Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Belastingrecht
zaaknummer: AWB 16/5090
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 20 februari 2018
in de zaak tussen
[X] B.V., te [Z] , eiseres
(gemachtigde: mr. [gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Enschede, verweerder
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 31 december 2013 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [000] .A.01.3500) loonheffingen opgelegd van € 1.588.516, alsmede bij beschikking een boete van € 75.000. Tevens is bij beschikking € 83.611 aan heffingsrente, respectievelijk vanaf 1 januari 2012 belastingrente, in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 26 juli 2016 de naheffingsaanslag, de beschikking heffingsrente/belastingrente en de boetebeschikking gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen per faxbericht van 25 augustus 2016, op dezelfde datum ontvangen door de rechtbank, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiseres heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.
Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 juni 2017.
Namens eiseres is verschenen [A] , bijgestaan door mr. [B] en mr. [C] , kantoorgenoten van de gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] , mr. [D] , [E] en [F] .
Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar.
Na het onderzoek ter zitting heeft nog overleg tussen partijen plaats gevonden over de mogelijkheid om ter zake van de naheffingsaanslag een compromis te sluiten. Bij brief van 27 oktober 2017 heeft eiseres medegedeeld dat dit niet is gelukt.
Op 30 oktober 2017 heeft de rechtbank het onderzoek heropend om partijen in de gelegenheid te stellen schriftelijk te reageren op de arresten van de Hoge Raad inzake de afdrachtvermindering onderwijs die na de mondelinge behandeling van 30 juni 2017 zijn gewezen.
Na ontvangst van deze reacties heeft de rechtbank het onderzoek met instemming van partijen weer gesloten.
Overwegingen
Feiten
1. De bedrijfsactiviteiten van eiseres bestaan uit de productie van afsluiters (vlinderkleppen).
2. Eiseres wenste binnen haar bedrijf een cultuuromslag te bewerkstelligen, waarbij uniformiteit in leidinggeven, discipline en voorbeeldgedrag de leidraad moesten worden. In dit verband heeft eiseres opdracht gegeven aan [G] en [I] om een opleidingstraject voor haar personeel op te zetten. Dit scholingstraject is vorm gegeven in een overeenkomst van 14 juni 2010 en is mede uitgevoerd door docenten van [H] . Het scholingstraject is gestart op 1 augustus 2010, heeft drie jaar geduurd en is door vrijwel alle circa 200 werknemers van eiseres gevolgd.
3. Het scholingstraject knoopt aan bij een zevental beroepsbegeleidende leerweg (BBL) opleidingen die in het centraal register beroepsopleidingen (crebo) zijn opgenomen. In dit kader zijn door eiseres en [G] / [I] beroepspraktijkovereenkomsten (POK’s) afgesloten met de werknemers.
4. Eiseres heeft ter zake van het scholingstraject een de afdrachtvermindering onderwijs toegepast.
5. Verweerder heeft vanaf 25 september 2013 bij eiseres een boekenonderzoek ingesteld naar de juistheid van de afdrachtvermindering onderwijs die eiseres over de jaren 2010 tot en met 2013 heeft toegepast. Het rapport van het boekenonderzoek is gedagtekend op 24 maart 2014. In het rapport heeft verweerder zijn voornemen aangekondigd om een naheffingsaanslag loonheffingen op te leggen wegens het ten onrechte toepassen van de afdrachtvermindering onderwijs. Tevens heeft verweerder het voornemen aangekondigd om eiseres een boete op te leggen.
6. Vervolgens heeft verweerder aan eiseres met dagtekening 10 april 2014 de volgende naheffingsaanslag loonheffingen opgelegd en zijn de volgende beschikkingen gegeven:
Tijdvak
Naheffingsaanslag
Heffingsrente/Belastingrente
01/01/2010 – 31/12/2010
€ 311.598
€ 28.117
01/01/2011 – 31/12/2011
€ 500.529
€ 32.820
01/01/2012 – 31/12/2012
€ 517.997
€ 20.048
01/01/2013 – 31/12/2013
€ 258.392
€ 2.626
7. Het bedrag van de vergrijpboete (25%) is gematigd en vastgesteld op € 75.000.
Geschil
8. In geschil is of de naheffingsaanslag en boetebeschikking terecht en tot de juiste hoogte zijn opgelegd. Meer in het bijzonder is in geschil of:
- de werknemers van eiseres een beroepsopleiding hebben gevolgd in de zin van artikel 7.2.2, eerste lid, onderdelen a tot en met e, van de Wet educatie en beroepsonderwijs (WEB);
- de vereiste beroepspraktijkvorming is gevolgd;
- wordt voldaan aan de formele vereisten;
- eiseres een geslaagd beroep kan doen op het vertrouwensbeginsel;
- terecht een vergrijpboete is opgelegd.
