Uitspraak
RECHTBANK BREDA
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 05/1582
Uitspraakdatum: 10 oktober 2006
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende], gevestigd te [woonplaats], eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
Eiser en verweerder worden hierna aangeduid als respectievelijk belanghebbende en inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2004 met dagtekening 30 september 2004 een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting, opgelegd tot een bedrag van € 203.280 aan belasting.
1.2. Na daartegen door belanghebbende, bij brief van 26 oktober 2004, gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak van 29 maart 2005 het bezwaar afgewezen.
1.3. Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 9 mei 2005, ontvangen bij de rechtbank op 10 mei 2005, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 276.
1.4. De inspecteur heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Belanghebbende heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna de inspecteur schriftelijk heeft gedupliceerd.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 mei 2006 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbende, vergezeld van de gemachtigden, alsmede de inspecteur.
1.7. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de inspecteur. De inspecteur heeft zonder bezwaar van de wederpartij een afschrift van de fusieakte overgelegd. Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. Belanghebbende is een toegelaten instelling als bedoeld in artikel 70, eerste lid, van de Woningwet.
2.2.De Stichting was eigenaar van een complex bejaardenwoningen, garages en een dienstencentrum te [woonplaats]. De Stichting had, blijkens artikel 3 van Pro de statuten, tot doel met uitsluiting van het beogen van winst werkzaam te zijn uitsluitend in het belang van de exploitatie van 32 bejaardenwoningen met de daarbij behorende garages en het ten dienste van de bewoners staande dienstencentrum. Belanghebbende heeft steeds het beheer van deze onroerende zaken uitgevoerd. Met ingang van 1 januari 1997 is de Stichting door de staatsecretaris van financiën (de staatssecretaris) voor de vennootschapsbelasting gelijkgesteld met lichamen die zijn toegelaten om op de voet van de Woningwet werkzaam te zijn in het belang van de volkshuisvesting.
2.3. Bij notariële akte van 12 mei 2004 zijn belanghebbende, als verkrijgende rechtspersoon, en de Stichting, als verdwijnende rechtspersoon, een fusie aangegaan in de zin van artikel 2:309 van Pro het Burgerlijk Wetboek, (de fusie). Daarbij is bepaald dat de verkrijgende rechtspersoon het gehele vermogen van de verdwijnende rechtspersoon onder algemene titel verkrijgt, de verdwijnende rechtspersoon ophoudt te bestaan en de verkrijgende rechtspersoon vanaf 1 januari 2004 de financiële gegevens van de verdwijnende rechtspersoon verantwoordt. In de akte is in verband met de vrijstelling overdrachtsbelasting opgenomen:
"VII. BEROEP OP VRIJSTELLING OVERDRACHTSBELASTING.
Door de fuserende rechtspersonen is een beroep gedaan op de Resoluties van zeven en twintig december negentienhonderd acht en tachtig, nummer IB 88-1084 en IB 88-1117, waarin is verzocht om kwijtschelding te verlenen van het eventueel verschuldigde schenkingsrecht en de eventueel verschuldigde overdrachtsbelasting, ter zake van de onderhavige fusie door in het algemeen belang werkzame instellingen."
2.4. Belanghebbende heeft op uitnodiging van de inspecteur alsnog bij brief van 20 september 2004 aangifte gedaan voor de overdrachtsbelasting ter zake van de bij de fusie verkregen onroerende zaken naar een verkrijging van € 3.388.000. Er is geen overdrachtsbelasting voldaan. Naar aanleiding van deze aangifte is de naheffingsaanslag opgelegd.
