Uitspraak
Rechtbank DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummers: SGR 15/7036 en SGR 15/7038
uitspraak van de meervoudige kamer van 25 januari 2017 in de zaken tussen
[eiser] , wonende te [woonplaats] , eiser
(gemachtigde: H. Benschop),
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Belastingen, kantoor [kantoorplaats] , verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor de jaren 2008 en 2009 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd, alsmede bij beschikkingen vergrijpboetes van 50 percent van de nagevorderde belasting. Tevens is heffingsrente berekend.
Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 18 augustus 2015 de navorderingsaanslagen en daarbij gegeven beschikkingen gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 december 2016.
Eiser heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [persoon 1] , [persoon 2] en [persoon 3] .
De onderhavige zaken zijn ter zitting tegelijk behandeld met de zaken van eiser met de nummers SGR 15/7041, SGR 15/9277, SGR 15/9281, SGR 15/9282 en SGR 15/9502.
Overwegingen
Feiten
1. Eiser exploiteerde een steakhouse en afhaal grillrestaurant. Van 1995 tot juni 2006 deed hij dat in de vorm van een eenmanszaak. Vanaf juni 2006 tot januari 2008 heeft eiser het restaurant samen met zijn broer geëxploiteerd in de vorm van een vennootschap onder firma. De vennootschap onder firma is eind 2007 ontbonden. Daarna heeft tot aan het faillissement op 24 november 2016 de onderneming voortgezet in de vorm van een eenmanszaak.
2. De aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2008 is ingediend op 6 juli 2010. Daarin is een ondernemingsvermogen van € 0 en een winst uit onderneming van € 0 vermeld. Verder is een persoonsgebonden aftrek opgenomen.
3. De aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2009 is ingediend op 10 juni 2011. De aangegeven winst uit onderneming (voor de ondernemersaftrek) bedraagt € 20.000.
4. Met dagtekening 4 november 2011 wordt de definitieve aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2008 conform de aangifte vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 0.
5. Met dagtekening 12 september 2012 wordt de definitieve aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2009 conform de aangifte vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 7.205.
6. Op 9 oktober 2012 heeft verweerder aan eiser meegedeeld dat een boekenonderzoek zal worden ingesteld. Het boekenonderzoek is aangevangen op 19 november 2012. Onderzocht is de aanvaardbaarheid van de aangiften inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over de jaren 2008 tot en met 2012 en de aangiften omzetbelasting en loonheffingen over tijdvakken in de periode 1 januari 2008 tot en met 30 september 2012. De bevindingen van het boekenonderzoek zijn neergelegd in een controlerapport van 5 februari 2014, waarvan een kopie tot de gedingstukken behoort.
7. In een fiscaal rapport van 3 december 2012 dat door de gemachtigde ten behoeve van eiser is opgesteld voor het jaar 2008 is een winst uit onderneming vermeld van € 17.972 vóór de ondernemersaftrek. In een fiscaal rapport voor het jaar 2009 is een winst uit onderneming vermeld van € 19.792 (eveneens vóór de ondernemersaftrek).
8. Op 3 december 2012 wordt een tweede aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2008 ingediend. In deze aangifte is geen winst uit onderneming aangegeven; wel is een negatief ondernemingsvermogen vermeld.
9. Op 30 oktober 2013 heeft verweerder aan eiser met betrekking tot voornoemde belastingmiddelen en jaren/tijdvakken een informatiebeschikking gegeven wegens het niet voldoen aan de administratie- en informatieverplichting. De gemachtigde heeft hiertegen op 28 november 2013 per e-mail bezwaar gemaakt. Verweerder heeft hierop bij brief van 5 december 2013 gereageerd en aangegeven dat hij dit bezwaar niet in behandeling zal nemen en dat voor het indienen van een bezwaar de formele weg dient te worden bewandeld.
10. Verweerder heeft met dagtekening 8 maart 2014 aan eiser de onderhavige navorderingsaanslagen en vergrijpboetes opgelegd.
Geschil11. In geschil is of de navorderingsaanslagen terecht en, zo ja, tot de juiste bedragen, aan eiser zijn opgelegd. Verder is in geschil of de vergrijpboetes terecht zijn opgelegd.
