Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Belastingrecht
zaaknummers: AWB 17/1527 t/m 17/1531 en 17/1533
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 18 mei 2018
in de zaken tussen
[X] B.V., te [Z] , eiseres
(gemachtigde: mr. [gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Utrecht, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres naheffingsaanslagen omzetbelasting, boetebeschikkingen en rentebeschikkingen opgelegd over de jaren 2010, 2011, 2012, 2013 en 2014 en het eerste kwartaal van 2015.
Verweerder heeft bij afzonderlijke uitspraken op bezwaar van 3 maart 2017 de naheffingsaanslagen en de beschikkingen gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen bij brief van 21 maart 2017, ontvangen door de rechtbank op 22 maart 2017, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en verweerschriften ingediend.
Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 april 2018. Namens eiseres is [A] verschenen, bijgestaan door de gemachtigde. Namens verweerder zijn mr. drs. [gemachtigde] en [B] verschenen.
Overwegingen
Feiten
1. Eiseres is opgericht op [1999] .
2. Op [2010] houdt eiseres 100% van de aandelen in [C] BV en via die bv 100% van de aandelen in drie andere bv’s. Verder houdt zij op dat moment 83,33% van de aandelen in [D] BV en 47,5% van de aandelen in [E] BV.
3. Op 31 december 2011 houdt eiseres 83,33% van de aandelen in [C] BV en via die bv 80% van de aandelen in één andere bv. Daarnaast houdt zij op dat moment 47,5% van de aandelen in [E] BV.
4. De naam van [C] BV is per 11 januari 2012 gewijzigd in [F] BV.
5. Eind 2012 houdt eiseres geen aandelen meer in [F] BV. Zij houdt dan alleen nog 47,5% van de aandelen in [E] BV.
6. Eiseres heeft per 1 september 2010 van haar aandeelhouders € 140.000 (renteloos) geleend. Op 1 oktober 2010 heeft eiseres € 100.000 krediet (tegen 4% rente per jaar) gekregen van haar aandeelhouder [G] BV. Eiseres heeft vervolgens € 200.000 (tegen 4% rente per jaar) uitgeleend aan [C] BV. Naast de ontvangen rente van [C] BV ( [F] BV) heeft eiseres geen inkomsten ontvangen.
7. Verschillende zakelijke dienstverleners hebben facturen aan eiseres uitgereikt, waarin omzetbelasting is begrepen. Eiseres heeft deze omzetbelasting als voorbelasting in aftrek gebracht.
8. Bij eiseres heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden. Daarvan is op 10 september 2015 een controlerapport opgemaakt. Naar aanleiding van het boekenonderzoek heeft verweerder de door eiseres in aftrek gebrachte voorbelasting nageheven, inclusief rente en verzuimboeten van 10%.
Geschil
9. In geschil zijn de naheffingsaanslagen, rentebeschikkingen en boetebeschikkingen. Specifiek is (primair) in geschil of de aan eiseres in rekening gebrachte omzetbelasting kan worden toegerekend aan (voorgenomen) belaste prestaties en (subsidiair) of eiseres een fiscale eenheid vormt met andere ondernemers zodat zij op die wijze de aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting in aftrek kan brengen.
Beoordeling van het geschil
(Voorgenomen) belaste prestaties
10. Tussen partijen is niet in geschil dat eiseres ondernemer is voor de omzetbelasting, alleen al vanwege het feit dat zij inkomsten verwerft uit de verstrekking van de geldlening aan [C] BV. Het verstrekken van een geldlening is echter een vrijgestelde prestatie op grond van artikel 11, eerste lid, aanhef en onder j, van de Wet op de omzetbelasting 1968. De vraag is daarom in hoeverre eiseres ook belaste prestaties heeft verricht, dan wel daartoe het voornemen had.
11. Eiseres heeft aangevoerd dat zij het beleid bepaalt in de dochtervennootschappen, meer specifiek in [C] BV. Het doel van de vennootschappen was het bij elkaar brengen van werkgevers en werknemers. Eiseres zou daarin managementtaken gaan vervullen. De gemaakte kosten ter zake waarvan vooraftrek heeft plaatsgevonden hebben betrekking op een herstructurering van ondernemingen, die nodig was om de werkzaamheden te kunnen uitoefenen en management fees in rekening te kunnen brengen, aldus eiseres. Juist op het moment dat dit allemaal klaar was, brak de financiële crisis uit en waren er geen werkgevers meer te vinden. Dit leidde ertoe dat er geen vergoeding voor de activiteiten aan de dochtervennootschappen in rekening kon worden gebracht in verband met de slechte financiële situatie van deze dochtervennootschappen.
