Uitspraak
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
registratienummer: AWB 07/1442
uitspraak ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
van 21 maart 2008
inzake
[X], gevestigd te [Z], eiseres,
tegen
de inspecteur van de Belastingdienst/[te P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2003 op 29 april 2005 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [.]) omzetbelasting opgelegd alsmede een boete van € 8.783.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 16 februari 2007 de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 190.446 aan omzetbelasting, exclusief heffingsrente, en de boete gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen bij brief van 29 maart 2007, ontvangen bij de rechtbank op 30 maart 2007, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 januari 2008 te Arnhem.
Namens eiseres zijn verschenen [.].
Namens verweerder is verschenen [.].
Eiseres en verweerder hebben ieder ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de andere partij.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
Eiseres, een centrum voor onderwijsmanagement, maakte oorspronkelijk deel uit van de Hogeschool [.]. Op 7 juni 2000 is het onderdeel ([.]) verzelfstandigd. In het kader van deze verzelfstandiging richtte de [.] de [.] Holding B.V. op. Vervolgens werd [X] (eiseres) opgericht en werd [.] Holding B.V. enig aandeelhouder in deze vennootschap.
Eiseres verleent diensten aan onderwijsinstellingen op het gebied van opleiding en training, werving en selectie, interim management, assessments en advies. Eiseres heeft haar organisatie op dit terrein onderverdeeld in een viertal productgroepen, waaraan ook de adviseurs zijn gekoppeld. Deze groepen zijn:
a. opleiding en training,
b. advies- en procesbegeleiding,
c. personeelsmanagement,
d. human dynamics.
Een onderdeel van de productgroep personeelsmanagement is het Assessment Center Onderwijs (hierna te noemen: ACO) voor leidinggevenden in het onderwijs.
Dit centrum verricht twee soorten assessments; een selectieassessment en een ontwikkelassessment.
In het onderhavige tijdvak maakte eiseres gebruik van een folder en een eigen website waarin zij informatie geeft over het ACO. In de folder en de website wordt tevens uitgelegd wat onder de diverse aangeboden assessments centers moet worden verstaan.
De folder van het ACO vermeldt onder meer het volgende.
“Een assessment center is via diverse activiteiten gericht op het verzamelen van informatie over de sterke en zwakke aspecten in het functioneren van de deelnemer aan het assessement.
Een belangrijk deel van het programma van een assessment center bestaat uit praktijksimulaties die rechtstreeks zijn ontleend aan de alledaagse praktijk van de schoolleiders. Voorbeelden daarvan zijn het voeren van een gesprek met een medewerker, het analyseren van gegevens, het maken en presenteren van een beleidsplan, het oplossen van een conflict en het leiden van werkoverleg. De manier waarop deelnemers omgaan met de opdrachten blijkt een goede voorspeller van toekomstig functioneren. Getrainde en ervaren assessoren (veelal schoolleiders met een uitgebreide staat van dienst) observeren hoe de deelnemer de praktijksituatie aanpakt. Andere methoden die deel uit kunnen maken van het ACO zijn onder andere het gedragsgerichte en gestructureerde interview en onderzoek naar werkstijlen en cognitieve capaciteiten. Via een precieze en uitgekiende methodiek worden de observaties en uitkomsten geëvalueerd in het licht van de vraagstelling die aan het assessment center ten grondslag ligt. De beoordeling is gebaseerd op het gedrag dat (bewezen) uitstekende schoolleiders in die situaties hebben getoond.
(…..)
Globaal zijn er twee belangrijke toepassingsgebieden (voor een assessment center).
1. Selectie van leidinggevenden
De eindkandidaten voor een leidinggevende functie worden hierbij beoordeeld op hun geschiktheid voor de functie. In feite hoeft alleen een ja/nee-beslissing genomen te worden.
2. Ontwikkeling van leidinggevenden
Het gaat hierbij onder meer om vragen over interne doorstroming, potentieel-evaluatie en loopbaanontwikkeling. Op basis van de resultaten van het ACO wordt een ontwikkelplan opgesteld.
Het ACO wordt verder onder meer gebruikt in het kader van coaching, als 0-meting bij de start van een management-development traject en bij herplaatsing of uitplaatsing.
Procedure
Deelnemers voeren in een assessment een aantal activiteiten uit. Dat kunnen praktijksimulaties en gesprekken zijn en in sommige gevallen ook testen. Het gaat in alle situaties om individuele opdrachten. Diverse assessoren observeren alle activiteiten. Zij bespreken na afloop hun observaties en komen tot een waardering van de deelnemers in het perspectief van de vraagstelling. Dit leggen zij in een rapport vast dat eerst aan de deelnemer wordt voorgelegd en met hem/haar besproken. Na toestemming van de deelnemer wordt het rapport verstuurd naar de opdrachtgever. Waar ontwikkeling het doel van het assessment center is, vindt altijd een feedbackgesprek met de deelnemer plaats en wordt de opdrachtgever in een gesprek geïnformeerd over de resultaten. Desgewenst adviseren we ook over de “inrichting” van het ontwikkeltraject.