12. Eiser stelt dat navordering is uitgesloten op grond van opgewekt vertrouwen en schending van het zorgvuldigheidsbeginsel. Tevens stelt eiser dat de navorderingsaanslag voor 2008 te laat is opgelegd en reeds daarom dient te worden vernietigd. Verweerder dient te bewijzen dat de aangiften onjuist zijn en is daarin niet geslaagd, aldus eiser. Eiser stelt verder dat de gecorrigeerde omzetten veel te hoog zijn vastgesteld. Verweerder heeft geen bewijs voor de door hem berekende omzetten. Ook zijn de vergrijpboetes ten onrechte opgelegd. Van opzet of grove schuld is volgens eiser geen sprake.
13. Verweerder betwist dat niet voldaan is aan de voorwaarden voor navordering. De navorderingsaanslagen zijn terecht, en tijdig, aan eiser opgelegd. Verweerder beroept zich voorts op artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) en stelt dat eiser moet doen blijken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn (omkering en verzwaring van de bewijslast). Verweerder is van mening dat eiser daarin niet is geslaagd. De navorderingsaanslagen berusten op een redelijke schatting, aldus verweerder. Ten slotte stelt verweerder dat het aan opzet van eiser is te wijten dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven en dus zijn de vergrijpboetes terecht aan eiser opgelegd. Subsidiair stelt verweerder dat sprake is van grove schuld en dat de vergrijpboetes moeten worden verminderd tot 25 percent.
Beoordeling van het geschil
14. Eiser stelt dat navordering is uitgesloten omdat de definitieve aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2008 op 4 november 2011 is vastgesteld nadat de inspecteur de aangifte had gecontroleerd. De rechtbank heeft deze stelling aldus opgevat dat volgens eiser voor het jaar 2008 sprake is van een ambtelijk verzuim dat aan navordering in de weg staat. Verweerder betwist dat sprake is van een ambtelijk verzuim. Hij voert daartoe aan dat enkel de persoonsgebonden aftrek is gecontroleerd. Bovendien was de vennootschap onder firma tussen eiser en zijn broer eind 2007 ontbonden en wijst niets in de aangifte erop dat eiser in 2008 winst uit onderneming genoot. De rechtbank volgt verweerder hierin niet. Eiser heeft immers zijn onderneming na de ontbinding van de vennootschap onder firma niet gestaakt en voor 2008 heeft eiser ook een winstaangifte ingediend. Gelet op het feit dat eiser in die winstaangifte een ondernemingsvermogen van € 0 en een winst van € 0 aangeeft en eiser bovendien door de Belastingdienst al twee keer eerder was gecontroleerd waarbij is geconstateerd dat eiser niet voldeed aan de administratieverplichtingen, was verweerder naar het oordeel van de rechtbank gehouden om nader onderzoek te verrichten. Door dit na te laten is sprake van een ambtelijk verzuim.
15. Het subsidiaire standpunt van verweerder dat sprake is van kwade trouw, slaagt echter wel. Eiser wist dat zijn eerste aangifte voor 2008 onjuist was. Hij had immers een onderneming maar vermeldt in de aangifte zelfs geen ondernemingsvermogen. Desondanks heeft eiser nagelaten om te melden dat nog een nadere, aanvullende aangifte zou worden ingediend. Pas tweeënhalf jaar na de eerste aangifte en nadat het boekenonderzoek was aangevangen, heeft eiser de aanvullende aangifte ingediend. Dat, naar de gemachtigde ter zitting heeft gesteld, de aanvullende aangifte wel al klaar lag, is niet relevant. Het gaat immers om de kenbaarheid voor de inspecteur en daarvan was pas sprake op 3 december 2012. Voor 2008 is derhalve voldaan aan de voorwaarden voor navordering.
16. Eiser heeft in zijn beroepschrift betreffende de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2009 aangegeven dat hij alles uit het beroepschrift voor 2008 herhaalt. Kennelijk stelt eiser zich dus ook voor 2009 op het standpunt dat sprake is van een ambtelijk verzuim dat aan navordering in de weg staat.
