Uitspraak
Rechtbank DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummer: SGR 22/1686
uitspraak van de meervoudige kamer van 19 april 2023 in de zaak tussen
[eiseres], wonende te [woonplaats], eiseres
(gemachtigde: [gemachtigde]),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser over het jaar 2017 een aanslag erfbelasting opgelegd.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 15 februari 2022 de aanslag gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Verweerder heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 maart 2023.
Eiser heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, [naam 1] en [naam 2]. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [naam 3] en mr. [naam 4].
Ter zitting zijn gelijktijdig behandeld de beroepen van [naam 2], [naam 5] en
[naam 1], inzake de aan hen opgelegde aanslagen erfbelasting over het jaar 2017 (zaaknummers SGR 22/1685, SGR 22/1687 en SGR 22/1688).
Overwegingen
Feiten
1. Op [datum overlijden] 2017 is de grootmoeder van eiseres (erflaatster) overleden. Erflaatster had twee zonen, [zoon 1] en [zoon 2]. [zoon 2] is de vader van eiseres en treedt op als gemachtigde in de onderhavige zaak. [zoon 2] heeft vier kinderen (de kleinkinderen). Volgens het testament van erflaatster is [zoon 1] (de oom van eiseres) tot erfgenaam benoemd. [zoon 2] is in 2016 failliet verklaard en uitgesloten als erfgenaam van de nalatenschap.
2. De kleinkinderen hebben bij legaat erflaatsters deel van een in Zwitserland gelegen chalet verkregen. De andere helft van het chalet was na het overlijden van de grootvader van eiseres op 26 februari 2014 door hem aan de kleinkinderen gelegateerd. Die nalatenschap is niet afgewikkeld.
3. In het testament van erflaatster is opgenomen:
“
b. Legaat Chalet in Zwitserland
b. Legaat Chalet in Zwitserland
lk legateer, niet vrij van erfbelasting, mijn aandeel in het chalet staande en gelegen te Grächen ( Zwitserland) aan [vier kleinkinderen] ieder voor één/vierde deel.
Op bovengemeld legaat zijn de navolgende bepalingen van toepassing:
a. het legaat dient binnen twee jaar na mijn overlijden aan de legatarissen te zijn
afgegeven;
b. indien een legaat geen gevolg heeft, vindt ten behoeve van de overige
legatarissen aanwas plaats;
c. de legatarissen hoeven de waarde van het legaat niet in te brengen in mijn
nalatenschap;
d. ten aanzien van het gelegateerde dient er tussen de eigenaren een beheersregeling te worden gemaakt. De executeur dient deze beheersregeling nader uit te werken. In de beheersregeling dient in ieder geval een aanbiedingsverplichting en een verblijvensbeding te worden opgenomen in geval van overlijden, surseance van betaling of faillissement of toepasselijkheid van de wettelijke schuldsanering.
(…)
HOOFDSTUK 4. OVERIGE BESCHIKKINGEN
1. Inkortingsvolgorde legitieme
Inkorting van erfrechtelijke verkrijgingen door mijn zoon [[zoon 2]], voornoemd, zal - indien dit aan de orde mocht komen - in afwijking van artikel 4:87 Burgerlijk Wetboek geschieden aldus:
a. Allereerst wordt ingekort op het legaat onder Hoofdstuk 3 letter b gemaakt;
b. Vervolgens wordt ingekort overeenkomstig de wet.
(…)”
4. In een vaststellingsovereenkomst, als laatste getekend op 31 augustus 2018 door de curator in het faillissement van [zoon 2], is tussen de betrokkenen afgesproken dat het chalet aan de kleinkinderen zal worden geleverd en [zoon 2] een legitieme portie verkrijgt van € 130.000:
“4. Ondergetekende sub 2 (hierna ook te noemen “de curator”), heeft namens [[zoon 2]] een, beroep op zijn legitieme portie in de nalatenschap van moeder gedaan. Moeder heeft in haar laatste testament bepaald dat inkorting door [[zoon 2]] allereerst dient plaats te vinden op het legaat van de onverdeelde helft van het chalet in Zwitserland en vervolgens overeenkomstig de wet.