2.5. Belanghebbendes verzoek om kwijtschelding van de verschuldigde overdrachtsbelasting in verband met de fusie is bij brief van 11 augustus 2004 door de staatssecretaris afgewezen. Belanghebbende heeft bij brief van 25 november 2004 verzocht deze beslissing te herzien, waarop de staatssecretaris dit verzoek bij brief van 11 maart 2004 heeft afgewezen. De afwijzing is herhaald bij brief van 8 maart 2005 waarbij in de brief onder meer staat:
“ In paragraaf 4, onderdeel a, van het besluit van 27 december 1988 (…) heb ik voor de overdrachtsbelasting een regeling getroffen voor de overdracht van alle activa en passiva van binnen Nederland gevestigde instellingen, werkzaam in het algemeen belang, met hetzelfde doel en dezelfde feitelijke werkzaamheden, voor welke overdracht in het algemeen geen koopsom mag zijn bedongen. Deze goedkeuring ziet niet rechtstreeks op de juridische fusie, maar op overdrachten welke de praktijk pleegt aan te duiden als “bedrijfsfusie”. Mijn beleid is erop gericht om in geval van juridische fusie de regeling analoog toe te passen. In dat kader pleeg ik de exploitatie van onroerende zaken – waaronder terbeschikkingstelling krachtens bijvoorbeeld een overeenkomst van verhuur – niet als werkzaamheden in het algemeen belang te beschouwen. Om deze reden heb ik uw verzoek om toepassing van artikel 63 AWR Pro niet gehonoreerd.”
3. Geschil
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of belanghebbende overdrachtsbelasting verschuldigd is in verband met de verkrijging van de onder 2.2. vermelde onroerende zaken.
Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de inspecteur bevestigend.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voorzover daar ter zitting van is afgeweken wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar alsmede van de naheffingsaanslag.
De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende ter zake van de fusie de onroerende zaken heeft verkregen in de zin van artikel 2 van Pro de Wet op belastingen van rechtsverkeer (de Wet), dat zij volgens de Wet overdrachtsbelasting verschuldigd is en dat geen vrijstelling van toepassing is. Nu partijen daarbij niet blijk geven van een onjuist juridisch uitgangspunt, zal de rechtbank hen daarin volgen.
4.2. Het geschil blijft beperkt tot de vraag of de verkrijging desalniettemin dient te worden vrijgesteld op grond van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Belanghebbende heeft zich daartoe beroepen op de resolutie van de staatssecretaris van financiën van 27 december 1988, nummer IB88/1084, onder meer gepubliceerd in Infobulletin 1989/113, (de resolutie), die, voorzover te dezen van belang, als volgt luidt:
"In onderdeel A van de aanschr. van 29-11-1978 (nr. 278-21557, RBR59/S106, herzien bij aanschr. van 14-06-1983, nr. 283-8098) is een overzicht gegeven van een aantal gevallen waarin op een daartoe gedaan verzoek i.h.a. art. 63 AWR Pro (de hardheidsclausule) wordt toegepast op het terrein van de WBR.
In sommige van die gevallen is de bevoegdheid om de hardheidsclausule toe te passen gedelegeerd aan de Inspecteurs der R en S (zie onderdeel C van de genoemde aanschr.).
Ik heb aanleiding gevonden het in de vorige alinea bedoelde overzicht met een aantal gevallen uit te breiden. Tevens kan het aantal gevallen, waarin de bevoegdheid om de hardheidsclausule toe te passen is gedelegeerd aan de Inspecteurs der R en S, worden uitgebreid.
Om deze redenen geef ik hierna een vernieuwd overzicht van gevallen waarin met toepassing van de hardheidsclausule een tegemoetkoming kan worden verleend op het terrein van de WBR. De bevoegdheid om de hardheidsclausule toe te passen is voor alle in dit overzicht omschreven gevallen gedelegeerd aan de Inspecteurs der R en S.
(…)
4. Fusie, reorganisatie en wijziging van rechtsvorm door in het algemeen belang werkzame instellingen.
a. Bij een fusie tussen twee of meer binnen Nederland gevestigde instellingen, werkzaam in het algemeen belang, met hetzelfde doel en dezelfde feitelijke werkzaamheden, in het kader waarvan alle activa en passiva van een of meer dergelijke instellingen worden overgedragen aan een van de fuserende instellingen of aan een in het kader van de fusie nieuw opgerichte dergelijke instelling, wordt m.b.t. die overdracht een tegemoetkoming verleend ten bedrage van de verschuldigde overdrachtsbelasting. Daarbij geldt het vereiste dat bij de overdracht commerciele factoren geen rol spelen, hetgeen o.a. betekent dat de overdragende instelling i.h.a. geen koopsom mag bedingen.
