Uitspraak
Rechtbank DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummer: SGR 18/5326
uitspraak van de meervoudige kamer van 21 maart 2019 in de zaak tussen
[eiseres] , wonende te [plaats] , [plaats] (Verenigd Koninkrijk), eiseres
(gemachtigde: C. Overduin),
de ontvanger van de Belastingdienst, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft bij beschikking van 28 februari 2018 eiseres aansprakelijk gesteld voor onbetaald gebleven naheffingsaanslagen loonheffingen opgelegd aan [Ltd.] Ltd. (de belastingschuldige), alsmede voor de aan de belastingschuldige opgelegde vergrijpboeten en de aan haar in rekening gebrachte heffingsrente en belastingrente.
Bij beschikking van 6 maart 2018 is de aansprakelijkstelling ambtshalve verminderd in die zin dat eiseres niet langer aansprakelijk wordt gesteld voor de aan de belastingschuldige opgelegde vergrijpboeten.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 27 juni 2018 de beschikking aansprakelijkstelling gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 januari 2019.
Namens eiseres zijn verschenen haar gemachtigde en [X]. Namens verweerder zijn verschenen mr. E.J.L. Heerenveen, mr. R.A.M. Vissers, mr. Y.M. Joesoef Djamil en drs. A.J. Braber.
De onderhavige zaak is ter zitting tegelijk behandeld met de zaak (nummer SGR 18/5327) van de heer [A] (de partner).
Overwegingen
Feiten
1. Eiseres is, samen met de partner, directeur-grootaandeelhouder van de belastingschuldige. De belastingschuldige is een op 18 oktober 1996 naar het recht van het Verenigd Koninkrijk (VK) opgerichte limited. De belastingschuldige is ingeschreven bij de Companies House in het VK.
2. Op 1 mei 2014 heeft verweerder bij de belastingschuldige een boekenonderzoek ingesteld naar de aangiften loonheffingen voor het tijdvak 1 januari 2012 tot en met
31 december 2012. Dit boekenonderzoek is op 2 mei 2014 uitgebreid naar de jaren 2009 tot en met 2011 en 2013. In 2015 is het boekenonderzoek uitgebreid naar de aangiften loonheffingen voor het tijdvak 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014. De uitkomsten van het boekenonderzoek zijn neergelegd in een controlerapport met dagtekening
1 juni 2016, waarvan een kopie tot de gedingstukken behoort.
3. Blijkens voormeld rapport heeft verweerder tijdens het boekenonderzoek onder andere geconstateerd dat de belastingschuldige de in haar verlies- en winstrekeningen opgenomen ‘directors fees’ ten onrechte niet in haar loonadministratie heeft verantwoord en voorts dat de belastingschuldige, naast de toepassing van de 30%-regeling, op declaratiebasis onbelaste kostenvergoedingen voor ‘house- en living allowances’ aan eiseres en de partner heeft uitbetaald. Verweerder deelt mee dat een en ander zal worden gecorrigeerd en dat voorts aan de belastingschuldige vergrijpboeten zullen worden opgelegd.
4. Aan de belastingschuldige zijn vervolgens de hierna vermelde naheffingsaanslagen opgelegd:
- een naheffingsaanslag loonheffingen over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met
31 december 2009, gedagtekend 16 december 2014, ten bedrage van € 75.000.
Hierbij is voorts een bedrag van € 10.692 aan heffingsrente in rekening gebracht;
- een naheffingsaanslag loonheffingen over het tijdvak 1 januari 2010 tot en met
31 december 2010, gedagtekend 14 december 2015, ten bedrage van € 180.219, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 45.054. Voorts is € 28.356 aan heffingsrente in rekening gebracht;
- een naheffingsaanslag loonheffingen over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met
31 december 2011, gedagtekend 17 juni 2016, ten bedrage van € 167.016, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 41.754. Voorts is € 25.186 aan heffingsrente in rekening gebracht;
- een naheffingsaanslag loonheffingen over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met
31 december 2012, gedagtekend 26 oktober 2016, ten bedrage van € 103.825, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 25.956. Voorts is € 14.714 aan belastingrente in rekening gebracht;
- een naheffingsaanslag loonheffingen over het tijdvak 1 januari 2013 tot en met
31 december 2013, gedagtekend 26 oktober 2016, ten bedrage van € 145.431, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 36.357. Voorts is € 16.264 aan belastingrente
in rekening gebracht;
- een naheffingsaanslag loonheffingen over het tijdvak 1 januari 2014 tot en met
31 december 2014, gedagtekend 26 oktober 2016, ten bedrage van € 107.183, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 26.795. Voorts is € 7.967 aan belastingrente in rekening gebracht.
5. De belastingschuldige heeft tegen de voormelde naheffingsaanslagen en boetebeschikkingen bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar van 15 maart 2017 zijn
de naheffingsaanslagen in stand gelaten en de vergrijpboeten verminderd.
De belastingschuldige heeft daartegen beroep ingesteld. Bij uitspraak van de rechtbank
Den Haag van 11 september 2018, zaaknummers: SGR 17/2894 t/m SGR 17/2899, ECLI:NL:RBDHA:2018:12021, zijn de beroepen van de belastingschuldige ongegrond verklaard. De belastingplichtige heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld.
6. De belastingschuldige heeft de aan haar opgelegde naheffingsaanslagen en vergrijpboeten en de aan haar in rekening gebrachte heffings- en belastingrente niet betaald, hetgeen heeft geresulteerd in de hier aan de orde zijnde aansprakelijkstelling.
Geschil7. In geschil is of eiseres terecht aansprakelijk is gesteld. In het bijzonder spitst het geschil zich toe op de vragen of:
- in de bezwaarfase alle op de zaak betrekking hebbende stukken ter inzage zijn gelegd;
- eiseres is aan te merken als bestuurder van de belastingschuldige;
- de betalingsonmacht van de belastingschuldige rechtsgeldig is gemeld;
- als er geen sprake is van een rechtsgeldige melding van de betalingsonmacht, dit aan eiseres kan worden tegengeworpen;
- de ontvanger reeds uit anderen hoofde bekend was met de betalingsonmacht van de belastingschuldige;
- eiseres voor een te hoog bedrag aansprakelijk is gesteld;
- er sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur;
- de ontvanger heeft gehandeld in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.
Beoordeling van het geschil
Ter inzage legging van alle op de zaak betrekking hebbende stukken
8. Eiseres stelt dat verweerder niet heeft voldaan aan zijn verplichting om alle op de zaak betrekking hebbende stukken ter inzage te leggen.
9. Ingevolge artikel 7:4, tweede lid, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb), dient verweerder het bezwaarschrift en alle verder op de zaak betrekking hebbende stukken voorafgaand aan het horen ter inzage te leggen.
10. Tussen partijen is niet in geschil dat enkele stukken pas bij de uitspraak op bezwaar door verweerder zijn overgelegd. Het betreft stukken van de Companies House, te weten een formulier “appointment of director or secretary” en de oprichtingsakte van de belastingschuldige en daarnaast de jaarstukken voor de jaren 2008 tot en met 2014.
Eiseres stelt derhalve in zoverre terecht dat verweerder niet heeft voldaan aan zijn in artikel 7:4, tweede lid, van de Awb, genoemde verplichting. Echter, nu eiseres pas tijdens het hoorgesprek heeft betwist dat zij als bestuurder van de belastingschuldige is aan te merken en zij bovendien zelf de beschikking heeft over de voormelde stukken, is de rechtbank van oordeel dat eiseres niet is benadeeld door de omstandigheid dat die stukken pas bij de uitspraak op bezwaar door verweerder zijn overgelegd. De rechtbank gaat daarom met toepassing van artikel 6:22 van Pro de Awb aan dit gebrek voorbij.