De rechtbank overweegt dat de inspecteur bij het vaststellen van een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen mag uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige in zijn aangifte heeft vermeld. Tot een nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot een nader onderzoek gehouden, indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen (vgl. Hoge Raad 11 april 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB1005). De rechtbank is van oordeel dat de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2009 voor verweerder geen aanleiding hoefde te geven om een nader onderzoek in te stellen. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat de aangifte een verzorgde indruk maakte en dat daarin, anders dan in de aangifte voor 2008, wel ondernemingsvermogen en winst uit onderneming zijn aangegeven. Voor het jaar 2009 is van een ambtelijk verzuim geen sprake.
17. Eiser heeft in het kader van zijn beroep op het vertrouwens- en zorgvuldigheidsbeginsel aangevoerd dat de controleur geen gebreken in de boekhouding heeft geconstateerd en evenmin geconstateerd dat de boekhouding niet voldoet aan de eisen van artikel 52 van Pro de Awr. De rechtbank overweegt dat deze grieven aan de orde hadden kunnen komen in een procedure tegen de informatiebeschikking. In de onderhavige procedure is voor een onderzoek naar de juistheid van de door verweerder gestelde gebreken in de administratie geen plaats.
Navorderingstermijn
18. Eiser stelt dat de navorderingsaanslag over 2008 is opgelegd buiten de vijf-jaarstermijn van artikel 16, derde lid, van de Awr. Verweerder bestrijdt dit en voert daartoe aan dat op verzoek van de gemachtigde uitstel is verleend voor het doen van aangifte tot 1 mei 2010. Met dagtekening 1 juni 2010 is voorts een herinnering gestuurd met als uiterste termijn 15 juni 2010. Eiser heeft dit niet weersproken. Ingevolge genoemd derde lid van artikel 16 van Pro de Awr wordt in dat geval de navorderingstermijn met de duur van het verleende uitstel verlengd. Aangezien de navorderingsaanslag is opgelegd op 8 maart 2014, heeft verweerder de navorderingsaanslag tijdig opgelegd.
Informatiebeschikking
19. Verweerder heeft met dagtekening 30 oktober 2013 voor onder meer de onderhavige jaren een informatiebeschikking aan eiser gegeven wegens het niet voldoen aan de administratie- en informatieverplichting. Eiser stelt dat hiertegen op 28 november 2013 per e-mail bezwaar is gemaakt en dat verweerder dit bezwaar ten onrechte niet in behandeling heeft genomen. De rechtbank overweegt dat een bezwaarschrift ook per e-mail kan worden ingediend indien het bestuursorgaan de mogelijkheid daartoe uitdrukkelijk heeft opengesteld. Uit de brief van verweerder van 5 december 2013 blijkt dat in dit geval die mogelijkheid niet bestond. Nu eiser, althans diens gemachtigde, het vormverzuim niet heeft hersteld, is het per email ingediende bezwaar terecht niet in behandeling genomen. De informatiebeschikking staat daarom onherroepelijk vast.
Omkering en verzwaring van de bewijslast
20. Nu voor beide jaren sprake is van een onherroepelijk geworden informatie-beschikking brengt het bepaalde in artikel 27e van de Awr mee dat de beroepen van eiser ongegrond moeten worden verklaard, tenzij eiser aantoont – dat wil zeggen, overtuigend bewijst – dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn. Naar het oordeel van de rechtbank is eiser hierin niet geslaagd. Eiser heeft gesteld dat het boekenonderzoek onzorgvuldig is geweest en hij verwerpt dan ook de conclusies van het onderzoek. De omzetten zoals deze door verweerder zijn gecorrigeerd, zijn volgens eiser veel te hoog. Eiser heeft echter voor deze stellingen, wat daar verder ook van zij, geen althans te weinig bewijs bijgebracht. Het door hem in beroep overgelegde kasboek en de door hem overgelegde grootboekkaarten zijn daartoe onvoldoende. Deze zijn immers niet te controleren nu de primaire bescheiden voor 2008 en 2009 niet bewaard zijn gebleven. Dat, naar eiser stelt, dit mede te wijten is aan de crash van de harde schijf van de kassa, dient voor eisers rekening en risico te blijven. Vaststaat immers dat de kassagegevens niet meer zijn te achterhalen nu er geen back-up van de harde schijf is gemaakt. Met betrekking tot de tellingen van de inkopen door de controleur heeft verweerder toegegeven dat deze niet juist waren. In bezwaar heeft verweerder evenwel de inkopen opnieuw geteld aan de hand van de door de gemachtigde aangeleverde inkoopbescheiden. Uit het feit dat de controleur de inkopen aanvankelijk verkeerd had geteld, kan derhalve niet worden geconcludeerd dat de uitspraken op bezwaar onjuist zijn. Bovendien zijn de omzetcorrecties niet berekend aan de hand van de inkopen.