b. Indien een dergelijke instelling een gedeelte van haar taak onderbrengt bij een andere instelling en de op dat gedeelte van haar taak betrekking hebbende activa en passiva overdraagt aan die andere instelling, wordt eveneens m.b.t. die overdracht een tegemoetkoming verleend ten bedrage van de verschuldigde overdrachtsbelasting. Daarbij geldt het vorenvermelde vereiste dat commerciele factoren geen rol spelen, terwijl voorts de overgedragen onroerende goederen bij beide instellingen dienstbaar moeten zijn aan dezelfde, ten algemene nutte te verrichten werkzaamheden.
c. Ook wordt een tegemoetkoming verleend ten bedrage van de verschuldigde overdrachtsbelasting indien een dergelijke instelling haar rechtsvorm wijzigt, bijv. bij omzetting van een vereniging in een stichting met dezelfde doelstelling. Daarbij geldt eveneens het vorenvermelde vereiste dat commerciele factoren geen rol spelen, terwijl voorts aan de leden van de vereniging geen uitkeringen i.v.m. de omzetting mogen worden gedaan.
Voor de toepassing van de letters a, b en c worden binnen Nederland gevestigde, niet aan de vpb. onderworpen dan wel daarvan vrijgestelde verenigingen met volledige rechtsbevoegdheid welke tenminste 25 leden tellen, op een lijn gesteld met instellingen, werkzaam in het algemeen belang."
4.3. De inspecteur stelt primair dat de rechtbank niet bevoegd is een oordeel te vellen over toepassing van de resolutie nu sprake is van een toezegging op grond van de hardheidsclausule en de staatssecretaris de uitvoering van het hardheidsclausulebeleid in gevallen van juridische fusie niet aan de inspecteur heeft gedelegeerd.
4.3.1. De rechtbank is met de inspecteur van oordeel dat de resolutie naar haar bewoordingen geen betrekking heeft op verkrijgingen in het kader van een juridische fusie. De resolutie bevat immers slechts een regeling voor gevallen dat in het kader van een fusie onroerende zaken worden overgedragen, en van overdracht is bij een juridische fusie geen sprake nu daarbij alle activa en passiva van rechtswege overgaan naar de verkrijgende rechtspersoon.
4.3.2. De vraag is dan of de rechtbank desalniettemin bevoegd is de juistheid van de onderhavige aanslag te beoordelen in het licht van het beleid van de staatssecretaris ten aanzien van juridische fusies als verwoord in de onder 2.4. vermelde brief. Belanghebbendes verzoek om een tegemoetkoming is door de staatssecretaris afgewezen bij brief van 11 augustus 2004 en de onderhavige naheffingsaanslag is opgelegd met dagtekening 30 september 2004. De rechtbank acht aannemelijk dat de naheffingsaanslag niet zou zijn opgelegd indien het verzoek niet zou zijn afgewezen.
4.3.3. In de brief van 11 augustus 2004 is het landelijk beleid ten aanzien van de tegemoetkomingen in het geval van een juridische fusie door in het algemeen belang werkzame instellingen uiteengezet. Nu dit beleid is uitgemond in de onderhavige naheffingsaanslag, staat de toepassing daarvan ter beoordeling van de belastingrechter aangezien die toepassing haar neerslag heeft gevonden in een voor beroep vatbare beslissing op bezwaar (vgl. HR 7 maart 2003, nr. 37 198, BNB 2003/207).
Voor het onderhavige geval betekent dat immers, dat de juistheid van de naheffingsaanslag ter beoordeling aan de rechter in belastingzaken is voorgelegd en niet de toepassing van artikel 63 van Pro de AWR, zodat de rechter in belastingzaken bevoegd is daarover te oordelen. De primaire stelling van de inspecteur wordt derhalve verworpen.
4.4.1. Naar volgt uit de onder 2.4. geciteerde brief, zou het opleggen van de onderhavige naheffingsaanslag achterwege zijn gebleven indien zowel belanghebbende als de Stichting zouden kunnen worden aangemerkt als het algemeen belang beogende instellingen.
