Uitspraak
RECHTBANK DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummer: AWB 11/9826
uitspraak van de meervoudige kamer van 14 februari 2013 in de zaak tussen
[X] B.V., gevestigd te [Z], eiseres
(gemachtigde: [A]),
en
de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
Procesverloop
Bij beschikking van 23 mei 2011 (hierna: de beschikking) heeft verweerder het gezamenlijk verzoek van eiseres (en met haar gevoegde dochtermaatschappijen) en acht andere vennootschappen, om met ingang van 2010 te worden aangemerkt als fiscale eenheid als bedoeld artikel 15 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb) afgewezen. De acht andere vennootschappen zijn:
1. [B BV] (en met haar gevoegde dochtermaatschappijen);
2. [C BV] (en met haar gevoegde dochtermaatschappijen);
3, [D BV];
4. [E BV];
5. [F BV];
6. [G BV];
7. [H AB] voor haar in Nederland aanwezige vaste inrichting;
8. [I A/S] voor haar in Nederland aanwezige vaste inrichting,
(hierna gezamenlijk aan te duiden als: de acht vennootschappen).
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 11 november 2011 de beschikking gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen bij brief van 23 december 2011, ontvangen bij de rechtbank op 28 december 2011, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 juli 2012. Namens eiseres is gemachtigde verschenen, bijgestaan door [J] [K], [L] en [M]. Namens verweerder is [N] verschenen, bijgestaan door [O], [Q] en [R]. Ter zitting zijn gelijktijdig behandeld de zaken met procedurenummers AWB 11/9819, AWB 11/9821, AWB 11/9822, AWB 11/9824 en AWB 11/9828.
Beide partijen hebben ter zitting een pleitnota overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar. Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
Overwegingen
Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
1. Eiseres is opgericht naar Nederlands recht en is in Nederland gevestigd. Eiseres is een volle dochtermaatschappij van [S A/S]. [S A/S] is gevestigd in Denemarken en is de tophoudstermaatschappij van een wereldwijd opererend concern dat activiteiten ontplooit op het gebied van onder meer containervervoer, sleepvaart en oliewinning.
2. Naast de aandelen in eiseres houdt [S A/S] ook middellijk, dat wil zeggen via buiten Nederland gevestigde (klein)dochtermaatschappijen ten minste 95% van de aandelen in de volgende in Nederland gevestigde vennootschappen: [B BV], [C BV], [D BV], [F BV], [E BV] en [G BV] Tevens houdt eiseres ten minste 95% van de aandelen in de niet in Nederland gevestigde vennootschap [I A/S] en, middellijk via de vennootschap [T AB] en haar dochtervennootschap [U AB], ten minste 95% van de aandelen in [H AB].
3. Eiseres en de andere in 2 genoemde in Nederland gevestigde vennootschappen alsmede [I A/S] en [H AB] voor hun in Nederland aanwezige vaste inrichtingen, hebben verzocht om te worden gevoegd in een fiscale eenheid met eiseres als moedermaatschappij. Het verzoek heeft tevens betrekking op alle vennootschappen die reeds zijn gevoegd in een fiscale eenheid met eiseres, met [B BV] (100% dochter van [V A/S]) en met [C BV] (100% dochter van [W A/S]).
Geschil
4. In geschil is of verweerder het onderhavige verzoek tot vorming van een fiscale eenheid terecht heeft afgewezen. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken.
5. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en wijziging van de beschikking aldus, dat het verzoek tot vorming van een fiscale eenheid wordt toegewezen. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Beoordeling van het geschil
6. Voor zover daarover onduidelijkheid mocht bestaan merkt de rechtbank op dat het beroep geacht wordt te zijn ingesteld namens alle vennootschappen waarop het afgewezen verzoek fiscale eenheid betrekking heeft.
7. Artikel 15, eerste lid en derde lid, onderdeel c, van de Wet Vpb stelt als voorwaarde voor de inwilliging van een verzoek tot het vormen van een fiscale eenheid dat de moedermaatschappij de juridische en economische eigendom bezit van ten minste 95% van de aandelen in het nominaal gestorte kapitaal van de dochtermaatschappij en dat de moedermaatschappij en de dochtermaatschappij in Nederland zijn gevestigd. Volgens het vierde lid kan, indien er geen sprake is van vestiging in Nederland, een belastingplichtige onder voorwaarden toch deel uitmaken van een fiscale eenheid indien zij een onderneming drijft met behulp van een in Nederland aanwezige vaste inrichting voor zover het heffingsrecht over de daarmee genoten winst aan Nederland is toegewezen. De niet in Nederland gevestigde belastingplichtige moet, indien dit geen naamloze vennootschap of besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid is, daarmee naar aard en inrichting vergelijkbaar zijn. Op grond van het tweede lid van genoemd artikel wordt onder ‘bezit’ mede verstaan een middellijk bezit van aandelen, mits deze aandelen onmiddellijk worden gehouden door één of meer belastingplichtigen die van de fiscale eenheid deel uitmaken.
