Uitspraak
RECHTBANK BREDA
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 06/423
Uitspraakdatum: 6 december 2006
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende], wonende te [woonplaats], eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
Eiseres en verweerder worden hierna aangeduid als respectievelijk belanghebbende en inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2001 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 213.431 en een inkomen uit sparen en beleggen van € 15.000.
De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 20 december 2005 de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een inkomen uit werk en woning van € 110.786 en een inkomen uit sparen en beleggen van € 15.000.
Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 24 januari 2006 beroep ingesteld.
De inspecteur heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 oktober 2006 te Breda, tezamen met het onderzoek in de beroepsprocedure van de echtgenoot van belanghebbende die bij de rechtbank is geregistreerd onder nummer 06/422. Aldaar zijn verschenen en gehoord, namens belanghebbende haar dochter, alsmede de inspecteur.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. Belanghebbende dreef tot 1 mei 2001 tezamen met haar echtgenoot (de echtgenoot) in de rechtsvorm van een vennootschap onder firma (VOF 1) een cafetaria, genaamd [belanghebbende], op het adres [adres] [woonplaats]. Belanghebbende is gehuwd in algehele gemeenschap van goederen. Blijkens het firmacontract was elke vennoot voor 50% gerechtigd tot de winst van de VOF. Het pand waarin het cafetaria werd geëxploiteerd, werd tot het ondernemingsvermogen gerekend. Op 1 mei 2001 is cafetaria [cafetaria1] verkocht. Het pand is vanaf 1 mei 2001 tot het privévermogen gerekend en verhuurd aan de kopers. De koopsom voor de onderneming beliep ? 275.000 (€ 124.789,56) waarvan ? 50.000 (€ 22.689,01) voor inventaris en ? 225.000 (€ 102.100,55) voor goodwill. De boekwaarde van de inventaris beliep ten tijde van de verkoop ? 16.165 (€ 7.335,36). Op 26 november 2001 is de onderneming geleverd. Ter zake van de verkoop werd winst gerealiseerd tot de volgende bedragen:
Opheffen vervangingsreserve € 50.976,00
Boekwinst bij overbrengen pand naar het privévermogen € 27.864,00
Winst op inventaris en goodwill incl. desinvesteringsbijtelling € 123.535,00
Winst [cafetaria1] € 202.375,00
Winst per vennoot € 101.187,50
2.2. Op 30 januari 2001 hebben belanghebbende en haar dochter (de dochter) gekocht [cafetaria2] aan de [straat] te [woonplaats]. De afstand tussen [cafetaria1] en [cafetaria2] is ongeveer 1 kilometer. De koopprijs was ? 210.000 (€ 95.293,85) waarvan ? 150.000 (€ 68.067,03) voor inventaris en ƒ 60.000 (€ 27.226,81) voor goodwill. Het pand wordt gehuurd van N.V. [cafetaria2] wordt met ingang van 1 mei 2001 geëxploiteerd in een vennootschap onder firma tussen belanghebbende, haar echtgenoot en de dochter (VOF 2). De winstverdeling is 45%-10%-45%. Er is geen firmaovereenkomst opgesteld. In de bij de aangifte gevoegde jaarstukken van VOF 2 over 2001 zijn de activa per 1 mei 2001 gewaardeerd op nihil en per 31 december 2001 op ? 284.390,46, waaronder ? 100.883, na afschrijving met 10%, voor de overgenomen inventaris (in afwijking van het in de koopovereenkomst vermelde bedrag voor de inventaris) en ? 24.700,30, na afschrijving met 20%, voor de overgenomen goodwill. Onder de privé-specificaties is vermeld een privé-storting door belanghebbende voor de overname van [cafetaria2] van ? 210.000.
2.3. Bij brieven van 23 mei 2006 hebben, in een aanvulling op de aangiften over 2001, belanghebbende en haar dochter gevraagd om geruisloze overdracht van 10% van het aandeel van belanghebbende in “de VOF” aan de dochter, en hebben de echtgenoot en de dochter verzocht om geruisloze overdracht van 80% van het aandeel van de echtgenoot in “de VOF” aan de dochter.