(…)
12. De ondergetekenden [de kleinkinderen] dienen direct na het ondertekenen van deze overeenkomst zorg te dragen voor de financiering van de legitieme portie van [[zoon 2]] in de nalatenschap van moeder van € 130.000,00. (…)”
5. Naar aanleiding van een geschil over de afgifte van de legaten aan de kleinkinderen heeft het gerechtshof Den Haag [1] op 16 september 2020 geoordeeld dat de verbintenissen uit de legaten aan de kleinkinderen met betrekking tot het chalet in Zwitserland worden opgeheven. De Hoge Raad heeft in het arrest van 24 december 2021 [2] de beschikking van het gerechtshof Den Haag vernietigd en de zaak verwezen naar gerechtshof Amsterdam voor verdere behandeling. Deze procedure loopt nog. Het chalet is nog niet aan de kleinkinderen geleverd.
6. Op 4 december 2018 is namens de kleinkinderen een aangifte erfbelasting ingediend. In deze aangifte is onder “Overige onroerende zaken” het chalet in Zwitserland opgenomen met onder “WOZ waarde” vermeld € 141.262.
7. Verweerder heeft op 28 november 2019 vragen gesteld over de aangifte. Bij brief van 9 december 2019 heeft de broer van eiseres hierop gereageerd. Hij schrijft in de aangifte voor het vastgoed in Nederland respectievelijk Zwitserland de WOZ-waarden te hebben weergegeven. Het betreft volgens hem de officiële WOZ-waarden met exact dezelfde registerbronnen die ook gebruikt zijn bij de aangifte na het overlijden van zijn grootvader. Voor de wisselkoers is hij uitgegaan van die op de datum van overlijden van erflaatster (1 Euro = 1,1565 CHF).
8. Als bijlage bij de brief is een document gevoegd met als titel “Fortune au 31 décembre 2017 (…)”. Hierin staan bedragen genoemd van 159,972 en 3,348 (opgeteld 163.320, hierna: “de Zwitserse WOZ waarde”).
9. De kleinkinderen hebben een taxatierapport laten opstellen door Immobilierschätzler SIV, Truffer & partner. In dit rapport van 18 januari 2018 is het chalet gewaardeerd op CHF 380.000.
10. [zoon 1] heeft een rapport met een waarde van het chalet van CHF 780.000 verstrekt aan verweerder en heeft een taxatierapport laten opstellen door CAS Immobilienbewerter FH. In dit rapport van 13 februari 2018 is het chalet gewaardeerd op CHF 555.000.
11. De specialist waardeonderzoek onroerende zaken bij de Belastingdienst heeft de waarde van het chalet beoordeeld. In zijn e-mail van 6 februari 2020 schrijft hij over de rapporten van [zoon 1]:
“Het rapport (…) lijkt te zijn opgesteld voor de bepaling van de mogelijke verkoopprijs. De laatprijs is vastgesteld op 780.000. Op dit rapport heb ik de volgende opmerkingen.
De waardebepaling is gebaseerd op de vergelijkingsmethodiek. Van de vergelijkingsobjecten zijn echter alleen de vraagprijzen bekend. Normaliter is de uiteindelijke vaak wat lager dan de vraagprijs. Dus de waarde van 780.000 lijkt me aan de hoge kant. Wanneer ik de vergelijkingsobjecten uitsplits en rekening houd met onderlinge verschillen, dan kom ik tot een vraagprijs c.q. waarde van 630.000. De uiteindelijke verkoopprijs kan lager zijn. En dan is de vraag hoeveel lager gelet op de opmerkingen over het onderhoud en geschatte investeringen zoals genoemd in het rapport van [de kleinkinderen].