Beoordeling van het geschil
9. Op grond van artikel 14, eerste lid, aanhef en onderdeel a van de Wet Vermindering Afdracht loonbelasting en premies volksverzekeringen (hierna: Wva) bestond in de onderhavige jaren recht op de afdrachtvermindering onderwijs (hierna ook: de afdrachtvermindering) als de werknemer de beroepspraktijkvorming (hierna: bpv) volgt van de BBL van een in artikel 7.2.2, eerste lid, onderdelen a tot en met e, van de WEB bedoelde beroepsopleiding op de grondslag van een in artikel 7.2.8 van de WEB bedoelde overeenkomst, gesloten door de in artikel 7.2.9 van de WEB genoemde partijen en mede ondertekend door het bestuur van het desbetreffende kenniscentrum beroepsonderwijs bedrijfsleven.
10. Artikel 7.2.8 van de WEB luidde in de jaren 2010 tot en met 2013:
“1. Van elke beroepsopleiding maakt onderricht in de praktijk van het beroep deel uit.
2. De beroepspraktijkvorming wordt verzorgd op grondslag van een overeenkomst, gesloten door de in artikel 7.2.9 genoemde partijen. De overeenkomst regelt de rechten en verplichtingen van partijen en omvat met inachtneming van het dienaangaande bij of krachtens deze wet bepaalde, ten minste bepalingen over:
a. de aanvangsdatum en einddatum van de beroepspraktijkvorming, alsmede het aantal te volgen praktijkuren per kalenderjaar,
b. de begeleiding van de deelnemer,
c. dat deel van de eindtermen (vanaf 2012: kwalificatie) dat de deelnemer tijdens de praktijkperiode dient te realiseren en de beoordeling daarvan, en
d. de gevallen waarin en de wijze waarop de overeenkomst voortijdig kan worden ontbonden.
3. Het bedrijf dat of de organisatie die de beroepspraktijkvorming verzorgt, draagt zorg voor de begeleiding van de deelnemers binnen het bedrijf. Het bevoegd gezag beoordeelt of de deelnemer het in het tweede lid, onder c, bedoelde deel van de eindtermen (2012: kwalificatie) heeft gerealiseerd. Het bevoegd gezag betrekt bij die beoordeling het oordeel van het bedrijf onderscheidenlijk de organisatie, met inachtneming van de desbetreffende in de onderwijs- en examenregeling op te nemen regels.”
11. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat - nu eiseres aanspraak maakt op afdrachtvermindering - zij aannemelijk dient te maken dat voldaan is aan de voorwaarden die worden gesteld in artikel 14, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wva en de daarin genoemde bepalingen.
12. Naar het oordeel van de rechtbank is eiseres niet in de op haar rustende bewijslast geslaagd. Op grond van de onder 9. en 10. hiervoor aangehaalde wettelijke bepalingen kan de afdrachtvermindering alleen toepassing vinden indien in de POK (onder meer) de aanvangsdatum en einddatum van de bpv, alsmede het aantal te volgen praktijkuren per kalenderjaar vermeld staan. In de tussen eiseres, haar werknemers en [I] gesloten overeenkomsten staat vermeld dat de bpv (afhankelijk van bij welke BBL is aangeknoopt) 1584 tot 1672 uur beslaat, hetgeen overeenkomt met een volledige beroepsopleiding. Verweerder heeft dit betwist en heeft gemotiveerd aangevoerd dat het aantal praktijkuren niet meer dan 300 uren kan zijn geweest. Gelet op deze gemotiveerde betwisting heeft eiseres niet aannemelijk gemaakt dat het aantal overeengekomen praktijkuren is gevolgd. De enkele stelling dat naast de door verweerder gestelde 300 uur ook nog uren aan zelfstudie en bpv zijn besteed is zonder nadere onderbouwing onvoldoende. Dit betekent dat het (juiste) aantal te volgen praktijkuren per kalenderjaar niet in de POK’s is vermeld, waardoor deze niet voldoen aan de wettelijke vereisten voor wat betreft het deugdelijk vastleggen van de rechten en plichten van alle betrokkenen. Reeds om deze redenen kan eiseres geen aanspraak maken op de geclaimde afdrachtvermindering.
13. Eiseres heeft aangeboden om middels certificaten, verklaringen, getuigschriften, aanwezigheidslijsten, etc. aannemelijk te maken dat de bpv is gevolgd. Doordat de harde schijf die deze gegevens bevat niet meer goed toegankelijk is acht de rechtbank dit aanbod onvoldoende concreet. Daar komt nog bij dat, voor zover aanwezig, de certificaten niet door de deelnemers zijn ondertekend en de verklaringen in het geheel niet zijn ondertekend.