12. Uit het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) van 29 februari 1996, C-110/94, ECLI:EU:C:1996:67 (INZO) volgt dat investeringsuitgaven die worden gedaan voordat belaste prestaties worden verricht als economische activiteiten worden aangemerkt. Het HvJ heeft bepaald dat in een dergelijke situatie aftrek van voorbelasting mogelijk is voor zover die voorbelasting drukt op leveringen en diensten die zijn afgenomen met het oog op toekomstige belaste economische activiteiten. Daarbij mag van de belastingplichtige worden verwacht dat hij aan de hand van objectieve gegevens het voornemen tot het verrichten van belaste economische activiteiten aannemelijk maakt. In zijn besluit van 25 november 2011, BLKB 2011/641M, stelt de Staatssecretaris van Financiën in lijn met die jurisprudentie aan het recht op aftrek de volgende eisen: (1) dat de belastingplichtige voor de beoogde, maar niet tot stand gekomen belaste handelingen ondernemer is, (2) dat de belastingplichtige zijn voornemen tot het verrichten van belaste handelingen aannemelijk kan maken, (3) dat er een direct verband bestaat tussen de aanschaf van de goederen en diensten en de te verrichten belastbare handelingen.
13. Op eiseres rust dus de bewijslast aannemelijk te maken dat zij in de onderhavige jaren een concreet voornemen had ten behoeve van een of meer van de vennootschappen waarin zij deelnam belaste handelingen te verrichten. Dit dient zij aannemelijk te maken aan de hand van objectieve gegevens. Deze ontbreken naar het oordeel van de rechtbank. Eiseres heeft erkend dat er weinig stukken zijn die haar stellingen onderbouwen. Zij heeft facturen overgelegd van managementdiensten die zij aan derden heeft verricht, maar deze hebben betrekking op eerdere jaren en onderbouwen niet objectief het voornemen om in de onderhavige jaren aan [C] BV (of een andere gelieerde vennootschap) management fees in rekening te brengen. Eiseres heeft niet daadwerkelijk een of meer (onbetaald gebleven) facturen verzonden aan [C] BV. Er is ook geen managementovereenkomst aanwezig. Daarnaast zijn geen stukken overgelegd waaruit valt af te leiden welke werkzaamheden eiseres nou precies zou verrichten en tegen welke vergoeding. De verklaring van de heer [A] ter zitting kan niet worden aangemerkt als een objectief gegeven.
14. Daar komt nog bij dat ook het verband tussen de gemaakte kosten en het voornemen tot managen niet zonder meer aannemelijk is en eiseres ook dit niet voldoende heeft onderbouwd. De kosten hebben allemaal betrekking op de herstructurering van deelnemingen. Met verweerder is de rechtbank van oordeel dat voor het in rekening brengen van management fees niet zonder meer nodig is dat sprake is van een aandeelhoudersverhouding. Eiseres voert weliswaar aan dat de herstructurering nodig was om de latere werkzaamheden goed te kunnen uitoefenen, maar ook op dit punt heeft eiseres te weinig gesteld en objectieve gegevens ontbreken ook in zoverre.
15. Gelet op het voorgaande is niet aannemelijk geworden dat eiseres het voornemen had belaste handelingen te verrichten. Op deze grond bestond dan ook geen recht op aftrek van de aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting.
Fiscale eenheid
16. Eiseres heeft subsidiair het standpunt ingenomen dat zij een fiscale eenheid vormde met de vennootschappen waarin zij (middellijk of onmiddellijk) een meerderheidsbelang hield. Deze fiscale eenheid verrichtte belaste prestaties en had dus recht op aftrek van voorbelasting, aldus eiseres.
17. Verweerder bestrijdt dat sprake is van financiële verwevenheid, organisatorische verwevenheid en economische verwevenheid, nog los van de vraag of eiseres recht zou hebben op aftrek van voorbelasting als wel sprake is van een fiscale eenheid.
18. De rechtbank stelt voorop dat verweerder geen beschikking heeft afgegeven waaruit volgt dat eiseres deel uitmaakt van een fiscale eenheid. Niettemin kan getoetst worden of materieel is voldaan aan de voorwaarden voor een fiscale eenheid. De rechtbank ziet aanleiding daarbij allereerst in te gaan op de economische verwevenheid.
19. Van economische verwevenheid is sprake indien de activiteiten van eiseres en de andere vennootschappen in hoofdzaak strekken tot verwezenlijking van eenzelfde economisch doel (Hoge Raad 22 februari 1989, ECLI:NL:HR:1989:ZC3993). Van economische verwevenheid kan ook sprake zijn in een situatie waarin een houdstermaatschappij alle aandelen bezit van een of meer vennootschappen en voorts tussen de vennootschappen onderling niet verwaarloosbare economische betrekkingen bestaan (Hoge Raad 11 oktober 2013, ECLI:NL:HR:2013:837). Zoals de Hoge Raad in zijn arrest van 11 september 2015, ECLI:NL:HR:2015:2498, heeft overwogen, kan een holding deel uitmaken van een fiscale eenheid, mits die holding binnen het concern waartoe zij behoort een wezenlijke economische functie vervult. Het houden van aandelen kan in dat geval worden aangemerkt als een middel om in concernverband te komen tot de uitoefening van zeggenschap over en het dragen van verantwoordelijkheid voor de daadwerkelijke ondernemersactiviteiten van de gelieerde werkmaatschappijen en dus niet meer enkel als beleggingsdoel.