Redelijke schatting
21. Naar het oordeel van de rechtbank berusten de navorderingsaanslagen op redelijke schattingen. De rechtbank overweegt hiertoe als volgt.
22. Tijdens het boekenonderzoek heeft de controleur de kassagegevens over de periode 20 november 2012 tot en met 31 december 2012 geanalyseerd. Kassagegevens van vóór 20 november 2012 zijn er niet. Eiser stelt dat de harde schijf van de kassa begin november 2012 is gecrasht en dat hij deze op 7 november 2012 heeft vervangen door een nieuw exemplaar. De kapotte schijf is weggegooid. Bovendien zijn er tot 19 november 2012 geen back-up’s gemaakt van de kassabestanden.
23. Uit de analyse van de wel beschikbare kassagegevens is gebleken dat veel bonregels zijn gewist of gecanceld en dat dit veelal aan het begin of aan het einde van de dag heeft plaatsgevonden. Het aantal gewiste en gecancelde bonnen bedraagt 84 percent van de wel als ontvangst geboekte omzet. Op de vraag waarom er zoveel bonnen zijn gewist en gecanceld, heeft eiser geantwoord, dat bij bezorging van maaltijden twee bonnen worden aangemaakt, één bij de telefonische bestelling en één bij terugkomst van de bezorger om de bestelling af te rekenen in de kassa. Deze bon zou daarna worden verwijderd om dubbele omzet te voorkomen. Voorts wordt de kassa geraadpleegd om de kosten van een bestelling te berekenen. Ook komt het voor dat er door een groep mensen wordt besteld en dat daarvoor één bon wordt aangemaakt, maar dat de klanten vervolgens ieder apart willen afrekenen. Er worden dan nieuwe bonnen aangemaakt. Verder wordt de kassa wel eens onjuist aangeslagen en zijn er klanten die op rekening kopen, in welk geval er bij de betaling een nieuwe bon wordt aangemaakt.
24. De controleur heeft eiser en diens gemachtigde in de controlefase en in de bezwaarfase in de gelegenheid gesteld om te laten zien welke dubbelboekingen zijn teruggeboekt. Dan zou zichtbaar moeten worden dat de los aangeslagen bedragen precies overeenkomen met het totaal van de gewiste bon. Eiser en diens gemachtigde hebben van deze gelegenheid geen gebruik gemaakt. De controleur heeft desondanks een deel van de gewiste en gecancelde bonnen toegerekend aan de raadpleegfunctie van de kassa en dubbel geboekte bestellingen. De controleur heeft uiteindelijk 50 percent van alle gewiste en gecancelde bonnen (in totaal een bedrag van € 17.392) aangemerkt als niet verantwoorde omzet. De rechtbank acht dit percentage alleszins redelijk. Vervolgens heeft de controleur berekend dat dit neerkomt op 41,6 percent van de wel verantwoorde omzet over de periode 20 november 2012 tot en met 31 december 2012. Omdat eiser niet heeft voldaan aan de administratie- en bewaarplicht zijn de bevindingen geëxtrapoleerd naar de jaren 2008 tot en met 2012, hetgeen heeft geresulteerd in de omzetcorrecties van 40 percent voor de jaren 2008 tot en met 2012. Hierbij is nog uitdrukkelijk opgemerkt dat de correcties van de inkopen geacht moeten worden te zijn begrepen in de omzetcorrecties van 40 percent.