14. De stelling van eiseres dat de naheffingsaanslag moet worden vernietigd omdat sprake is van door verweerder opgewekt vertrouwen faalt. Bij het eerdere boekenonderzoek waaraan eiseres refereert is sprake van een andere onderwijsinstelling, een ander onderwijstraject en een andere BBL. Niet aannemelijk is geworden dat eiseres de onderhavige opleiding, die door vrijwel het gehele personeel van eiseres is gevolgd, eerder ter kennis van verweerder heeft gebracht, of dat verweerder de onderhavige opleiding eerder heeft beoordeeld in relatie tot de mogelijkheid van toepassing van de afdrachtvermindering. Er is daarom door verweerder geen vertrouwen gewekt dat de onderhavige opleiding zou kwalificeren voor de afdrachtvermindering.
15. Het beroep is daarom ongegrond voor zover dit ziet op de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente/belastingrente.
16. Ingevolge artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen kan de inspecteur een vergrijpboete opleggen aan de inhoudingsplichtige indien het aan diens opzet of grove schuld is te wijten dat te weinig belasting is afgedragen. De boete bedraagt maximaal 100% van de nageheven belasting. Verweerder stelt zich op het standpunt dat sprake is van grove schuld en dat daarom op grond van paragraaf 25 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (hierna: BBBB) een boete kan worden opgelegd van 25% van de nageheven belasting. Op grond van paragraaf 7 van het BBBB heeft hij de boete gematigd tot € 75.000.
17. De bewijslast omtrent de aanwezigheid van grove schuld ligt bij verweerder. Deze heeft hiertoe - onder meer - gewezen op het (nalatig) onvoldoende verrichten van eigen onderzoek naar de toepasbaarheid van de afdrachtvermindering in haar geval. Eiseres heeft dit betwist.
18. De rechtbank is van oordeel dat grove schuld door verweerder niet aannemelijk is gemaakt. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat de stelling dat de kosten van de opleiding voor eiseres lager zijn dan de door haar geclaimde afdrachtvermindering ter zitting door verweerder is ingetrokken. Voorts is de rechtbank van oordeel dat eiseres, zonder daardoor grofschuldig onzorgvuldig te handelen mocht afgaan op de adviezen van de aanbieders van de opleiding, nu zij deze ook heeft laten beoordelen door haar reguliere adviseurs (vergelijk Hoge Raad 13 februari 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH2586 en Hoge Raad 23 september 2011, ECLI:NL:HR:2011:BT2215). Dat het om deelopleidingen ging kan geen argument voor grove schuld zijn, nu deelopleidingen, indien aan alle voorwaarden wordt voldaan voor de afdrachtvermindering in aanmerking kunnen komen.
19. Het beroep, voor zover dit ziet op de opgelegde boete, is daarom gegrond.
20. Eiseres heeft verzocht om toekenning van een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn in de bezwaar- en beroepsfase. Hieromtrent wordt het volgende overwogen.
21. De omstandigheid dat het beroep al dan niet gegrond is, maakt voor toekenning van een dergelijke vergoeding geen verschil. Geschillen over de heffing van belastingen behoren binnen een redelijke termijn te worden beslecht. Daarvoor geldt als uitgangspunt voor de bezwaar- en beroepsfase tezamen een termijn van twee jaar (vergelijk Hoge Raad 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252).
22. In gevallen waarin de bezwaar- en beroepsfase samen onredelijk veel tijd in beslag hebben genomen geldt dat de bezwaarfase onredelijk lang heeft geduurd voor zover de duur daarvan een half jaar overschrijdt en de beroepsfase voor zover deze meer dan anderhalf jaar in beslag neemt (vergelijk Hoge Raad 22 maart 2013, ECLI:NL:HR:BX6666). Indien de redelijke termijn is overschreden, dient als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief te worden gehanteerd van € 500 per half jaar dat die termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond.
23. Tussen de ontvangst van het bezwaarschrift op 23 april 2014 en deze uitspraak is een periode van (naar boven afgerond) 46 maanden verstreken, wat leidt tot een overschrijding van de redelijke termijn met 22 maanden. Daardoor bestaat (per halfjaar naar boven afgerond) recht op een schadevergoeding van € 2.000. Gelet op de periode die verstreken is tussen de ontvangst van het bezwaarschrift op 23 april 2014 en de datum van de uitspraak op bezwaar van 26 juli 2016 (per maand naar boven afgerond 28 maanden), is deze overschrijding volledig toe te schrijven aan de bezwaarfase. Gelet hierop zal de rechtbank verweerder veroordelen tot betaling van dit bedrag.
24. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.750,50 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 249, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor het indienen van een conclusie van repliek, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 501 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond voor wat betreft de boetebeschikking;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar voor wat betreft de boetebeschikking en handhaaft deze voor het overige;
- vernietigt de boetebeschikking;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de in zoverre vernietigde uitspraak op bezwaar;
- veroordeelt verweerder tot het betalen van een vergoeding voor immateriële schade van € 2.000 aan eiseres;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 1.750,50;
- gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 334 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan door mr. J.J. Westerbaan, voorzitter, mr. A.P. Vaatstra en mr.drs. M.J.C. Pieterse, rechters, in tegenwoordigheid van M. Brouwer, griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 20 februari 2018
griffier
voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.