Competenties
Een assessment center meet gedrag als voorspeller van toekomstig gedrag. Het ACO is specifiek op het onderwijs gericht. Om het assessment center goed af te stemmen op de onderwijspraktijk en op de (toekomstige) ontwikkelingen is er voortdurend overleg met leidinggevenden en andere deskundigen uit het onderwijs. Verder voeren we regelmatig onderzoek uit naar wat de competenties zijn die nu en in de toekomst bepalend zijn voor het succesvol functioneren van schoolleiders.”
Volgens de folder is de basis van ieder assessment center de onderzoeksvraag. Samen met de opdrachtgever stelt eiseres vast welke competenties speciale aandacht verdienen en in welke praktijksimulaties die competenties zullen worden geobserveerd. Standaard worden de volgende competenties gemeten: ondernemerschap, onderwijskundig leiderschap, inlevingsvermogen, individueel gericht leiderschap, leiderschap van groepen, conflicthantering, organisatievermogen, probleemoplossend vermogen, oordeelsvermogen, besluitvaardigheid, stressbestendigheid, mondelinge communicatie en presentatie. Afhankelijk van de vraagstelling zijn hier andere aspecten aan toe te voegen.
Vervolgens worden in de folder de voordelen voor de opdrachtgever bij een ontwikkelassessment opgesomd. Deze krijgt namelijk een overzicht van sterke kanten en ontwikkelingsbehoeften van de deelnemer, en een uitgebreid antwoord op al zijn specifieke onderzoeksvragen.
De deelnemer krijgt aanbevelingen voor een professionele ontwikkeling. Het advies wordt met de opdrachtgever besproken door een ervaren [.]-adviseur met kennis van de onderwijsmarkt. Er vindt benchmarking plaats, want in ieder standaard assessment wordt per competentie aangegeven hoeveel van de eerdere deelnemers hoger of lager hebben gepresteerd. Het rapport biedt daarmee ook een vergelijkend onderzoek.
De website vermeldt ook nog dat er een hogere frequentie van assessments per week is geïntroduceerd en dat het mogelijk is om in overleg met de opdrachtgever te bepalen welke criteria een rol spelen om zo het instrumentarium in het assessment beter te kunnen afstemmen.
Van twee ontwikkelassessment centers zijn de offerte en de rapportage overgelegd.
3. Geschil
In geschil is de vraag of het door eiseres uitgevoerde ontwikkelassessment is vrijgesteld ingevolge de onderwijsvrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel o, sub 2, van de Wet op de omzetbelasting 1968, juncto artikel 8, tweede lid, onderdeel a, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968.
Eiseres beantwoordt deze vraag bevestigend en verweerder ontkennend.
Ter zitting heeft eiseres hieraan, verkort weergegeven, het volgende toegevoegd.
Een ontwikkelassessment is een leermoment voor de deelnemer vooral door het integreren van de verschillende aspecten uit de leer- en ontwikkelcyclus. Vaak is een ontwikkelassessment onderdeel van een breder leertraject. Bijvoorbeeld een onderdeel van een opleiding in relatie tot bepaalde kennis of vaardigheden, of van de ingroei in een nieuwe functie, of van een traject in relatie tot specifieke functioneringsproblemen. In een ontwikkelassessment als onderwijskundig instrument krijgt de leerervaring vorm door:
- zelfreflectie door de deelnemer, formuleren van eigen leervragen,
- reflectie door de kandidaat en met de assessor op het gedrag in het assessment en de praktijk,
- overdragen van kennis op leerpunten en aanreiken van gedragsalternatieven,
- oefenen met gedrag en kennis in de assessmentsetting en de praktijk,
- nagesprek: reflecteren op leerpunten en reeds opgedane ervaringen, oefeningen, komen tot aanvullende leerpunten en concrete aanvullende ondersteuningsmogelijkheden.
Daarnaast richt eiseres zich, door competenties (kennis, vaardigheden en gedrag) van deelnemers uit het onderwijs te versterken, met de ontwikkelassessments direct en indirect op verbetering van het primaire proces in de school: onderwijs.
Daarmee onderscheidt eiseres zich in de onderwijsmarkt van andere assessmentbureaus.
Eiseres is daarom van mening dat de aangeboden ontwikkelassessments, die een leer- en ontwikkelingsgericht karakter hebben, aan te merken zijn als een onderwijsprestatie dan wel een zodanig daarmee samenhangende prestatie, zoals nader ingevuld door het Europese Hof van Justitie in haar arrest van 14 juni 2007, Horizoncollege, nr. C-434/05.
Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de naheffingsaanslag tot nihil.
Verweerder is van mening dat de invulling van het begrip onderwijs plaatsvindt aan de hand van het spraakgebruik en dat daaronder moet worden verstaan het op systematische wijze overdragen van kennis en vaardigheden. Omdat op geen enkele wijze is gebleken dat met de uitvoering van ontwikkelassessments systematisch kennis en vaardigheden worden overgedragen, is er volgens verweerder geen sprake van het verstrekken van onderwijs.