8. Op grond van artikel 15, eerste lid, tweede volzin, van de Wet Vpb wordt de belasting van een fiscale eenheid geheven van de moedermaatschappij.
9. Tussen partijen is niet in geschil dat op grond van de Nederlandse nationale wetgeving het verzoek terecht door verweerder is afgewezen. Er is immers niet voldaan aan de onder 7 genoemde bezitseis, nu vaststaat dat eiseres rechtstreeks noch middellijk aandelen houdt in de acht vennootschappen. De vraag die partijen verdeeld houdt is of de Nederlandse regeling, die er niet in voorziet dat eiseres en de acht vennootschappen een fiscale eenheid kunnen vormen, in strijd is met het recht van de Europese Unie. Gelet op wat partijen over en weer hebben aangevoerd en op grond van jurisprudentie van het Europese Hof van Justitie (HvJ) ziet de rechtbank zich eerst gesteld voor de vraag of eiseres toegang heeft tot het Europese recht.
10. Het verzoek heeft mede betrekking op en is mede gedaan door een tweetal buiten Nederland gevestigde vennootschappen, te weten [I A/S] en [H AB]. Daarnaast is het verzoek gedaan door vennootschappen waarvan de aandelen (on)middellijk worden gehouden door [S A/S]. Naar het oordeel van de rechtbank is er daarom geen sprake van een louter interne aangelegenheid en dient te worden beoordeeld of met de afwijzing van het verzoek het recht van de Europese Unie is geschonden, door het verzoek af te wijzen.
11. Ingevolge vaste jurisprudentie van het HvJ leidt een nationale regeling tot verboden discriminatie als een communautaire situatie en een zuiver interne situatie ongelijk worden behandelt en voor dit verschil in behandeling geen rechtvaardiging bestaat. De rechtbank wijst hiervoor op het arrest van het HvJ van 27 november 2008, Société Papillon, nr. C-418/07, r.o. 27, V-N 2008/59.20 (het Papillonarrest), in welk arrest het HvJ onder meer als volgt heeft overwogen: ‘Ten einde het bestaan van een discriminatie vast te stellen, moet de vergelijkbaarheid van een communautaire situatie met een zuiver interne situatie worden onderzocht, daarbij rekening houdend met de door de betrokken nationale bepalingen nagestreefde doeleinden (zie in die zin arresten Metallgesellschaft (…), punt 60, en 18 juli 2007, Oy AA, C-231/05, Jurispr. blz. I-6373, punt 38 en rechtsoverweging 20 in HvJ EU 25 februari 2010, nr. C-337/08 (X Holding), BNB 2010/166).
12. De rechtbank overweegt dat de Nederlandse regeling van de fiscale eenheid uitgaat van heffing van vennootschapsbelasting van de moedermaatschappij en daardoor geen zelfstandige belastingheffing van de gevoegde dochtermaatschappijen meer plaatsvindt; de dochtermaatschappijen gaan door voeging in de fiscale eenheid als het ware op in de moedermaatschappij. Bovendien worden niet alleen de resultaten van de gevoegde dochtermaatschappijen, maar ook hun vermogen aan de moedermaatschappij toegerekend. Een wezensvoorwaarde voor het kunnen vormen van een fiscale eenheid is daarom dat één van de vennootschappen die tot de fiscale eenheid behoren, de moedermaatschappij is van de andere tot de fiscale eenheid behorende vennootschap(pen), zodat de moedermaatschappij samen met de gevoegde vennootschap(pen) in de belastingheffing kan worden betrokken. Dit betekent ook dat tot een aldus gevormde fiscale eenheid niet een zustermaatschappij kan behoren van de als moedermaatschappij fungerende vennootschap.
13. Zoals onder 9 overwogen bezit eiseres geen aandelen in de acht vennootschappen. Eiseres kan dus niet de moedermaatschappij zijn van die vennootschappen, zodat er geen wettelijke grondslag is om eiseres als zodanig gevoegd met die vennootschappen in de heffing van de vennootschapsbelasting te betrekken. Het verzoek tot vorming van de fiscale eenheid strekt er toe om eiseres niettemin als moedermaatschappij aan te merken zodat haar resultaten kunnen worden geconsolideerd met de resultaten van (de vaste inrichtingen van) de acht vennootschappen. Ook het vermogen van die vennootschappen zou dan naar analogie van de wettelijke regeling moeten worden toegerekend aan eiseres. Voor een dergelijk fictief aanmerken als moedermaatschappij bestaat echter geen nationale wettelijke grondslag. De communautaire regelgeving, ondermeer neergelegd in verordeningen en richtlijnen, kent evenmin een mogelijkheid om resultaten van zustervennootschappen die tot een internationaal concern behoren, te consolideren. Derhalve moet worden geconcludeerd dat er geen wettelijke basis is om aan eiseres een aanslag voor de vennootschapsbelasting op te leggen waarmee in elk geval de resultaten van de (vaste inrichtingen van) de acht vennootschappen in de Nederlandse heffing van vennootschapsbelasting zouden worden betrokken. Naar het oordeel van de rechtbank is dan ook geen sprake van een verboden discriminatie nu ook in een zuiver interne situatie de vorming van een fiscale eenheid tussen zustermaatschappijen, zonder dat de moedermaatschappij daar deel van uitmaakt, niet mogelijk is.