25. De rechtbank is van oordeel dat deze schatting redelijk is. Met het percentage van 40 percent is in voldoende mate rekening gehouden met een eventueel hoger bedrag aan inkopen en overige kosten. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat de schatting bij gebrek aan een (controleerbare) administratie een zekere ruwheid mag hebben. Om die reden mochten de bevindingen ook worden geëxtrapoleerd naar andere jaren.
De vergrijpboetes
26. Ingevolge artikel 67e, eerste lid, van de Awr, kan aan de belastingplichtige een vergrijpboete worden opgelegd indien het aan diens opzet of grove schuld is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven. Verweerder heeft vergrijpboetes opgelegd omdat naar zijn mening sprake is van het opzettelijk te weinig aangeven en betalen van belastingen.
27. Het is aan verweerder om opzet aannemelijk te maken. Hij heeft daartoe onder meer aangevoerd dat eiser – ondanks eerdere waarschuwingen na twee eerdere controles - volhardt in het niet correct voeren van de administratie. Zo heeft eiser geen boekingen verricht van de dagelijkse kasontvangsten, zijn de wekelijkse kassa-afslagen niet bewaard, is er geen back-up gemaakt van de administratie en is de gecrashte harde schijf weggegooid.
28. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder met hetgeen hij daartoe heeft aangevoerd, zoals de bevindingen uit het boekenonderzoek, voldoende aannemelijk gemaakt dat het aan opzet van eiser is te wijten dat de aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2008 en 2009 tot een te laag bedrag zijn vastgesteld. De stelling van eiser dat sprake is van overmacht door het crashen van de harde schijf, leidt de rechtbank niet tot een ander oordeel. Door op deze wijze zijn boekhouding in te richten, te weten het niet (zorgvuldig) bewaren van primaire bescheiden en geen back-up te maken van de harde schijf van de kassa, heeft eiser willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat daardoor onjuiste aangiften werden gedaan en te weinig belasting werd geheven. Er is dan sprake van (voorwaardelijke) opzet. De vergrijpboetes van 50% van de boetegrondslag zijn daarom terecht aan eiser opgelegd.
29. De rechtbank ziet in de omstandigheid dat de grondslag van de boetes is vastgesteld met toepassing van de omkering en verzwaring van de bewijslast aanleiding om de boetes te matigen met 20 percent, derhalve tot respectievelijk € 14.030 (2008) en € 13.634 (2009).
30. Voorts overweegt de rechtbank ambtshalve dat de boetes moeten worden verminderd wegens overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank stelt vast dat de redelijke termijn is aangevangen met de aankondiging van de boetes in het controlerapport van 5 februari 2014. Voor de berechting van zaken in eerste aanleg heeft als uitgangspunt te gelden dat dit niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak wordt gedaan, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. Nu niet is gebleken van bijzondere omstandigheden, is sprake van overschrijding van de redelijke termijn. Gelet hierop dienen de vergrijpboetes verder te worden verminderd met 15 percent tot bedragen van respectievelijk € 11.925 (2008) en € 11.589 (2009).
31. Andere feiten en omstandigheden die aanleiding kunnen geven om de boetes te matigen, zijn gesteld noch gebleken.
Slotsom
32. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dienen de beroepen voor zover gericht tegen de vergrijpboetes gegrond te worden verklaard en dienen de beroepen voor het overige ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
33. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.482 voor beide zaken tezamen (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 246, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 495, met factor 1 voor de zwaarte van de zaken en factor 1 voor de samenhang).
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart de beroepen voor zover gericht tegen de boetes gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar inzake de boetes;
- vermindert de boetes tot respectievelijk € 11.925 (2008) en € 11.589 (2009);
- verklaart de beroepen voor het overige ongegrond en bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.482;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van in totaal € 90 aan eiser te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.C.H.M. Lips, voorzitter, en mr. M.A. Dirks en mr. S.E. Faber, leden, in aanwezigheid van mr. W.M.M.A. van der Vegt, griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 25 januari 2017.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.