4.4.2. De Wet, de daarop gebaseerde regelgeving, noch de resolutie geven een nadere invulling of beperking aan de term "algemeen belang".
4.4.3. Afdeling 3, en artikel 70 van Pro de Woningwet luiden, voor zover te dezen van belang, als volgt:
“Afdeling 3. Instellingen werkzaam in het belang van de volkshuisvesting
Artikel 70
1. Verenigingen met volledige rechtsbevoegdheid en stichtingen, die zich ten doel stellen uitsluitend op het gebied van de volkshuisvesting werkzaam te zijn en niet beogen uitkeringen te doen anders dan in het belang van de volkshuisvesting, kunnen bij koninklijk besluit worden toegelaten als instellingen, uitsluitend in het belang van de volkshuisvesting werkzaam.”
4.4.4. De rechtbank is van oordeel dat werkzaamheden als bedoeld in artikel 70 van Pro de Woningwet het algemeen belang dienen. Daarbij acht de rechtbank ten aanzien van belanghebbende van belang dat zij zonder commercieel oogmerk in de maatschappelijk behoefte van adequate huisvesting voorziet voor personen die daartoe zelfstandig niet of moeilijk in staat zijn. Dat daardoor tevens het particulier belang van die individuele personen is gediend, doet aan vorenstaand oordeel niet af. Naar het oordeel van de rechtbank is belanghebbende derhalve een instelling die in het algemeen belang werkzaam is in de onder 4.4.1. vermelde zin.
4.4.5. De Stichting was niet een instelling als bedoeld in artikel 70 van Pro de Woningwet. Vaststaat echter dat zij voor de vennootschapsbelasting met een zodanige instelling is gelijkgesteld. Vaststaat tevens dat haar activiteit bestond uit het exploiteren van bejaardenwoningen. Op grond van het arrest van de Hoge Raad van 7 januari 1959, rolno. 13 710, BNB 1959/69, is een instelling die uit sociale overwegingen en zonder winstbejag huisvesting en verzorging van bejaarden biedt, een instelling die het algemeen nut dient in de zin van de Wet op de grondbelasting. De rechtbank is van oordeel dat de Stichting, nu deze de exploitatie van de 32 bejaardenwoningen met de daarbij behorende garages en het ten dienste van de bewoners staande dienstencentrum ten doel had en dat doel daadwerkelijk feitelijk realiseerde, in het algemeen belang werkzaam was in de zin van de resolutie. De omstandigheid dat het beheer van de woningen werd verzorgd door belanghebbende, doet daar niet aan af. Dit een en ander, in onderling verband bezien, leidt tot het oordeel dat de Stichting ten tijde van de fusie eveneens een instelling was die in het algemeen belang werkzaam was in de onder 4.4.1. vermelde zin.
4.5. Al het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat belanghebbende er, gezien het beleid van de staatssecretaris, op mocht vertrouwen dat aan haar geen naheffingsaanslag overdrachtsbelasting zou worden opgelegd in verband met de fusie met de Stichting, zodat het beroep gegrond is.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aan-lei-ding de inspecteur te veroordelen in de kos-ten die belanghebbende in verband met de behande-ling van het beroep redelij-kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op, afgerond, € 1.208 (2,5 punten voor het indienen van het beroepschrift conclusie van repliek en het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1,5). De kosten betreffende de indiening en behandeling van het bezwaar komen niet voor vergoeding in aanmerking nu daartoe niet is verzocht voordat uitspraak op bezwaar is gedaan.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar alsmede de naheffingsaanslag;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.208 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende moet vergoeden;
- gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 276 aan deze vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 10 oktober 2006 door mr. C.A.F.M. Stassen, voorzitter, mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren en mr. D.V.E.M. van der Wiel-Rammeloo, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. I. van Wijk, griffier.
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
- hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583,
5201 CZ ’s-Hertogenbosch, dan wel
- beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303,
2500 EH ‘s-Gravenhage, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt.
N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.