2.4. Geen der vennoten in VOF 1 of VOF 2 had op 31 december 2001, nadat de investering in [cafetaria2] was geschied, het voornemen tot herinvestering van de resterende verkoopwinst van [cafetaria1].
3. Geschil
3.1. In geschil is of de gehele, onder 2.1. berekende, winst op inventaris en goodwill die is gerealiseerd bij verkoop van [cafetaria1] belastbaar is in 2001 of dat voor een deel daarvan een herinvesteringsreserve kan worden gevormd die kan worden afgeboekt op de investering in [cafetaria2].
3.2. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een inkomen uit werk en woning van € 58.727.
3.3. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
3.4. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Ter zitting hebben zij daar het volgende aan toegevoegd:
3.4.1. De gemachtigde:
De vennootschapsakte van [cafetaria2] is nog niet geformaliseerd. Het concept heb ik niet boven tafel kunnen krijgen. De winstverdeling is 10% - 45% -45% . In 2001 had (de echtgenoot) wel degelijk een rol. Het jaarrapport van [cafetaria2] geeft niet weer wat partijen hebben gewild/beoogd noch de werkelijkheid.
De cijfers van de inkopen van de cafetaria’s zijn ontleend aan inkoopnota’s. In mijn beleving is sprake van dezelfde inkopen in beide cafetaria’s.
De bijtelling wegens de opheffing van de oude vervangingsreserve is niet in geschil. Evenmin is in geschil de winst in verband met de overbrenging van het pand van [cafetaria1] naar privé.
De winst op inventaris/goodwill is € 123.535 zoals de inspecteur stelt; dat is inclusief de desinvesteringsbijstelling
Het is juist dat niet meer aan herinvesteringsreserve kan worden geboekt dan hetgeen is geïnvesteerd in [cafetaria2]. In 2001 was er buiten de aankoop van [cafetaria2] geen herinvesteringsvoornemen.
De verzuimboete is niet in geschil
3.4.2. De dochter:
Ik werk al vanaf mijn vijftiende in de zaak. Ik werkte in dienstbetrekking tot we [cafetaria2] kochten. [cafetaria2] is zo overgenomen, er waren geen verdere investeringen in nodig. Het cafetaria was in 2001 6 dagen per week open, dat geldt zowel voor [cafetaria1] als [cafetaria2]. De openingstijden zijn van 16.00 tot 22.00 uur voor [cafetaria1] en van 12.00 tot 20.00 uur voor [cafetaria2].
Ik deed in beide cafetaria’s exact hetzelfde.
Het cafetaria van [cafetaria2] is 6 dagen per week open. In het begin was het dagelijks langer open. Voor mij is er in het cafetariadeel niets veranderd ten opzichte van de tijd dat ik in [cafetaria1] werkte. De zaken liggen ook vlak bij elkaar. Ik weet niet beter of ik ben mede-eigenaar van [cafetaria2] en mijn stiefvader ook. De aankoop is door mijn moeder geregeld. Zij regelde altijd alles. Moeder was op zoek en vandaar dat zij [cafetaria2] heeft gekocht. Ik weet niet of mijn stiefvader meepraat over de zaken. Moeder vroeg mij of het mij iets leek om mee te gaan naar [cafetaria2]. Ik werk voor de schermen. Mijn moeder regelt de zaken.
Mijn stiefvader is erg ziek. In het verleden draaide hij wel volop mee in de zaak maar nu kan dat niet meer.
3.4.3. De inspecteur:
Ik twijfel niet aan de winstverdeling van 45%-45%-10%, ik betwijfel wel of er een vennootschapsakte is.
De cafetaria’s zijn niet hetzelfde, zie bijvoorbeeld de foto’s in bijlage 24 en 18 en 19 bij het verweerschrift. Dat geldt ook als je het café wegdenkt. Het uiterlijk is een van de punten van belang.
De rechtsvraag is of sprake is van staking of verplaatsing. De beantwoording van deze vraag is afhankelijk van de feiten en omstandigheden van het geval. Hiervoor verwijs ik de rechtbank naar mijn overzicht in het verweerschrift en mijn conclusie. Hier is gewoon sprake van staking.
Cafetaria2 is slechts 2 dagen per week open.
Er is bij de aangifte door belanghebbende geen verzoek om geruisloze doorschuiving gedaan.
Het brouwerijcontract is ook op het cafetaria van toepassing, dat geldt dus ook voor de openingsuren.
Dat sprake zou zijn van de inkoop van dezelfde etenswaren in [cafetaria2] als bij [cafetaria1] blijkt nergens uit. Daar zou ik graag een onderbouwing van zien.
Dat sprake zou zijn van twee ondernemingen is een nieuwe stelling voor mij. Ik bestrijd niet dat de dochter voor 2001 al drie jaar als werknemer bij de VOF heeft gewerkt. Ik bestrijd ook niet hetgeen de dochter stelt over de openingstijden van het cafetaria.
Ik verzoek de rechtbank alleen de feiten en omstandigheden mee te nemen die met stukken zijn onderbouwd en niet die waarvan de gemachtigde enkel stelt dat ze zich zo wel hebben zullen voorgedaan. Blijkens de jaarstukken van [cafetaria2] zou de aankoop een privé-storting van mevrouw kunnen zijn. Als er sprake was van voortzetting zou op de balans per 1 mei niet alles op nul staan.
In mijn subsidiaire standpunt, dat mevrouw voor 10% staakt en meneer voor 80%, hebben beiden recht op de stakingsvrijstelling.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Artikel 3.54 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (de Wet) bepaalt, voor zover te dezen van belang, dat, indien bij vervreemding van een bedrijfsmiddel de opbrengst de boekwaarde daarvan overtreft, de winst kan worden gereserveerd tot vermindering van de in aanmerking te nemen aanschaffingskosten van bedrijfsmiddelen die in het jaar van vervreemding worden aangeschaft alsmede dat afschrijving van de herinvesteringsreserve slechts plaatsvindt tot het bedrag van de boekwaarde van de vervreemde bedrijfsmiddelen vlak voor de vervreemding.
4.2.1. Vorming van een herinvesteringsreserve is niet mogelijk indien een onderneming wordt gestaakt, ook niet indien de ondernemer een nieuwe onderneming begint. De rechtbank zal derhalve allereerst beoordelen of bij de verkoop van [cafetaria1] sprake is geweest van staking van de onderneming van belanghebbende.
4.2.2. Vaststaat dat belanghebbende als vennoot in VOF 1 tot 1 mei 2001 een cafetaria ([cafetaria1]) mede-exploiteerde in [woonplaats] waarvoor de werkzaamheden deels werden verricht door de dochter, dat belanghebbende met ingang van 1 mei 2001 een cafetaria ([cafetaria2]) als vennoot in VOF 2 mede-exploiteert in [woonplaats] waarvoor de werkzaamheden deels worden verricht door de dochter en dat [cafetaria2] op een afstand van ongeveer 1 kilometer is gelegen van [cafetaria1]. Belanghebbende heeft gesteld dat de dochter de spil was in het werk in beide cafetaria’s en dat een deel van de clientèle van het eerste cafetaria is meegegaan naar het nieuwe cafetaria. De rechtbank heeft geen reden aan de juistheid van die stelling te twijfelen. De omstandigheid dat, zoals de inspecteur heeft gesteld, [cafetaria2] is gelegen in een andere wijk dan [cafetaria1], doet daar niet aan af, temeer niet nu, zoals de inspecteur eveneens heeft gesteld, de parkeergelegenheid bij [cafetaria2] beter is dan die bij [cafetaria1] waardoor het voor de vroegere cliënten van [cafetaria1] gemakkelijk is om [cafetaria2] te bezoeken.
4.2.3. De omstandigheid dat belanghebbende mede-eigenaar was van het pand waarin [cafetaria1] werd geëxploiteerd en dat [cafetaria2] wordt geëxploiteerd in een gehuurd pand, acht de rechtbank niet van belang voor de vraag of sprake is geweest van staking nu die omstandigheid geen indicatie geeft voor het voortbestaan van de onderneming als zodanig. Datzelfde geldt voor de omstandigheid dat in [cafetaria2] naast het cafetaria ook een eetcafé wordt geëxploiteerd, nu dat een uitbreiding van de werkzaamheden betreft en als zodanig niets zegt over het al dan niet voortzetten van de cafetariaonderneming. Dat geldt ook voor het door de inspecteur aangedragen feit dat er in [cafetaria2] twee biljarttafels staan. De geschetste omstandigheden verhinderen niet dat belanghebbende de exploitatie van de cafetaria-onderneming op soortgelijke wijze kon voortzetten als voorheen (vgl HR BNB 08-11-2002, 37 796, BNB 2003/73).
4.2.4. Het onder 4.2.1. tot en met 4.2.3. overwogene, in onderling verband bezien, leidt de rechtbank tot de conclusie dat belanghebbende haar onderneming door de verkoop van [cafetaria1] niet heeft gestaakt maar heeft voortgezet in [cafetaria2].
4.3. Er van uitgaande dat belanghebbende haar onderneming heeft voortgezet, kan belanghebbende een herinvesteringsreserve vormen voor dat deel van de verkoopwinst op inventaris en goodwill dat is geherinvesteerd in [cafetaria2], tot maximaal het bedrag van de oude boekwaarde.
4.4.1. De inspecteur stelt dat belanghebbende in dat geval 10% van haar onderneming heeft gestaakt doordat zij in de winst van VOF 2 slechts gerechtigd is voor 45% terwijl zij voor 50% gerechtigd was tot de winst van VOF 1. Belanghebbende stelt dat geen sprake is van staking nu verzocht is om een deel van de onderneming geruisloos over te dragen aan de dochter.
4.4.2. Artikel 3.63 van de Wet bepaalt, kort weergegeven, dat een onderneming fiscaal geruisloos kan worden overgedragen aan een natuurlijk persoon die gedurende 36 maanden onmiddellijk voorafgaand aan de overdracht als werknemer in de onderneming werkzaam is geweest, mits zowel de belastingplichtige als degene die de onderneming voortzet dit bij de aangifte van de belastingplichtige verzoeken. Op grond van het bepaalde in lid 3 van dit artikel (tekst 2001) wordt voor de toepassing van dit artikel onder onderneming mede begrepen een gedeelte van een onderneming. Tussen partijen is niet in geschil dat in het onderhavige geval in beginsel geruisloze doorschuiving mogelijk is. Het geschil is beperkt tot de vraag of het verzoek om geruisloze doorschuiving tijdig is gedaan.
4.4.3. De rechtbank is van oordeel dat, indien een verzoek om geruisloze doorschuiving niet bij de aangifte is gedaan, een redelijke wetstoepassing meebrengt dat dit verzoek nog kan worden gedaan zolang het aanvankelijk achterwege laten daarvan nog geen onherroepelijke gevolgen heeft gehad. Niet gesteld of gebleken is dat in het onderhavige geval het aanvankelijk achterwege laten van het verzoek reeds onherroepelijke gevolgen heeft gehad, zodat het verzoek dient te worden ingewilligd.
4.5.1. De rechtbank zal op basis van de hierboven weergegeven uitgangspunten dat (a) belanghebbende haar onderneming niet heeft gestaakt en (b) belanghebbende 10% van haar onderneming geruisloos heeft overgedragen aan de dochter, bepalen welk bedrag kan worden toegevoegd aan de herinvesteringsreserve.
4.5.2. Daarvoor is van belang tot welk bedrag belanghebbende heeft geïnvesteerd in [cafetaria2]. Uit de jaarstukken 2001 komt het beeld naar voren dat belanghebbende als enige in [cafetaria2] heeft geïnvesteerd en dat de echtgenoot en de dochter alleen gerechtigd zijn tot hun aandeel in de winst. Daarmee is echter in tegenspraak dat belanghebbende samen met de dochter als koper van [cafetaria2] is opgetreden. Blijkens de vennootschapsakte van VOF 1 waren belanghebbende en de echtgenoot ieder gerechtigd tot 50% van het vermogen van VOF 1 met uitzondering van een bedrag van ? 80.000 waarvoor belanghebbende, als inbrenger, ten opzichte van de echtgenoot extra werd gecrediteerd. Uitgaande van deze akte kwam de verkoopopbrengst van [cafetaria1] zowel toe aan belanghebbende als aan de echtgenoot, ieder voor 50%. Daarvan uitgaande is het niet begrijpelijk dat belanghebbende als enige in [cafetaria2] zou hebben geïnvesteerd. De rechtbank acht aannemelijk dat partijen, die juridisch niet deskundig zijn en bij het aangaan van VOF 2 blijkbaar geen juridisch of fiscaal advies hebben ingewonnen, bij het aangaan van VOF 2 hebben bedoeld dat ieder der vennoten in evenredigheid met zijn winstaandeel gerechtigd zou zijn tot het vermogen van de vennootschap, derhalve in de verhouding 45% belanghebbende, 45% dochter en 10% echtgenoot. Daarmee is ook in overeenstemming dat de dochter ter zitting geloofwaardig heeft gesteld dat zij niet anders weet dan dat zij mede-eigenaar is van [cafetaria2].
4.5.3. Nu belanghebbende en de echtgenoot ieder gerechtigd waren tot 50% van de winst van VOF 1 en de winstverdeling tussen hen is gewijzigd bij het aangaan van VOF 2, in verband met de overdracht van een deel van de onderneming aan de dochter, dient naar het oordeel van de rechtbank de herinvesteringsreserve te worden berekend alsof belanghebbende en haar echtgenoot ieder, conform de in VOF 1 geldende bepalingen, voor 50% in [cafetaria2] hebben geïnvesteerd. Indien voor de berekening van de herinvesteringsreserve zou worden uitgegaan van de uiteindelijke gerechtigdheid van belanghebbende van 45% in [cafetaria2], zou voor het door belanghebbende aan de dochter overgedragen deel geen herinvesteringsreserve mogelijk zijn. Aldus zou de mogelijkheid tot geruisloze doorschuiving aan de dochter worden gefrustreerd.
4.5.4. Dit leidt dan tot de volgende conclusie voor de hoogte van de herinvesteringsreserve:
- Belanghebbende heeft in [cafetaria2] geïnvesteerd in inventaris en goodwill tot een bedrag van 50% van € 95.293 of (afgerond) € 47.647.
- Belanghebbende heeft bij de verkoop van de inventaris van [cafetaria1] winst gerealiseerd tot een bedrag van 50% x € 123.535 of (afgerond) € 61.767.
- De aan belanghebbende toe te rekenen boekwaarde van de inventaris en goodwill in [cafetaria1] was ten tijde van de verkoop € 50% van € 7.335 of (afgerond) € 3.667.
De maximale herinvesteringsreserve beloopt dan € 47.647 min € 3.667 of € 43.980.
4.6. Doordat de boekwaarde van de inventaris van [cafetaria2] aldus € 43.980 lager wordt dan in de aangifte was vermeld, dient de in VOF 2 in het jaar 2001 toegepaste afschrijving op die inventaris te worden verlaagd met 10% daarvan of € 4.398. Dat leidt tot een hogere winst voor belanghebbende van 45% van € 4.398 of € 1.979.
4.7. Nu geen sprake is van staking, dient de bij aanslagregeling in aanmerking genomen stakingsaftrek van € 9.076 te worden gecorrigeerd.
4.8. Al het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat het belastbaar inkomen uit werk en woning moet worden vastgesteld op € 110.786 min € 43.980 (herinvesteringsreserve) plus € 1.979 (minder afschrijving) plus € 9.076 (geen stakingsaftrek) of € 77.861. Het beroep is gegrond.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 805 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor repliek, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1) en voor de reiskosten van de dochter in goede justitie op € 12. Wegens samenhang met de zaak van de echtgenoot wordt daarvan in de onderhavige zaak 50% toegekend of € 408,50.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag tot een naar een inkomen uit werk en woning van € 77.861 en een inkomen uit sparen en beleggen van € 15.000;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 408,50 en wijst de Staat aan als rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende dient te voldoen;
- gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 37 aan deze vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 6 december 2006 door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, voorzitter, mr. W. Brouwer en mr. W.E.M. van Nispen tot Sevenaar, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M.J. van Balkom, griffier.
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
- hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583,
5201 CZ ’s-Hertogenbosch, dan wel
- beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303,
2500 EH ‘s-Gravenhage, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt.
N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.