14. Eiseres heeft gesteld dat de regeling zoals die uitwerkt als onder 14 beschreven leidt tot een belemmering in de zin van het Europese recht, meer in het bijzonder tot strijdigheid met de vrijheid van vestiging bedoeld in artikel 49 van Pro het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VwEU). Eiseres doet in dit verband een beroep op het Papillonarrest. In dat arrest is geoordeeld dat de vrijheid van vestiging zich verzet tegen de wettelijke regeling van een lidstaat uit hoofde waarvan een regeling voor belastingheffing naar het groepsinkomen wordt toegepast op een in die lidstaat ingezeten moedervennootschap die eveneens in die lidstaat ingezeten dochter- en kleindochtervennootschappen houdt, terwijl toepassing van die regeling voor een dergelijke moedervennootschap is uitgesloten wanneer haar ingezeten kleindochtervennootschap via een in een andere lidstaat ingezeten dochtervennootschap wordt gehouden. De moedermaatschappij was onderworpen aan de Franse belastingheffing en de Franse regeling voor belastingheffing naar het groepsinkomen had ook betrekking op die moedermaatschappij. In het geval van eiseres is evenwel geen sprake van een in Nederland gevestigde moedermaatschappij met (klein)dochtermaatschappijen. Naar het oordeel van de rechtbank is in het voorliggende geval daarom geen sprake van een situatie die overeenkomt met de casus van genoemd arrest. Ook indien het geval van eiseres wordt getoetst aan een situatie waarbij louter sprake is van in Nederland gevestigde zustermaatschappijen, faalt deze beroepsgrond van eiseres. Immers ook in dat geval biedt de regeling van de fiscale eenheid niet de mogelijkheid om de resultaten en het vermogen van zustermaatschappijen aan een van hen toe te rekenen.
Voor zover het betoog van eiseres inhoudt dat zij met de (vaste inrichtingen van de) acht vennootschappen een fiscale eenheid moet kunnen vormen omdat die mogelijkheid wel zou bestaan indien deze vennootschappen samen met haar onder een in Nederland gevestigde (tussen)houdstervennootschap zouden worden gebracht, overweegt de rechtbank als volgt. Het internationale concern waartoe eiseres behoort heeft er niet voor gekozen om de binnen Nederland aanwezige concernonderdelen waarop het verzoek betrekking heeft, samen te brengen onder één Nederlandse houdstermaatschappij. Gesteld noch gebleken is evenwel dat de Nederlandse (fiscale) regelgeving daarvoor een belemmering zou vormen. Van een belemmering is ook uit dien hoofde ook geen sprake.
15. Het beroep van eiseres (mede namens de acht vennootschappen) op de non discriminatiebepalingen in het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk Denemarken tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen van 1 juli 1996 (Trb. 1996, 2010) en in de Overeenkomst tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk Zweden tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen van 18 juni 1991 (Trb. 1991, 108), faalt. In artikel 25, vierde lid, van het verdrag met Denemarken en in artikel 26, vierde lid, van de overeenkomst met Zweden is bepaald dat een Nederlandse onderneming waarvan het kapitaal in handen is van een inwoner van Denemarken of Zweden, niet wordt onderworpen aan een belasting of daarmee verband houdende verplichting die anders of zwaarder is dan die waaraan soortgelijke ondernemingen in Nederland kunnen worden onderworpen. Naar het oordeel van de rechtbank leidt het onthouden van een fiscale eenheid aan eiseres en de acht vennootschappen niet tot een discriminatie als hier bedoeld; zoals overwogen onder 12 is het niet mogelijk dat Nederlandse zustermaatschappijen hun resultaten en vermogen toerekenen aan één van hen, ook niet indien hun moedermaatschappij zich in Nederland bevindt; toerekening kan volgens de Nederlandse regeling slechts plaatsvinden aan de moedermaatschappij die het gekwalificeerde aandelenbelang houdt in de dochtermaatschappijen.
16. Op grond van al wat hiervoor is overwogen komt de rechtbank tot het oordeel dat verweerder het verzoek terecht heeft afgewezen en het beroep ongegrond moet worden verklaard.
Proceskosten
17. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.C.H.M. Lips, voorzitter, mr. K.M. Braun en mr. drs. M.H. van Schaik, leden, in aanwezigheid van H. van Lingen, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 14 februari 2013.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.