plaatsvinden, verzorgde [naam bedrijf 3] het vervoer ernaartoe.
- [naam bedrijf 3] voorzag in alle (veiligheids)middelen die nodig waren om het werk te kunnen doen.
- Belanghebbende maakte onderdeel uit van het team van [naam bedrijf 3] , droeg dezelfde bedrijfskleding en onderscheidde zich niet van de werknemers van [naam bedrijf 3] .
- Belanghebbende moest timesheets invullen en door de leidinggevende van [naam bedrijf 3] laten accorderen. Deze timesheets vormden de basis voor de betaling van de afgesproken dagvergoeding.
- Na afloop van de twee overeenkomsten is belanghebbende voor de opdrachtgever blijven werken op basis van een uitzendovereenkomst (zie 7.). Deze overeenkomst is inhoudelijk hetzelfde als de twee overeenkomsten. Ook in de praktijk heeft dit niet tot enige verandering geleid.
19. Op grond van deze omstandigheden, in samenhang met de bij de beoordeling of sprake is van een onderneming (zie 15. en 16.) meegewogen omstandigheden, kan niet anders worden geconcludeerd dan dat de overeenkomsten moeten worden aangemerkt als arbeidsovereenkomsten. De inkomsten die op basis van deze arbeidsovereenkomsten zijn verkregen, moeten dus worden aangemerkt als loon uit dienstbetrekking.
Moet de inspecteur een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verlenen?
20. Nu sprake is van loon uit dienstbetrekking geldt als hoofdregel dat de woonstaat (Nederland), heffingsbevoegd is. [3] De werkstaat (Oman) is heffingsbevoegd als de werknemer in Oman werkzaamheden verricht én [4] :
- de werknemer fysiek aanwezig is in Oman gedurende meer dan 183 dagen in een jaar; of
- de beloning die de werknemer ontvangt wordt betaald door of namens een werkgever in Oman; of
- de beloning die de werknemer ontvangt ten laste komt van een vaste inrichting die zijn Nederlandse werkgever heeft in het werkland.
21. In dit geval worden de werkzaamheden in Oman verricht en wordt de beloning betaald door een Omaanse werkgever. Dat betekent dat Oman heffingsbevoegd is en dat Nederland een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting moet verlenen. Volgens de tekst van het Belastingverdrag moet Nederland een aftrek verlenen die gelijk is aan de in Oman betaalde belasting over het aan Oman toerekenbare inkomen. [5] Dit is de zogenaamde verrekeningsmethode. De staatssecretaris van Financiën heeft echter bij Besluit goedgekeurd om in gevallen als deze de aftrek te verlenen volgens de vrijstellingsmethode. [6] Belanghebbende heeft op de zitting verzocht om toepassing van de vrijstellingsmethode.
22. De aftrek volgens de vrijstellingsmethode berekent de rechtbank als volgt: € 143.819 (buitenlands inkomen) ÷ € 1.112.454 (wereldinkomen) x € 564.693 (Nederlandse belasting over wereldinkomen) = € 73.004. [7]
23. De inspecteur heeft geen aftrek verleend voor 2019. Dat betekent dat de aanslag IB/PVV 2019 te hoog is en het beroep dus gegrond. De rechtbank zal de aanslag IB/PVV 2019 verminderen met € 73.004.
Moet de inspecteur voorkoming verlenen voor een deel van de ontslagvergoeding?
24. Belanghebbende is van mening dat de ontslagvergoeding aan zijn volledige dienstverband bij [naam bedrijf 1] moet worden toegerekend en dat er vrijstelling moet worden verleend voor zover de ontslagvergoeding is toe te rekenen aan de werkzaamheden verricht in Groot-Brittannië (november 1992-november 1996) en Oman (december 1996-februari 2003). De 4+-methode is een door de Hoge Raad bedachte praktische oplossing, waarvan onder bijzondere omstandigheden kan worden afgeweken, aldus belanghebbende. Hij verwijst daarbij naar een uitspraak van rechtbank Gelderland. [8]
25. De inspecteur is van mening dat geen voorkoming hoeft te worden verleend. De verdragen met het Verenigd Koninkrijk en Oman dateren van vóór het verschijnen van het OESO-commentaar van 15 juli 2014. Voor die situatie heeft de Hoge Raad geoordeeld dat aan dat commentaar geen betekenis toekomt en dat de 4+-methode van toepassing is en niet het nieuwe OESO-commentaar. Bovendien is op geen enkele wijze aannemelijk gemaakt dat sprake is van een dubbele heffing.
26. De rechtbank overweegt dat uit de vso volgt dat de ontslagvergoeding verband houdt met de uitoefening van de dienstbetrekking. De bevoegdheid tot het belasten van de ontslagvergoeding moet dan in beginsel worden verdeeld op basis van het arbeidsverleden. Op zichzelf heeft belanghebbende gelijk dat in bijzondere omstandigheden van de door de Hoge Raad in dat verband ontwikkelde 4+-methode kan worden afgeweken. In dit geval is echter niet aannemelijk geworden dat de ontslagvergoeding (gedeeltelijk) ten laste is gekomen van een Britse of Omaanse werkgever of van een vaste inrichting die de werkgever in die staten heeft. De band van de ontslagvergoeding met het arbeidsverleden in die werkstaten, moet daarom onvoldoende worden geacht om te kunnen zeggen dat de ontslagvergoeding een beloning vormt ter zake van de uitoefening van de dienstbetrekking in die staten. [9] De inspecteur heeft daarom terecht geen voorkoming verleend. Deze beroepsgrond slaagt dus niet.
27. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Nu de met de belastingrentebeschikking samenhangende aanslag zal worden verminderd, moet het bedrag van de belastingrente dienovereenkomstig worden verminderd.
Conclusie en gevolgen
28. Het beroep is gegrond. Dit betekent dat de rechtbank de uitspraak op bezwaar vernietigt en de aanslag IB/PVV 2019 vermindert met € 73.004. De verschuldigde IB/PVV wordt dan € 491.689. De belastingrentebeschikking wordt dienovereenkomstig verminderd.
29. Omdat het beroep gegrond is, moet de inspecteur het griffierecht aan belanghebbende vergoeden en krijgt belanghebbende ook een vergoeding van zijn proceskosten. De inspecteur moet die vergoeding betalen. In bezwaar is niet verzocht om een proceskostenvergoeding. Dat betekent dat alleen voor de beroepsfase de proceskosten moeten worden vergoed. De rechtbank berekent deze vergoeding als volgt: 1 punt voor het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen op de zitting met een waarde per punt van € 934 en een wegingsfactor 1 is € 1.868.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag IB/PVV 2019 tot € 491.689;
- vermindert de belastingrentebeschikking dienovereenkomstig;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats komt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 51 aan belanghebbende moet vergoeden;
- veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 1.868 aan proceskosten aan belanghebbende.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A.P. Vaatstra, rechter, in aanwezigheid van mr. M. Jongsma-van Helden, griffier.
Uitgesproken op 1 april 2026.
De uitspraak is aan partijen bekendgemaakt op de datum vermeld in de brief waarmee deze uitspraak aan partijen ter beschikking is gesteld.
griffier
rechter
Informatie over hoger beroep
Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is bekendgemaakt.
Digitaal hoger beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen.