Uitspraak
Rechtbank DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummer: SGR 16/9978
uitspraak van de meervoudige kamer van 29 juni 2017 in de zaak tussen
[eiseres] B.V., gevestigd te [vestigingsplaats] , eiseres
(gemachtigde: R. van Pelt),
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Belastingen, kantoor [kantoorplaats], verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2010 een navorderingsaanslag vennootschapsbelasting (Vpb) opgelegd naar een belastbare winst van € 15.341.680 en, na verrekening van (voorvoegings)verliezen, een belastbaar bedrag van nihil (de navorderingsaanslag). Gelijktijdig met de navorderingsaanslag heeft verweerder een verliesverrekeningsbeschikking van € 15.341.680 vastgesteld (de verliesverrekeningsbeschikking).
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 9 november 2016 de navorderingsaanslag en de verliesverrekeningsbeschikking gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 mei 2017.
Eiseres is vertegenwoordigd door mr. G.H. de Soeten, mr. E.E.A. Schutjes, [persoon] en mr. M.W. Schouten. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. I.R.J. Thijssen en drs. P.C. Peer-Ouwehand.
Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
Overwegingen
Feiten
1. Eiseres, een vastgoedonderneming, staat aan het hoofd van een fiscale eenheid voor de Vpb die bestaat uit diverse vennootschappen in Nederland.
2. In de jaren 2002 tot en met 2009 zijn zowel door eiseres als door nadien in de fiscale eenheid gevoegde dochtermaatschappijen aanzienlijke (voorvoegings)verliezen geleden.
3. Met dagtekening 7 mei 2012 is een (aangifteconforme) definitieve verliesbeschikking Vpb 2009 vastgesteld naar een verlies van € 20.759.606. Tevens is in deze verliesbeschikking vermeld dat ultimo 2009 het totaalbedrag aan verrekenbare verliezen € 44.633.791 bedraagt.
4. Het verlies over 2009 is bij beschikking van 12 mei 2012 voor een bedrag van € 2.730.442 achterwaarts verrekend met voorvoegingswinst uit 2006 van een dochtervennootschap van eiseres.
5. Eiseres heeft met dagtekening 19 juli 2012 aangifte Vpb gedaan voor het jaar 2010 naar een belastbare winst van € 15.341.681 en, na verrekening van een (voorvoegings)verlies van € 399.342 (met omschrijving “ANH”, zonder vermelding van (verlies)jaar), een belastbaar bedrag van € 14.942.339.
6. Met dagtekening 18 augustus 2012 is een aangifteconforme voorlopige aanslag Vpb 2010 (de V.00) opgelegd naar een belastbare winst van € 15.341.681 en een belastbaar bedrag van € 14.942.339.
7. Op 6 september 2012 heeft eiseres tegen de V.00 bezwaar gemaakt, omdat na verrekening van de aanwezige compensabele verliezen een belastbaar bedrag van nihil zou resteren.
8. Op 20 oktober 2012 heeft verweerder de V.00 verminderd naar nihil. Daarbij heeft verweerder zowel de belastbare winst als het belastbaar bedrag verminderd naar nihil.
9. Met dagtekening 22 november 2014 heeft verweerder de (primitieve) aanslag Vpb 2010 (de definitieve aanslag) vastgesteld naar een belastbare winst en een belastbaar bedrag van nihil. Daarbij heeft verweerder tevens een verzuimboete van € 2.460 aan eiseres opgelegd wegens het te laat indienen van de aangifte Vpb 2010. Op de definitieve aanslag is vermeld dat het totaalbedrag aan verrekenbare verliezen € 41.903.349 bedraagt.
10. Op 12 december 2014 heeft eiseres bezwaar gemaakt tegen de definitieve aanslag. Daarbij heeft eiseres verzocht de verzuimboete van € 2.460 te vernietigen. Daarnaast richt het bezwaar zich tegen de op de definitieve aanslag vermelde mededeling dat ultimo 2010 het totaalbedrag aan verrekenbare verliezen € 41.903.349 bedraagt in plaats van € 50.283.228.
11. Eiseres heeft het bezwaar tegen de definitieve aanslag, nadat diverse besprekingen met verweerder en een hoorgesprek hebben plaatsgevonden, ingetrokken.
12. Met dagtekening 6 februari 2016 heeft verweerder de navorderingsaanslag opgelegd waarbij de belastbare winst is vastgesteld op € 15.341.680, conform de door eiseres in de aangifte Vpb 2010 verantwoorde belastbare winst. Gelijktijdig met de navorderingsaanslag heeft verweerder een verliesverrekeningsbeschikking van eveneens € 15.341.680 vastgesteld. Als gevolg daarvan bedraagt het belastbare bedrag van de navorderingsaanslag nihil.
Geschil
13. In geschil is of de verliesverrekeningsbeschikking van € 15.341.680 in stand kan blijven. Eiseres beantwoordt deze vraag ontkennend, verweerder bevestigend. De navorderingsaanslag is niet langer in geschil.
14. Eiseres stelt zich - kort gezegd - op het standpunt dat de verliesverrekeningsbeschikking moet worden aangemerkt als een herzieningsbeschikking waarmee de eerdere, impliciet bij de primitieve aanslag Vpb 2010 gegeven, primitieve verliesverrekeningsbeschikking 2010 van nihil is herzien. Een dergelijke herziening van een verliesverrekeningsbeschikking ten nadele van de belastingplichtige is in strijd met het wettelijk stelsel omdat dat niet in een mogelijkheid daartoe voorziet, aldus eiseres.
Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en tot vernietiging van de verliesverrekeningsbeschikking.
15. Verweerder heeft het standpunt van eiseres gemotiveerd weersproken en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Beoordeling van het geschil
16. Niet in geschil is dat eiseres in 2010 een belastbare winst heeft genoten van € 15.341.680, welk bedrag door eiseres is verantwoord in haar aangifte Vpb 2010. Daarnaast is niet in geschil dat eiseres beschikt over verrekenbare voorvoegingsverliezen van (ten minste) € 15.341.680, welke voorvoegingsverliezen niet (of niet volledig) zijn geclaimd in de aangifte Vpb 2010.
17. Ook is niet (langer) in geschil dat bij de vaststelling van de definitieve aanslag de belastbare winst, in afwijking van de door eiseres ingediende aangifte Vpb 2010, foutief is vastgesteld op nihil, dat deze fout tot gevolg heeft gehad dat bij het vaststellen van de definitieve aanslag een verliesverrekeningsbeschikking van € 15.341.680 achterwege is gebleven en dat de fout kenbaar was.
18. Vast staat dat verweerder vervolgens, om de onder 17 genoemde fout te herstellen, de navorderingsaanslag aan eiseres heeft opgelegd en daarbij tevens de betwiste verliesverrekeningsbeschikking heeft vastgesteld. De vraag ligt voor of voor het vaststellen van deze verliesverrekeningsbeschikking een wettelijke grondslag bestaat. De rechtbank beantwoordt deze bevestigend en overweegt daartoe het volgende.
19. De verliesverrekeningsbeschikking is vastgesteld op grond van artikel 21a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (de Wet Vpb). Dit artikel (tekst 2010) luidt als volgt:
“Art. 21a
Het bedrag van een met de belastbare winst, onderscheidenlijk het Nederlandse inkomen, van een volgend jaar verrekend verlies wordt door de inspecteur, gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag over dat jaar, vastgesteld bij voor bezwaar vatbare beschikking.
Het bedrag van het verrekende verlies wordt op het aanslagbiljet afzonderlijk vermeld.
Rechtsmiddelen tegen de beschikking bedoeld in het eerste lid kunnen uitsluitend betrekking hebben op de toepassing van de artikelen 20 en 20a, alsmede, indien geen belasting is verschuldigd, tegen de grootte van het verrekende bedrag.”
20. De rechtbank overweegt, in navolging van de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 11 maart 2003 (nr. 01/3032, ECLI:NL:GHAMS:2003:AF8358) dat, ofschoon de tekst van artikel 21a, eerste lid, van de Wet Vpb spreekt van een beschikking die gelijktijdig wordt vastgesteld met het vaststellen van de aanslag over het desbetreffende jaar, uit deze bepaling niet volgt dat een dergelijke verliesverrekeningsbeschikking uitsluitend mag worden vastgesteld tegelijkertijd met een (primitieve) aanslag. Hierbij acht de rechtbank van belang dat in de Memorie van Toelichting bij het wetsvoorstel dat heeft geleid tot de Wet van 23 december 1994, Stb. 937, het volgende is opgemerkt:
"3. Vaststelling van verliezen bij beschikking
(…)
Met het oog op de rechtszekerheid acht ik het (…) niet alleen met betrekking tot verliezen in de ondernemingssfeer, maar ook met betrekking tot andere nog te verrekenen verliezen van belang, dat de belastingplichtigen op een redelijke termijn zekerheid krijgen over de hoogte van het te verrekenen bedrag.
(…)
4. Verrekening van verliezen
De achterwaartse verrekening van verliezen geschiedt thans door vermindering van de aanslag over een voorafgaand jaar bij voor bezwaar vatbare beschikking door de inspecteur. Bij de voorwaartse verliesverrekening ligt dat anders. Deze verrekening maakt onderdeel uit van de aanslagregeling over het jaar waarnaar het verlies wordt vooruitgewenteld. Als de te betalen belasting nihil is, bij voorbeeld als gevolg van de voorwaartse verrekening, behoeft er over dat jaar geen aanslag te worden vastgesteld. Wordt er wel een nihil-aanslag vastgesteld, dan behoeft niet duidelijk te blijken tot welk bedrag er verliezen zijn verrekend terwijl tegen een nihil-aanslag geen bezwaar en beroep mogelijk is. Dit betekent dat pas later, als er een positieve aanslag wordt opgelegd, kan blijken tot welke bedragen in het verleden verliezen zijn verrekend, en dat de belastingplichtige pas op dat moment tegen deze verrekening bezwaar en beroep kan aantekenen.
Teneinde meer duidelijkheid te scheppen omtrent het bedrag van het verrekende verlies, stel ik voor de voorwaartse verliesverrekening eveneens te laten geschieden bij voor bezwaar vatbare beschikking van de inspecteur." (Kamerstukken II, 1994/95, 23 962, nr. 3, blz. 4-6).
21. Uit de hiervoor aangehaalde passage uit de Memorie van Toelichting volgt dat de wetgever met de introductie van artikel 21a van de Wet Vpb heeft beoogd een belastingplichtige eerder zekerheid te verschaffen omtrent de omvang van het verrekende verlies, te weten telkens bij het vaststellen van de aanslag over een jaar ongeacht of die aanslag leidt tot een positief bedrag. Deze bedoeling van de wetgever houdt naar het oordeel van de rechtbank in elk geval in dat ook in de onderhavige situatie vaststelling van een verliesverrekeningsbeschikking, ongeacht of deze - zoals eiseres stelt - als een herziening van een eerdere verliesverrekeningsbeschikking van nihil geldt, mogelijk moet worden geacht. Met deze bedoeling van de wetgever is het, in de gevallen waarin de inspecteur tot het oordeel komt dat bij het opleggen van de aanslag ten gevolge van een kenbare fout geen dan wel te weinig verlies is verrekend, niet goed te verenigen dat vorenbedoelde zekerheid alleen zou kunnen worden verschaft ingeval herstel van de fout tot een positief belastingbedrag leidt en dat die zekerheid niet ook zou kunnen worden verschaft ingeval herstel van de fout niet een bedrag aan verschuldigde belasting oplevert, zoals in het onderhavige geval.
22. Gelet op het voorgaande acht de rechtbank in de onderhavige situatie vaststelling van een verliesverrekeningsbeschikking mogelijk. Dit volgt naar het oordeel van de rechtbank ook uit het arrest van de Hoge Raad van 2 juni 2006, nr. 41052, ECLI:NL:HR:2006:AU2297:
“5.1. (…) Het middel gaat uit van de opvatting dat de omvang van voor verrekening vatbare in voorgaande jaren geleden verliezen geen wijziging ondergaat indien in een bepaald jaar wel belastbare winst is genoten doch - wegens het verstreken zijn van de aanslagtermijn - de vastgestelde aanslag is vernietigd. Deze opvatting miskent echter dat ingevolge artikel 7, lid 2, van de Wet het belastbare bedrag de resultante is van de belastbare winst verminderd met de op de voet van Hoofdstuk IV van de Wet te verrekenen verliezen en dat in artikel 21a, lid 1, van de Wet - anders dan in artikel 21, lid 1, waarin het gaat om een beschikking die een aanslag wijzigt - is bepaald dat in een beschikking wordt vastgelegd hoeveel van het voor verrekening vatbare verlies in een bepaald jaar door vermindering van de belastbare winst is verrekend. De omvang van het aldus vast te leggen verrekende verlies is niet afhankelijk van de in een aanslag over dat jaar vastgestelde, verschuldigde belasting.
Nu het bepaalde in artikel 11, lid 3, van de Awr geen verdere strekking heeft dan dat het na het verstrijken van de termijn van drie jaar niet kan komen tot het vaststellen van een belastingschuld (vgl. HR 16 oktober 1991, nr. 26416, BNB 1991/339), en de met artikel 21a van de Wet beoogde rechtszekerheid ook wordt bereikt indien de verliesverrekeningsbeschikking wordt vastgesteld na afloop van die termijn, heeft het Hof terecht geoordeeld dat de vernietiging van de aan belanghebbende voor het jaar 1995/1996 opgelegde aanslag niet tevens diende te leiden tot vernietiging van de over dat jaar vastgestelde verliesverrekeningsbeschikking. Voorzover het middel zich keert tegen dat oordeel faalt het derhalve.”
23. Het voorstaande betekent dat verweerder de verliesverrekeningsbeschikking terecht en tot het juiste bedrag heeft vastgesteld en dat deze in stand kan blijven.
24. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
25. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. E.E. Schotte, voorzitter, en mr. E. Kouwenhoven en mr. S.E. Postema, leden, in aanwezigheid van mr. A.J. Kwestro, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 29 juni 2017.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20021,
2500 EA Den Haag.