11. Voor zover eiseres tevens heeft willen stellen dat verweerder niet heeft voldaan aan artikel 8:42, eerste lid, van de Awb, nu verweerder niet alle stukken die hem ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming aan de belanghebbende en aan de rechter heeft overgelegd, wordt opgemerkt dat eiseres niet heeft geconcretiseerd welke op de zaak betrekking hebbende stukken niet zouden zijn overgelegd en evenmin gemotiveerd waarom die stukken van enig belang kunnen zijn geweest voor de besluitvorming van verweerder.
Is eiseres terecht aangemerkt als bestuurder?
12. Verweerder heeft zowel eiseres als de partner als bestuurder van de belastingschuldige aansprakelijk gesteld. Eiseres betwist dat zij als bestuurder van de belastingschuldige kan worden aangemerkt.
13. Uit de stukken van de inschrijving in de Companies House blijkt dat eiseres en de partner zijn benoemd tot directeur van de belastingschuldige. Eerst per 10 juli 2014 wordt daarnaast R.F. Brown benoemd tot directeur van de belastingschuldige. Aldus waren eiseres en de partner in ieder geval tot 10 juli 2014 als enige gerechtigd om het beleid te voeren en dienaangaande beslissingen te nemen. Tot de stukken van het geding behoren voorts kopieën van zogenoemde ‘director’s reports’ voor de jaren 2010, 2012, 2013 en 2014, waarin uitdrukkelijk wordt vermeld dat eiseres en de partner in de desbetreffende jaren als directeur van de belastingschuldige optraden. Deze ‘director’s reports’ zijn ondertekend door eiseres. Verder blijkt uit de kopieën van de aktes van bijeenkomsten van de directeuren dat eiseres en de partner daarbij als enigen aanwezig waren. Aldus is de rechtbank van oordeel dat verweerder eiseres terecht als bestuurder van de belastingschuldige heeft aangemerkt. Eiseres heeft met haar blote stelling dat zij geen bestuurder is, het tegendeel niet aannemelijk gemaakt.
Melding betalingsonmacht belastingschuldige
14. De belastingschuldige heeft op 31 maart 2017 een melding van betalingsonmacht gedaan. Bij beslissing van 11 april 2017 heeft verweerder meegedeeld dat de melding van betalingsonmacht voor de loonheffingen over de tijdvakken 2009 tot en met 2014 niet rechtsgeldig is. Eiseres stelt dat de betalingsonmacht wel rechtsgeldig is gemeld. Subsidiair stelt zij dat, als er geen sprake is van een rechtsgeldige melding, dit niet aan haar kan worden tegengeworpen. Eiseres stelt meer subsidiair dat een melding van betalingsonmacht niet nodig was, omdat verweerder al langs andere weg op de hoogte was van de betalingsonmacht.
15. Nu aan de belastingschuldige naheffingsaanslagen zijn opgelegd, is uitsluitend de meldingsregeling van artikel 7, tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 (het Uitvoeringsbesluit) van toepassing. Dit artikellid luidt:
“In geval van betalingsonmacht ter zake van een naheffingsaanslag die is opgelegd vanwege de omstandigheid dat de verschuldigde belasting meer beloopt dan die welke overeenkomstig de aangifte is dan wel had moeten worden afgedragen of voldaan, kan, voor zover die omstandigheid niet is te wijten aan opzet of grove schuld van het lichaam, in afwijking van het eerste lid, de mededeling worden gedaan uiterlijk twee weken na de vervaldag van die aanslag.”
16. Uit de tekst van artikel 7, tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit, volgt dat geen rechtsgeldige melding van betalingsonmacht kan worden gedaan voor een naheffingsaanslag die het gevolg is van opzet of grove schuld van het lichaam.
17. In de hiervoor onder 5 vermelde uitspraak van 11 september 2018 heeft de rechtbank geoordeeld dat de inspecteur met hetgeen hij heeft aangevoerd aannemelijk heeft gemaakt dat het aan grove schuld van de belastingschuldige is te wijten dat te weinig loonheffingen zijn afgedragen. Er zijn in de onderhavige procedure geen feiten of omstandigheden gesteld of gebleken die de rechtbank aanleiding geven om thans anders te oordelen, waardoor het oordeel dat de naheffingsaanslagen te wijten zijn aan grove schuld van het lichaam wordt gevolgd. Ingevolge voormeld artikel 7, tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit, kan er dan geen rechtsgeldige melding van betalingsonmacht worden gedaan. Dat de belastingschuldige feitelijk wel een melding heeft gedaan, doet niet ter zake. Evenmin is van belang of verweerder al dan niet langs andere weg op de hoogte was van de betalingsonmacht (vgl. HR 23 december 2011, nr. 10/01211, ECLI:NL:HR:2011:BR7038 en HR 6 april 2012, 11/01496, ECLI:NL:HR:2012:BR7065).
18. Nu geen rechtsgeldige melding van betalingsonmacht kon worden gedaan, heeft dat tot gevolg dat wordt vermoed dat het niet betalen aan eiseres, of althans mede aan eiseres, is te wijten. Eiseres wordt slechts toegelaten tot weerlegging van dat vermoeden als zij aannemelijk maakt dat het feit dat er niet rechtsgeldig kon worden gemeld, niet aan haar is te wijten.
Kan eiseres worden verweten dat er niet rechtsgeldig kon worden gemeld?
19. Eiseres stelt dat het niet aan haar is te wijten dat de betalingsonmacht niet rechtsgeldig is gemeld. Zij voert daartoe aan dat de grove schuld van de belastingschuldige haar niet kan worden tegengeworpen.
20. De rechtbank volgt eiseres hierin niet. Zoals de rechtbank hiervoor onder 13 heeft geoordeeld, waren eiseres en de partner, in ieder geval tot 10 juli 2014, de enige bestuurders van de belastingschuldige. Zij namen de beslissingen en zij hebben feitelijk namens de belastingschuldige gehandeld. De grove schuld van de belastingschuldige is daarmee een rechtstreeks gevolg van de beslissingen en het handelen van eiseres en de partner. Daaraan doet niet af dat, naar eiseres stelt, er voor de loonadministratie een deskundig kantoor is ingeschakeld. Zoals ook geoordeeld door de rechtbank in haar beslissing van 11 september 2018 onder rechtsoverweging 34, is gesteld noch gebleken dat een deskundig kantoor ter zake om advies is gevraagd of dat een dergelijk kantoor zich jegens de belastingschuldige (en daarmee ook jegens eiseres en haar partner) heeft uitgelaten over de voorwaarden die verbonden zijn aan het onbelast kunnen uitbetalen van de ‘directors fees’ en de kostenvergoedingen. Aldus is het evengoed aan eiseres - die samen met de partner feitelijk het bestuur voert van de belastingschuldige - te wijten dat er niet rechtsgeldig kon worden gemeld. Eiseres kan daarom niet worden toegelaten tot weerlegging van het vermoeden dat het niet betalen aan haar is te wijten. De stelling van eiseres dat geen sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur behoeft daarom geen behandeling.
Hoogte van de aansprakelijkstelling
21. Eiseres stelt dat zij voor een te hoog bedrag aansprakelijk is gesteld. Zij voert daartoe aan dat zij ten onrechte aansprakelijk is gesteld voor de vergrijpboeten, de invorderings-, de heffings- en belastingrente. Voorts stelt eiseres dat de naheffingsaanslagen tot te hoge bedragen zijn vastgesteld.
22. Reeds bij beschikking van 6 maart 2018 heeft verweerder de aansprakelijkstelling ambtshalve verminderd in die zin dat eiseres niet langer aansprakelijk wordt gesteld voor de aan de belastingschuldige opgelegde vergrijpboeten. Ook is eiseres niet aansprakelijk gesteld voor de invorderingsrente. In zoverre mist de klacht dus feitelijke grondslag.