Verweerder concludeert daarom tot ongegrondverklaring van het beroep.
Ter zitting heeft eiseres aangegeven dat de boete niet in geschil is.
4. Beoordeling van het geschil
Eiseres heeft ter zitting bevestigd dat de informatie en documentatie over de ontwikkelassessments in de folder, en op de website, en in een tweetal (voorbeeld-)offertes en rapportages van een ontwikkelassessment, van haar afkomstig zijn, en geen onjuistheden bevatten. Eiseres heeft daarbij de kanttekening gemaakt dat deze informatie en documentatie onvolledig is.
Met betrekking tot de duiding van de prestaties die met de uitvoering van een ontwikkelassessment aan de orde zijn, overweegt de rechtbank als volgt.
Ingeval een betrokken handeling uit een serie elementen en handelingen bestaat, dient in de eerste plaats rekening te worden gehouden met alle omstandigheden waarin de betrokken handeling plaatsvindt. Wanneer een van die diensten van de betrokken handeling voor de klanten geen doel op zich is, doch een middel om de hoofddienst van de dienstverrichter zo aantrekkelijk mogelijk te maken, of om te zorgen dat de hoofdprestatie onder optimale omstandigheden wordt verricht, dan moet die dienst worden beschouwd als bijkomend bij een hoofddienst.
Evenzeer is sprake van één prestatie wanneer twee of meer elementen of handelingen die de belastingplichtige levert of verricht ten behoeve van de als modaal beschouwde consument, zo nauw met elkaar verbonden zijn dat zij objectief één economische, niet te splitsen prestatie vormen, en waarvan het kunstmatig zou zijn die uit elkaar te halen.
Vgl. HvJ EG van 14 juni 2007, Horizoncollege, nr. C-434/05, punt 29, HvJ EG van 25 februari 1999, CPP, nr. C-349/96, punt 26 e.v., HvJ EG van 27 oktober 2005, Levob,
nr. C-41/04, punten 19 tot en met 30.
De rechtbank is van oordeel dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat het overheersende doel van haar opdrachtgevers met een ontwikkelassessment een andere is dan de meting en rapportage van welomschreven competenties van de deelnemers (het personeel van opdrachtgevers).
Het standpunt van eiseres dat een ontwikkelassessment bestaat uit een nauw met een andere onderwijsprestatie verband houdende nevenprestatie, strookt ook niet met de inhoud van de door eiseres overgelegde informatie en documentatie waarmee zij in het onderhavige tijdvak naar buiten is getreden. Redengevend hiervoor acht de rechtbank dat eiseres in haar folders, website, offertes, noch in de daarbij behorende rapportages, melding maakt van gestelde leerdoelen of andere welomschreven onderwijsactiviteiten die met het ontwikkelassessment center zouden worden (of zijn) bereikt.
De omstandigheid dat de deelnemers tijdens de procedure van een ontwikkelassessment en de terugkoppeling van de resultaten leermomenten zullen kennen, is naar het oordeel van de rechtbank slechts van bijkomstige en/of ondergeschikte aard en voor de opdrachtgevers niet een doel op zich. Omdat de meting en rapportage van de competenties van de deelnemers een belaste prestatie is die niet onder de onderwijsvrijstelling valt, betekent dit dat de mogelijke leeractiviteiten evenmin onder die vrijstelling vallen.
Het standpunt van eiseres dat een ontwikkelassessment vaak een onderdeel van een leertraject vormt en om die reden als nauw samenhangende prestatie bij een vrijgestelde hoofdprestatie heeft te gelden, is eveneens onvoldoende door haar onderbouwd.
Eiseres heeft naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat een ontwikkelassessment in enigerlei mate noodzakelijk zou zijn voor het optimaal verlopen van de wel als onderwijsprestaties aangemerkte activiteiten van eiseres. De ontwikkelassessments, zo blijkt ook uit de informatie en documentatie van eiseres, worden in beginsel op zichzelf aangeboden en uitgevoerd. Een vergelijking van een ontwikkelassessment met de toetsen en examens die in het reguliere onderwijs worden afgelegd, gaat hierbij ook niet op, want eiseres heeft niet kunnen aangeven dat een ontwikkelassessment op dezelfde wijze is voorgeschreven of anderszins op dezelfde wijze noodzakelijk kan worden geacht.
Van een rechtstreeks verband tussen de ontwikkelassessments van eiseres en de kwaliteit van de onderwijsmarkt in brede zin, waardoor de onderwijsvrijstelling aan de orde zou kunnen zijn, is naar het oordeel van de rechtbank evenmin gebleken.
Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 21 maart 2008
en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. M den Brok, voorzitter,
mr. L.B.M. Klein Tank en mr.V.M. van Daalen-Mannaerts, rechters, in tegenwoordigheid van mr. P.P.J. Leenders, griffier.
De griffier, De voorzitter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.