20. Eiseres neemt door middel van het verstrekken van een lening aan [C] BV deel aan het economische verkeer. Dat die activiteit van eiseres en de activiteiten van [C] BV strekken tot verwezenlijking van eenzelfde economisch doel, is niet gesteld of anderszins aannemelijk geworden. Gelet op het hiervoor genoemde arrest van de Hoge Raad van 11 september 2015 is naar het oordeel van de rechtbank daarom ook voor de vaststelling van economische verwevenheid van belang of eiseres méér heeft gedaan dan het zich bezighouden met het houden van aandelen en daarmee samenhangende activiteiten. Alleen dan zou zij economisch verweven kunnen zijn met [C] BV. Uit hetgeen hiervoor is overwogen ter zake van het voornemen tot het verrichten van belaste prestaties volgt al dat eiseres onvoldoende heeft gesteld dat kan leiden tot de conclusie dat aan deze voorwaarde is voldaan.
21. In hoeverre sprake is van financiële en organisatorische verwevenheid kan gelet op het voorgaande in het midden blijven, waarbij de rechtbank wel opmerkt dat eiseres ook daarover weinig heeft aangevoerd.
22. Eiseres maakte geen deel uit van een fiscale eenheid. Ook op deze wijze bestond dus geen recht op aftrek van omzetbelasting.
Tussenconclusie
23. Gelet op het voorgaande is het beroep ongegrond voor zover het de naheffingsaanslagen betreft.
Beschikkingen
24. Eiseres heeft geen afzonderlijke gronden tegen de verzuimboetes aangevoerd. Deze zijn gebaseerd op artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Op grond van het eerste lid van dit artikel vormt het niet, gedeeltelijk niet, of niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn betalen van de belasting die op aangifte moet worden voldaan of afgedragen een verzuim. Gelet op de verwijzing naar artikel 20, eerste lid, van de AWR wordt het geval waarin ten onrechte teruggaaf is verleend hiermee gelijkgesteld.
25. Nu de rechtbank hiervóór heeft geoordeeld dat verweerder terecht omzetbelasting heeft nageheven, kon verweerder met inachtneming van voornoemde bepalingen een verzuimboete opleggen. De rechtbank acht de opgelegde boetes passend en geboden. In zoverre zijn de beroepen eveneens ongegrond.
26. De rechtbank zal ambtshalve beoordelen of de boetes gematigd moeten worden wegens overschrijding van de redelijke termijn als genoemd in artikel 6 van het Europese Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden. In beginsel is daarvan sprake indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak heeft gedaan. Dit volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006. Deze termijn vangt aan op het moment dat jegens de beboete een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat aan hem een boete zal worden opgelegd. In het onderhavige geval is dat het controlerapport van 10 september 2015. Sindsdien zijn meer dan twee jaren verstreken.
27. Bij de beoordeling van de redelijkheid van de duur van berechting van een boetezaak dient tevens acht te worden geslagen op de ingewikkeldheid van de zaak, de invloed van de beboete op het procesverloop en de wijze waarop de zaak door het bestuursorgaan is behandeld. Hierin ziet de rechtbank geen aanleiding de termijn van twee jaren te verlengen.
28. De totale behandelingsduur bedraagt ruim 32 maanden. Dit betekent dat de redelijke termijn met iets meer dan acht maanden is overschreden. De opgelegde boetes bedragen achtereenvolgens € 413, € 94, € 2.051, € 29, € 49 en € 57. Ter zake van de boetes die minder dan € 200 bedragen ziet de rechtbank aanleiding te volstaan met de constatering dat de redelijke termijn is overschreden. De overige boetes zal zij met 10% matigen. Dat betekent dat de rechtbank de boetes over 2010 en 2012 zal matigen tot respectievelijk € 371 en € 1.845.
29. Nu eiseres geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente en belastingrente heeft aangevoerd, dienen de beroepen ook in zoverre ongegrond te worden verklaard.
Proceskostenveroordeling
30. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart de beroepen ongegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar over de jaren 2010 en 2012 voor zover het de boetebeschikkingen betreft;
- vermindert de boetebeschikking over het jaar 2010 tot € 371;
- vermindert de boetebeschikking over het jaar 2012 tot € 1.845;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde delen van de desbetreffende uitspraken op bezwaar.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A. Eskes, voorzitter, mr. F.M. Smit en mr. drs. B.F. Schuver, rechters, in tegenwoordigheid van mr. R.W.H. van Brandenburg, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 18 mei 2018
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.