23. Met betrekking tot de naheffingsaanslagen heeft de rechtbank in zijn uitspraak van 11 september 2018 geoordeeld dat verweerder de correcties terecht heeft aangebracht en heeft de rechtbank verweerder gevolgd in zijn berekeningen van die correcties zoals neergelegd in het controlerapport. De rechtbank ziet geen aanleiding om thans anders te oordelen.
24. Met betrekking tot de stelling van eiseres dat haar ter zake van het belopen van de heffings- en belastingrente geen verwijt kan worden gemaakt en zij daarom ten onrechte ook voor die bedragen aansprakelijk is gesteld, overweegt de rechtbank het volgende.
Uit hetgeen de rechtbank hiervoor onder 20 heeft overwogen, volgt dat het aan de beslissingen en het handelen van eiseres en de partner is te wijten dat er aanvankelijk te weinig loonheffingen zijn afgedragen en er naheffingsaanslagen moesten worden opgelegd. Aldus is ook het belopen van de heffingsrente en de belastingrente (mede) aan eiseres te wijten. Eiseres is daarom terecht aansprakelijk gesteld voor de aan de belastingschuldige in rekening gebrachte heffings- en belastingrente.
Algemene beginselen van behoorlijk bestuur
25. Eiseres stelt dat verweerder heeft gehandeld in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Zij voert daartoe onder meer aan dat verweerder heeft gevraagd naar de aan de belastingschuldige gegeven fiscale adviezen. Verweerder zou aldus hebben gehandeld in strijd met het beginsel van fair play. Eiseres wijst hierbij naar het arrest van
23 september 2005, ECLI:NL:HR:AU3140.
26. In even vermeld arrest van 23 september 2005 heeft de Hoge Raad overwogen dat het beginsel van fair play zich ertegen verzet dat de inspecteur van zijn bevoegdheid op grond van artikel 47 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) gebruik maakt om kennis te krijgen van rapporten en andere geschriften van derden voor zover zij ten doel hebben de fiscale positie van de belastingplichtige te belichten of hem daaromtrent te adviseren.
27. Vooropgesteld moet worden dat in deze procedure alleen het handelen van verweerder, derhalve de Ontvanger, aan de orde kan worden gesteld en deze heeft geen bevoegdheden op grond van artikel 47 van Pro de Awr. Voorts heeft verweerder ter zitting verklaard dat destijds de indruk werd gewekt dat de handelwijze met betrekking tot de hier aan de orde zijnde loonbestanddelen zou zijn geadviseerd door een derde. Verweerder heeft om die reden gevraagd naar bewijs voor dergelijke adviezen. Eiseres heeft deze gang van zaken niet weersproken. Dienaangaande merkt de rechtbank op dat het verweerder vrij staat om te vragen naar bewijs voor iets wat de wederpartij stelt of lijkt te stellen. Van een schending van het fair-play beginsel is onder die omstandigheden geen sprake.
28. Eiseres stelt voorts dat verweerder ten onrechte niet alle bestuurders aansprakelijk heeft gesteld. Aldus zou verweerder hebben gehandeld in strijd met het rechtszekerheidsbeginsel en het zorgvuldigheidsbeginsel.
29. Verweerder is in beginsel gehouden om alle bestuurders aansprakelijk te stellen, maar dat hij daar op goede gronden van mag afwijken, bijvoorbeeld als een bepaalde bestuurder meer verhaalsmogelijkheden biedt. Verweerder heeft zowel eiseres als de partner aansprakelijk gesteld. Zij waren tot 10 juli 2014 de bestuurders van de belastingschuldige. Gesteld noch gebleken is dat er tot die datum nog andere personen als bestuurder hebben opgetreden. Eerst per 10 juli 2014 is ook R.F. Brown benoemd tot directeur. Echter, gelet op haar destijds al zeer hoge leeftijd (tachtig jaar), acht de rechtbank het niet aannemelijk dat R.F. Brown ook feitelijk als bestuurder van de belastingschuldige heeft opgetreden. Verweerder heeft er daarom voor kunnen en mogen kiezen om R.F. Brown niet aansprakelijk te stellen. Van een onzorgvuldige belangenafweging is geen sprake.