Het rapport (...) lijkt een hybride waarderingsmethodiek te bevatten. Een huurwaardekapitalisatie waarna men een technische afschrijving in mindering brengt. Dan komt de taxateur tot een waarde van 555.000. Gezien de andere waarderingen lijkt me deze waardering het meest redelijk c.q het beste.”
12. Over het rapport van de kleinkinderen schrijft hij:
“Op onderstaand taxatierapport heb ik de volgende opmerkingen.
De berekening kan ik niet reproduceren. Het lijkt op een gecorrigeerde vervangingswaarde methodiek.
Verder lijkt het er op dat de onderhoudstoestand slechter wordt voorgesteld dan het is. Een punt dat ik wel kan duiden is de grondwaarde die te laag lijkt als je naar de andere taxatierapporten kijkt. Deze taxateur gaat uit van een waarde van 40.000 / 359 m2 = 111,42 per m2. In een ander taxatierapport wordt gesproken over een grondwaarde van 300 per m2. Dat leidt tot de conclusie dat een waarde van 437.700 reëler is.
370.000 -/- foute grondwaarde 40.000 + goede grondwaarde 107.700 (=359 m2 x 300) = 437.700.
Als ik uit de andere rapporten een grondprijs zou afleiden dan kom ik op 322,50 per m2. Dan bedraagt de waarde 370.000 -/- foute grondwaarde 40.000 + goede grondwaarde 115.778 (=359 m2 x 322,50) = 445.778.
1k neem aan dat de taxateur de waarde laag heeft vastgesteld omdat een renovatie c.q. investering moet plaats vinden van 240.000 tot 260.000.
Deze kosten kan ik niet beoordelen, maar de te maken kosten lijken me aan de hoge kant. Dus misschien zou de waarde op basis van deze benadering nog wat hoger
kunnen zijn.”
13. Verweerder heeft met dagtekening 22 juni 2020 de aanslag erfbelasting opgelegd naar een verkrijging van € 53.879 en een te betalen bedrag van € 6.060.
14. In de e-mail van 13 juli 2020 aan [zoon 2] heeft verweerder ter nadere toelichting van de aanslagen erfbelasting een berekening bijgevoegd. Daarin is de waarde van het chalet op 50% (erflaatsters deel) van € 430.609 (CHF 498.000) gesteld en de legitieme portie van [zoon 2] op € 29.470. In deze toelichting staat:
“(…)
Chalet in Zwitserland
Zoals eerder aangegeven in mijn voornemen tot afwijken, heb ik aangegeven uit te gaan van een gemiddelde waarde van de twee taxatierapporten. De gecorrigeerde waarde van € 430.609 is op de volgende manier tot stand gekomen: Het taxatierapport welke namens [[zoon 1]] is opgesteld geeft een waarde aan van Fr. 555.000. En het taxatierapport welke namens de legatarissen is opgesteld geeft na correctie van de ondergrond een waarde aan van Fr. 441.000. Het gemiddelde van de twee aangegeven waarden bedraagt Fr. 498.000. Tegen een dagkoers van 1 Euro = Fr. 1,15650 op 19 oktober 2017, geeft dit een waarde aan van € 430.609”
Geschil15. In geschil is of de aanslag erfbelasting naar het juiste bedrag is opgelegd. Meer specifiek is in geschil of de waarde van het chalet in Zwitserland juist is vastgesteld. Daarnaast is in geschil of sprake is van schending van algemene beginselen van behoorlijk bestuur.
16. Eiser stelt dat verweerder de waarde van het chalet ten onrechte heeft gecorrigeerd naar een waarde van € 430.609. De waarde moet volgens haar op (50% van) de “Zwitserse WOZ-waarde” van € 141.219 (CHF 163.320) worden gesteld. Aan de taxatierapporten moet volgens eiseres voorbij worden gegaan. Daarnaast is volgens haar sprake van schending van beginselen van behoorlijk bestuur.
17. Verweerder heeft zich vóór de zitting op het standpunt gesteld dat de aanslag erfbelasting dient te worden verminderd, omdat de inkortingsvolgorde van het testament van erflaatster leidt tot een legitieme portie van [zoon 2] van € 87.011. De verkrijging van de kleinkinderen is dan € 32.073 (in plaats van € 53.879) en de aanslag moet worden verminderd naar € 2.136. De waarde van het chalet is volgens verweerder niet te hoog vastgesteld. De "Zwitserse WOZ-waarde” is niet bruikbaar, omdat het chalet moet worden gewaardeerd op de waarde in het economische verkeer. Verweerder heeft de waarde terecht gebaseerd op twee taxatierapporten. Uit de in de vaststellingsovereenkomst opgenomen legitieme portie van € 130.000, kan volgens verweerder bovendien worden afgeleid dat het chalet een waarde heeft van € 774.523. Verweerder stelt verder dat geen sprake is van schending van de beginselen van behoorlijk bestuur.
Beoordeling van het geschil
Waarde chalet
18. Voor het in Zwitserland gelegen chalet ontbreekt een op grond van de Wet waardering onroerende zaken (WOZ) vastgestelde waarde, nu de reikwijdte van de WOZ zich ingevolge artikel 1 van die wet beperkt tot in Nederland gelegen onroerende zaken. Ingevolge artikel 21, zesde lid, van de Successiewet 1956 geldt daarom als uitgangspunt dat de waarde wordt bepaald met overeenkomstige toepassing van de bepalingen van de WOZ. Dat wil zeggen op de waarde die aan de onroerende zaak dient te worden toegekend, indien de volle en onbezwaarde eigendom daarvan zou kunnen worden overgedragen en de verkrijger de zaak in de staat waarin die zich bevindt, onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen, oftewel de waarde in het economisch verkeer.
19. Verweerder heeft de aangegeven waarde gecorrigeerd naar een bedrag van € 430.609. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder niet aannemelijk gemaakt dat deze waarde niet te hoog is. Verweerder is voor deze correctie uitgegaan van twee taxatierapporten, die van de kleinkinderen van 18 januari 2018 en die van [zoon 1] van 13 februari 2018. Verweerder heeft daarbij de grondwaarde die is opgenomen in het taxatierapport van de kleinkinderen gecorrigeerd. Deze grondwaardecorrectie heeft hij daarna gemiddeld en opgeteld bij de taxatiewaarde uit het rapport van de kleinkinderen. De hogere eindwaarde heeft hij vervolgens gemiddeld met de taxatiewaarde uit het taxatierapport van [zoon 1]. Eiseres heeft ter zitting gesteld dat moet worden uitgegaan van een lagere (grond)waarde dan in het rapport van [zoon 1], gelet op de ligging van het chalet. Ten grondslag aan deze stelling heeft eiseres het feit gelegd dat het chalet is gelegen aan de noordkant van het autovrije centrum, terwijl de toegangsweg in het zuiden ligt. Voorts heeft eiseres aangevoerd dat het chalet, anders dan de vergelijkingsobjecten die zijn gebruikt in het taxatierapport van [zoon 1], op ongeveer een kwartier lopen van het centrum ligt en bovendien in een lawinegebied. Verweerder heeft deze specifiek op het chalet betrekking hebbende factoren niet weersproken. Naar het oordeel van de rechtbank moet voor de heffing van erfbelasting dan ook worden uitgegaan van een waarde van het chalet van CHF 380.000 (omgerekend € 328.577 [3] ), zoals bepaald in het taxatierapport van de kleinkinderen.
20. Hetgeen eiseres overigens ten aanzien van de waarde heeft aangevoerd, maakt het voorgaande niet anders. Hierbij overweegt de rechtbank in het bijzonder dat verweerder de waarde terecht niet heeft gebaseerd op de volgens eiseres geldende "Zwitserse WOZ- waarde”, omdat niet aannemelijk is dat dit de waarde in het economische verkeer betreft.