Evenmin valt in te zien waarom verweerder zou hebben gehandeld in strijd met het rechtszekerheidsbeginsel.
30. Eiseres komt voorts op tegen de beslissing van verweerder van 11 juli 2018 om in de beroepsfase geen uitstel van betaling te verlenen, alsmede tegen het gelegde conservatoir beslag.
32. In artikel 1 van Pro de Bevoegdheidsregeling bestuursrechtspraak is, voor zover hier van belang, het volgende bepaald:
“Hoofdstuk 1. Van beroep uitgezonderde besluiten (artikel 8:5)
Tegen een besluit, genomen op grond van een in dit artikel genoemd voorschrift of anderszins in dit artikel omschreven, kan geen beroep worden ingesteld.
(…)
Invorderingswet 1990, met uitzondering van de artikelen 30, 49 en 62a.”
33. De beslissing van verweerder van 11 juli 2018 om geen uitstel van betaling te verlenen, is genomen op grond van artikel 25 van Pro de Invorderingswet 1990 (IW 1990). Het conservatoir beslag is geregeld in artikel 51 van Pro de IW 1990. De rechtbank is daarom niet bevoegd om daarover te oordelen. Een geschil hierover kan alleen aan de burgerlijke rechter worden voorgelegd.
34. Eiseres heeft in het kader van haar stelling dat verweerder heeft gehandeld in strijd
met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur ook aangevoerd dat verweerder ten onrechte niet heeft gewacht op de reactie van eiseres op het hoorverslag alvorens uitspraak op bezwaar te doen.
35. Hoewel de klacht terecht is en verweerder de termijn voor het geven van een reactie op het hoorverslag had moeten afwachten alvorens uitspraak op het bezwaar te doen, is dit verzuim naar het oordeel van de rechtbank niet zodanig ernstig dat moet worden geoordeeld dat verweerder hiermee het zorgvuldigheidsbeginsel heeft geschonden. Voorts heeft de rechtbank in beroep kennis genomen van de opmerkingen van eiseres op het hoorverslag.
36. Eiseres heeft tot slot nog gesteld dat verweerder er geen blijk van heeft gegeven een individuele afweging te hebben gemaakt. De rechtbank kan eiseres hierin niet volgen. In de beschikking aansprakelijkstelling heeft verweerder voldoende uiteengezet op welke gronden eiseres aansprakelijk is gesteld. Hieruit blijkt naar het oordeel van de rechtbank dat verweerder wel degelijk een individuele afweging heeft gemaakt. Daaraan doet niet af dat verweerder voorafgaand aan de aansprakelijkstelling geen rapport of schriftelijk stuk heeft opgesteld. Evenmin doet daaraan af dat verweerder bij zijn afweging om eiseres al dan niet aansprakelijk te stellen rekening zal hebben gehouden met informatie afkomstig van de inspecteur.
Slotsom
37. Uit hetgeen de rechtbank hiervoor heeft overwogen, volgt dat eiseres terecht en voor een juist bedrag aansprakelijk is gesteld. Het beroep dient daarom ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
38. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart zich onbevoegd voor zover het beroep is gericht tegen de beslissing van verweerder om geen uitstel van betaling te verlenen en tegen het gelegde conservatoir beslag;
- verklaart het beroep voor het overige ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. E. Kouwenhoven, voorzitter, en mr. A.D. van Riel en
mr. D.M. Drok, leden, in aanwezigheid van mr. W.M.M.A. van der Vegt, griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 21 maart 2019.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302,
2500 EH Den Haag.