Ook het feit dat uit de onder 4 genoemde vaststellingsovereenkomst een hogere waarde volgt, acht de rechtbank niet van belang. Wat partijen civielrechtelijk met elkaar afspreken kan, afwijken van de fiscale waardering. Bovendien heeft verweerder zich niet op die waarde gebaseerd nu deze waarde ook volgens de waarderingsdeskundige van de Belastingdienst te hoog was.
21. De aanslag moet gelet op het voorgaande worden verminderd met inachtneming van (50% van) een waarde van het chalet van € 328.577 en met inachtneming van de inkortingsregeling volgens de berekeningsmethodiek van verweerder zoals opgenomen in bijlage 27 bij het verweerschrift.
Algemene beginselen van behoorlijk bestuur
22. Voor zover eiseres zich beroept op het vertrouwensbeginsel, faalt dit. Dat bij de aanslagregeling van grootvader de aangegeven “Zwitserse WOZ-waarde” wel is gevolgd, maakt niet dat die nu ook moet worden gevolgd. Aan het volgen van een aangifte kan zonder nadere omstandigheden geen vertrouwen worden ontleend. Van een bewuste standpuntbepaling van verweerder waaraan eiseres een in rechte te beschermen vertrouwen kan ontlenen, is geen sprake.
23. Ook van schending van het zorgvuldigheidsbeginsel, doordat verweerder heeft geweigerd om contact op te nemen met de Zwitserse autoriteiten omtrent de wijze van waarop de “Zwitserse WOZ-waarde” zich verhoudt tot de waarde in het economisch verkeer, is geen sprake. Het had op de weg van eiseres gelegen om deze (veel) lagere waarde aannemelijk te maken.
24. Eiseres heeft verder een beroep gedaan op het gelijkheidsbeginsel. Eiseres stelt dat verweerder bij de afwikkeling van aangiften erfbelasting van andere Nederlandse families met een huis in Wallis en Grächen wel de “Zwitserse WOZ-waarde” heeft geaccepteerd. Eiseres heeft als concreet voorbeeld haar buurvrouw genoemd. Met het noemen van één eventueel vergelijkbaar geval is echter niet voldaan aan de zogeheten meerderheidsregel. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat er meer vergelijkbare gevallen zijn. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel faalt dan ook.
25. Van schending van het motiveringsbeginsel is evenmin sprake. Verweerder maakt in de uitspraak op bezwaar voldoende duidelijk op welke gronden de bezwaren van eiseres zijn afgewezen.
26. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard. De aanslag dient te worden verminderd met inachtneming van wat is bepaald onder r.o. 21 van deze uitspraak.
Proceskosten
27. De rechtbank ziet aanleiding om verweerder te veroordelen in de door eiseres gestelde en door verweerder niet betwiste reiskosten die haar gemachtigde in verband met het bijwonen van de zitting heeft gemaakt. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht vastgesteld op € 75,13 aan reiskosten. De reiskosten van de gemachtigde bedragen in totaal € 300,54, maar worden slechts gedeeltelijk aan deze zaak toegerekend. De zaken met de zaaknummers SGR 22/1685, SGR 22/1686, SGR 22/1687 en SGR 22/1688 zijn immers gelijktijdig op zitting behandeld en worden aangemerkt als samenhangende zaken.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de belastingaanslag tot één berekend met inachtneming van deze uitspraak;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde bestreden besluit;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 75,13.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.C. van der Wel, voorzitter, en mr. S.E. Postema en
mr. J.J. Arts, leden, in aanwezigheid van mr. L.J.E. Steijvers, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 19 april 2023.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht).
Dat kan digitaal via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan ook door verzending van een brief aan het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302, 2500 EH Den Haag.
Bij het instellen van het hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2. het hogerberoepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. Verder moet het hoger beroepschrift ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de datum van verzending;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).